论美国高新技术产业税收
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内容提要：在推进技术进步和发展高新技术产业的进程中，各国政府发挥着越来越重要的作用。而在政府可利用的诸多经济政策中，税收优惠政策又是独具特色的政策工具。本文通过借鉴美国促进高新技术产业发展的税收优惠政策和成功经验，提出我国加入WTO后完善高新技术产业税收优惠政策的一些建议。
关键词：高新技术产业政策税收优惠
一、美国高新技术产业税收优惠政策简介
一般说来，发达国家促进高新技术产业发展的税收优惠主要以所得税为主，具体优惠形式往往不局限于一种或两种，而是呈现出多样化的特点。通常以间接优惠为主，同时辅之以直接优惠。直接优惠方式表现为定期减免所得税、采用低税率等；间接优惠方式通常包括加速折旧、投资抵免、费用扣除、亏损结转、提取科研开发准备金等。美国也不例外。美国政府在20世纪六七十年代对资本所得采取的是高税率政策。1969年，美国的资本所得税为25％，后增至35％，1976年再上升到49％。其后果是严重阻碍了美国高新技术产业的发展。1978年，美国国会决定降低投资所得税，使税率从49％降到28％。1981年1月31日里根总统签署了“经济复兴税法”，将税率进一步降低到20％。该法规定：（1）增加试验研究费减税制度。对于高出企业过去3年研究开发（R&D）支出平均额的部分，减税25％。（2）缩短机械设备的折旧年限。对于试验研究用机械设备，大幅度地缩短历来的折旧年限，折旧期限定为3年，产业用机械设备的折旧年限定为5年。（3）进一步扩大企业向大学赠送供研究用新设备的减税范围。（4）对跨国公司的研究开发型小企业采取税收优惠措施。“经济复兴税法”有力地促进了美国高新技术产业的发展。
美国并没有针对高新技术产业或高新技术开发区单独制定或颁布相关税收优惠措施。这是美国高新技术产业税收优惠政策的最大特点之一。目前，美国高新技术产业税收优惠政策的两个基石分别是：科研机构作为非盈利机构免征各项税收和对企业R&D费用实行税收优惠。
（一）科研机构作为非盈利机构免征各项税收
首先，美国税法上明确，非盈利机构不用纳税，其次，在税法上明确了科研机构（包括官方资助的和非官方的）属于非盈利机构范畴不用纳税。实际操作中，坚持两条原则：一是实质重于形式原则，即研究机构只有真正从事科研活动，并且不以盈利为目的的才能获得非盈利机构的资格，享受免税待遇；二是收入相关原则，即科研机构获得的收入只有严格用于科学研究，才能享受免税优惠。
（二）对企业研究开发费用实行税收优惠
鉴于R&D投入与企业开发产品、提高市场竞争力有关，美国为鼓励企业增加R&D投入，把R&D投入与一般性投资区分开，实行“费用扣除”和“减免所得税”的双重优惠。企业R&D费用可选择两种方法扣除：一是资本化，采取类似折旧的办法逐年扣除，扣除年限一般不少于5年，用于软件的费用可缩短到3年；二是在R&D费用发生当年作一次性扣除。作为鼓励措施，企业R&D费用按规定办法计算新增部分，其20%可直接冲减应纳所得税额。若企业当年没有盈利，或没有应纳所得税额，则允许的减免税额和R&D费用扣除可往前追溯3年，往后结转7年，其中费用扣除最长可顺延15年。
二、美国发展高新技术产业税收优惠政策的主要经验
（一）采用普遍非专项补贴的税收优惠方式
美国为了全力推进高新技术产业的发展，采取了减免税、费用扣除、投资抵免、加速折旧四项措施，这些税收优惠方式是普遍的，即不限定只有软件行业或生物技术等特定行业的企业才能享受这些优惠政策，传统行业中的R&D同样可以依法享受美国高新技术产业税收优惠政策。这一条在WTO反专项补贴协议背景下显得尤为重要。另外美国对高新技术企业尤其是新兴企业都提供税收优惠，但一般通过对小型企业税收优惠的方式来实现，虽然目标是促进新兴创业企业尤其是科技型创业企业发展，但没有直接采用高新技术企业的方式，从而不违反WTO专项性补贴限制原则。
（二）税收优惠与政府导向相协调
美国每项税收优惠政策的出台过程实质上是向市场传递明确信号的过程，然后由市场引导企业的投资行为，按税收优惠的方向进行，从而形成了“政策调控市场，市场引导企业”的有效优惠机制，推动了美国高新技术产业的发展。
（三）事前扶持和事后鼓励并用
高新技术企业从创办到成熟大体可以分为：播种期、创建期、成长期和成熟期。投资强度逐级递增，而投资风险却呈逐级下降的态势。美国在播种期和创建期，税收优惠侧重于事前扶持；而在成长期和成熟期，税收优惠的重点则更倾向事后鼓励。事前扶持突出地表现为政府与企业共担风险，如美国为鼓励企业增加R&D投入，把R&D投入与一般性投资区分开，实行“费用扣除”和“减免所得税”的双重优惠；而事后鼓励的意义则体现在政府与企业对所得的分割与让渡，如科研机构作为非盈利机构可以免征各项税收。事前扶持与事后鼓励并用、以事前扶持为主，是美国促进高新技术产业发展的税收优惠政策的成功经验之一。
（四）科学地选择优惠对象
美国税收优惠政策的选择和实施是严格按照国家高新技术产业政策进行的，如投资抵免根据不同时期刺激经济发展的需要多次取消和重新实行或调整，妥善解决优惠方式多样化和优惠方向合理化的问题。
（五）加强税收优惠成本控制与效益考核的管理
为了有效地防止税收优惠支出额度和支出方向的失控，美国政府建立规范的税式支出预算，并对资助的项目进行成果鉴定，对其经济与社会效益进行预算和考核，连同税式支出成本的估价，一同附于年度预算报表之后。这样既能有效地控制税收优惠的规模和方向，又能很好地把握税收优惠的成本和效益，从而可以更好地发挥税收优惠政策对高新技术产业的积极作用。
三、我国现行支持高新技术发展税收优惠政策存在的问题
20世纪80年代以来，我国政府特别重视高新技术产业的发展，相继制定了一系列旨在促进高新技术产业发展的税收优惠政策。我国对高新技术产业的税收优惠政策十分庞杂，但主要集中在所得税类、流转税类。并且我国目前的政策是针对特定行业或区域制定的。这是我国现行高新技术产业税收优惠政策的一大特点。对比中美高新技术产业税收政策，两国对高新技术产业都实行了包括减免税、费用扣除、投资抵免、加速折旧在内的四项措施，且两国的税收优惠都主要集中在所得税方面。应该肯定，我国政府实施的税收优惠政策客观上有效地促进了我国高新技术企业的发展。但对照美国的成功经验，我们也清醒地认识到，随着技术的高速发展和中国加入WTO，我国税收优惠措施在促进高新技术产业发展方面存在的问题不容忽视。
（一）税收优惠政策缺乏系统性和现实性
首先，我国税收优惠政策只是对已形成科技实力的高新技术企业以及已享有科研成果的技术性收入实行优惠，对技术落后、急需进行技术更新的企业以及正在进行科技开发的活动缺少鼓励措施。使企业只关心科技成果的应用，而不注重对科技开发的投入。其次，我国所得税减免只对有应税所得的盈利企业适用，亏损企业无法享受。以江西省为例，截至2002年底，共认定高新区内、区外高新技术企业246家，2002年只有25家享受到税收减免。最后，从投产年度开始两年内免征所得税没有实际意义，有违利用优惠政策扶植高科技企业发展的初衷。对许多高新技术企业来说，免税期并没有带来实质性好处，充其量是给投资者发出了“有利的信号”。
（二）过多地出于财政收入上的考虑，致使高新技术产业税收政策的动作不大、力度不够
以增值税为例，我国当前实行的是生产型增值税。随着我国必须用先进技术改造传统产业，尽快促进产业升级的紧迫性的不断增强，现行生产型增值税的弊端也越来越明显地表现出来。因为高新技术产业的兴起与迅猛发展，传统产业的加速改造与技术升级，使资本有机构成大大提高，资本投入费用大增，外购资本品（包括无形资产）的数量、比重及其所含的增值税也就相应增加。这样，生产型增值税就必然使企业对外购资本品重复征税的问题显得越来越突出，不仅增加了企业税负，客观上还减少了企业的可支配收入及用于科技开发、技术进步方面的资金投入，而且也在一定程度上挫伤了企业提高经济效益、改善经营管理、进行技术升级和技术创新的积极性与主动性。
（三）税收优惠以所得税为主，对促进高新技术产业的力度有限
我国的税制结构名义上是流转税和所得税并重的双主体税制结构，但实际上是以流转税为主体的税制结构，所得税在税制结构中只处于次要地位。而现行税收优惠，主要集中在所得税。由于受企业经济效益的影响，所得税优惠政策对促进企业科技进步的作用十分有限，难以适应知识经济的需要。
（四）区域税收优惠强于产业税收优惠，不能体现我国的产业政策方向
我国现行的高新技术税收优惠主要体现在经济特区、某些经济欠发达省区、经济技术开发区和高科技园区内税收优惠政策中。区域优惠明显而全国范围内的产业优惠较少。在经济发展初期，区域税收优惠政策可以起到先导性、示范性、集聚性和辐射性的作用，可以在短期内吸引资金流向高科技产业优惠的地区，建立起高新技术产业发展的区域环境。但是，区域科技优惠会造成区域内外的税收区别待遇，造成高新技术企业纷纷挤进开发区，甚至在开发区内进行假注册，有悖于促进科技产业发展的初衷。随着我国经济的发展，单纯的特区、开发区、高科技园区的科技税收优惠已不能体现我国的产业政策方向，影响了产业结构的优化。
（五）优惠形式多为直接优惠，影响高新技术产业发展
我国目前的税收优惠多为直接优惠，对高新技术产业的税收优惠限于低税率和税额的定期减免，强调的是事后的利益让渡，对于引导企业事前进行技术改革和科研开发的作用较弱。税收间接优惠主要表现为对企业税基的减免，强调的是事前的调整，通过对高新技术产业的固定资产实行加速折旧、对技术开发基金允许税前列支以及高新技术产业企业可享受投资抵免等措施来调低税基。它可以激励企业采用先进技术和加强科技开发来享受相应的税收优惠，达到国家产业升级和优化产业结构的目的。在我国企业所得税法和企业财务制度中，虽也规定企业可以申请实行加速折旧，但有较多限制，且并不直接针对高新技术方面的设备。
（六）具体优惠措施不符合WTO补贴与反补贴规则
①又如软件和集成电路企业销售自行开发的软件产品增值税实际税负超过3%、集成电路实际税负超过6%的部分即征即退，进口自用设备等免征进口环节增值税的优惠政策同样有悖于补贴专项性限制原则，如果涉及产品出口，必然面临黄灯条款的约束。以上政策（类似政策）需要适当进行修改调整。要么逐步将其取消，要么根据国家财力状况普遍化。
四、促进我国高新技术发展的税收优惠政策建议
（一）建立符合WTO要求的技术创新和高新技术产业税收优惠体系
按照WTO《补贴与反补贴措施协议》规定，国家对基础性研究的资助不在限制之列，对产业（基础）研究和前竞争开发（产业应用）活动不超过合法成本的75%和50%的补贴为不可控告补贴。协议允许支持R&D的方式包括政府税收减免。按照协议精神，应该将政府对技术创新的支持定位于产业研究和前竞争开发阶段，在不违反或虽然有所违反但不引起的前提下，进一步加大政策优惠的力度和优惠政策的覆盖面，将产业基础研究、产业应用研究开发税收优惠作为高新技术发展政策的一个重要环节。同时，逐步将税收优惠的重心转移到创新孵育体系和高新技术成果产业化支持体系方面来，建立起比较符合国际规范和WTO要求的税收优惠体系。即对现行的高新技术区域税收优惠政策加以改革，使之逐步扩大到以高新技术企业为主的所有的小型创业企业，既不以园区内外为限，也不以产业技术含量为界，使其成为普遍化的税收优惠政策，实现政策优惠着力点从区域政策、产业政策向普遍优惠政策的转移。
考虑到风险投资基金将是高新技术产业公司重要的股权性资金支持方式，为了促进创业资本的发展，国家可以在税收政策方面给予其适当的优惠。与风险投资基金一样，以高新技术创业企业为主要服务对象的股票市场也需要税收优惠，应在证券交易税方面及即将建立的创业板市场给予一定的优惠。
（二）实行以直接优惠与间接优惠相结合，以间接优惠为主的税收激励政策
由于税收直接优惠的局限性，包括美国在内的世界许多国家的税收优惠已普遍转向能促进企业进行科技开发和技术革新的间接优惠上来。间接优惠的使用范围广泛，有助于引导企业选择合适的投资方向，实现企业在产业和产品上的科学调整与健康发展。从我国来讲，高新技术产业的发展需要国家的大力支持，为防止企业的短期行为，我们应该减少直接优惠，增加间接优惠，走直接优惠与间接优惠相结合，以间接优惠为主的道路。可以考虑的措施包括：对于高新技术产业，采取固定资产的加速折旧，并按照国家规定的技术标准来核定加速折旧的程度；对于高新技术产业，允许税前列支一定比例的科研开发费用和风险准备金，为企业进行高新技术风险投资分散部分风险。
（三）有计划、分步骤、分阶段地实现增值税转型，为高新技术产业发展提供动力
如前所述，生产型增值税存在的重复征税问题在高新技术产业中表现得尤为明显，加重了高新技术产业的税收负担。又由于购进固定资产的税金不能抵扣，使高新技术产业可抵扣税金较小，影响了企业投资高新技术产业的积极性。为了促进高新技术产业发展，国家可以考虑在电子信息技术、新材料、生物医学、高效农业、航空航天等高新技术产业率先实行消费型增值税，并积累经验，为最终全面实现消费型增值税做好准备。对高新技术产业实行消费型增值税应是促进其加快发展的首选模式。
（四）加强高新技术产业税收优惠的管理，防止税收优惠泛滥
实践证明，采用税收优惠促进高新技术产业发展的同时，必须加强高新技术产业税收优惠的管理，以防止税收优惠的滥用给国家带来损失和造成经济秩序混乱。由于存在非优惠范围内的纳税人试图从税收优惠中获利，所以，每一项税收优惠政策的出台，都会给税收管理带来一定的困难。因此在对高新技术产业税收优惠管理的具体工作中，应严格依法办税，按照高新技术产业税收优惠政策规定的优惠幅度进行合理优惠，杜绝人为降低或抬高优惠幅度。地方各级政府不得对科技税收优惠工作进行干预，实现税务部门职能独立和依法优惠。同时加大对滥用科技税收优惠单位和个人的惩处力度，给高新技术产业发展提供一个公平、有效的税收环境。
参考文献
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①黄灯条款又称可控告补贴条款。由于可控告补贴既不被明确禁止，又不能免于，因此，如果不对其他国家造成损害，可控告补贴是可以使用的。如果对其他WTO成员国出口产生损害或导致严重的歧视，受损害国可向WTO提出控告，或被征收反补贴税。但国必须证实给它带来的不利影响，否则，补贴将继续被允许使用。