关于高校基建并账问题的探讨
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摘要：新《高校会计制度》中要求高校必须遵守国家相关规定，不仅要单独核算基本建设投资，并且要将基建账数据全部并入大账中。对于高校来讲，由于基建账和学校大账分开核算时间太久，使基建并账成为新旧高等学校会计制度衔接的重点、难点。本文通过基建并账业务的账务处理，对现有并账方法的缺陷进行了分析并提出了对应的解决措施。以期对高等学校的基建并账实务工作有所帮助。
关键词：高等学校 会计制度 基建并账
根据财会〔2014]3号文件，国家首次要将基建账数据并入“大账”，并将2013年年底基建账科目余额全部并入高校大账中。规定中对以后发生的基建业务的核算方法以及如何并入大账中都做了详细规定，这是一次根本性的改革，对高校会计的实务工作起到了很好的指导和规范作用。这将预示着高校改变长久以来“一个单位、两套账、两套报表”的情况，本文根据新规定模拟基建账务合并，并根据具体情况分析文件中存在不符合会计基本原则和不科学的地方，并提出了对应的解决措施。
一、新制度对并账处理的具体说明及解析
收到基建拨款时，基建财务和大账以校内收据进行转账，对有银行付款业务时，以借款单单据形式转账。
合并分录详细分析如下：
（1）在会计具体实务中，在建工程―基建工程的科目金额是将基建账中的“待摊投资、设备投资、建筑安装工程投资、预付工程款”科目金额合并求和。
借：在建工程―基建工程―（01）建筑安装工程投资―（02）设备投资―（03）待摊投资―（04）预付工程款
（2）会计合并分录中非流动资金基金―在建工程的贷方金额是在建工程的借方增加额减去相对应的“应付账款、其他应付款”增加额。
贷：非流动资产基金―在建工程
（3）文件中规定同级财政补助结转结余对应的是财政补助结转，非财政补助结转金额对应的是非同级财政补助结转。在实务中经常因为各种原因分不清财政补助结转和非财政补助结转，现假定首先使用非财政资金：
贷：非财政补助结转―基建拨款―自筹资金―职工集资
二、基建并账过程中存在的主要问题
基建账并入大账后不仅有利于高校加强资产的管理和监督，同时也实现了资产和负债账实相符。这是一次根本性的变革，改变了基建资产长期游离于大账外的情况，便于高校评估偿债风险，控制资产负债率，并科学进行筹资决策。但是在具体处理基建并入大账的规定中，个人觉得规定中有许多不科学和不符合会计基本原则的地方，主要有以下两个方面：
（一） 长期以来高校基建账务核算不规范，导致基建并账工作难度增大
高校普遍存在基建账核算不规范的现象，增加了并账的难度。
（1）难以将住宅工程项目在基建账中剥离，职工住宅工程包含在高校基建账核算中，要想彻底分离，实际很困难。主要是职工住宅工程资金与学校基本建设资金在同一银行账户中，在会计分录中也同用“基建拨款”会计科目核算，导致难以分离。同时因为职工住宅楼工程时间跨度长，使得账务清理工作量非常大。
（2）部分在建工程未作财务竣工决算，难入固定资产在实际工作中，很多高校基建工程已交付使用，但由于没有做竣工决算，会计账务中仍在建筑安装工程投资等科目挂账，在月末或年末并账时，科目金额直接转入大账的在建工程科目。这样会带来两个问题：一是“在建工程”反映的会计信息容易误导信息使用者，与实际事实不符。二是基建工程一般涉及的金额较大，长年不入固定资产，导致没有进行资产折旧，虚增学校资产价值。
（二）各高校对新制度理解不同，导致并账数据不准确
（1）将“预付工程款”记入“在建工程”不符合科目性质和经济内涵。
在新制度中规定：预付工程款科目借方余额月末或年末是应直接转入大账的在建工程―基建工程科目的。但是其实两者的经济内涵并不相同。在建工程核算的是实际支出已经形成实际成本的项目，预付工程款核算的是预付给乙方但是尚未实际形成工程成本的项目。将预付工程款转入大帐的在建科目，不仅经济内涵不同，而且也不符合会计科目的性质。在建工程是有形资产性质，预付工程款是债权性质，两者性质不同，但是在实务中直接并入在建工程，改变了原科目的性质，不符合并账原则。这样直接导致与规定出现一定的偏差。“在建工程”、“非流动资产基金”等科目偏小。
（2）部分高校没有进行账账核对，将“其他应收款”和“其他应付款”的余额直接合并。还有一种情况是个别高校将交付使用资产余额直接转入大帐中固定资产，这两种情况都没有剔除内部往来，合并后致使资产负债表数据大于实际数据。
（3）在实际操作中，分清“基建拨款”结转结余资金应当计入同级财政补助还是计入非同级财政补助是很有难度的。因为在实际会计工作中，财政不直接管控基建账户的资金收支，大部分学校会利用基建账户的资金来垫付学校的紧急支出，等学校周转过来后再返还给基建账户的方式来进行资金调度。这样导致在实际支出时难以将混为一体的资金来源相对应，所以也就难以按资金来源划分清楚各自的结转结余。
（4）合并分录中“事业基金”未按规定反映新规定中，如果高校基金支出是通过借款的方式，这样一方面增加非流动资产，另一方面也就增加了非流动资产基金科目，这就等同于已列入支出。但是这种情况下只有支没有收，高校一般用事业基金弥补支出。因此如果基建支出通过银行借款的情况下，事业基金应该是负数。但是将借款形成的非流动资产的情况下，大多数高校在计算在“非流动资产基金”时都减去这一部分，也就是借款基建支出没有增加非流动资产基金。这导致非流动资产基金不能真正反映非流动资产占用资金，只是避免事业基金出现较大负数。
三、 解决新旧衔接中基建并账问题的建议
针对在科目转换对应中发现的问题，应重点检查以下几点：
基建并账前，首先应当分析学校大账和基建账的往来款项，目的是消除重复因素，编制抵消分录之后再进行并账。
合并时，建议将预付工程款科目转入预付账款科目。这样不仅符合会计科目的经济内涵，也符合科目的性质。
并账前应与“大账”的“固定资产”、“无形资产”进行核对，如果已经完工、但是尚未做竣工决算的，按照未登记交付使用资产金额转入固定资产或无形资产。
建议在规定中说明基建拨款结转结余等于基建拨款余额减去在建工程增加额，然后与在建工程对应的应付工程款，应付账款的增加额合并求和。
对于哪些该转入财政补助结转，哪些该转入非财政补助结转，高校应对“基建拨款”余额应进行分析，建议有基本建设专项拨款的且建设资金有剩余，应转入财政补助结转或财政补助结余科目。一般情况下，“非财政补助结转”无余额。
在计算“非流动资产基金”时，很多高校扣除投标押金、保证金等未形成“非流动资产”的“其他应付款”，建议不应扣除。
如果是基建借款支出形成的“非流动资产”，“事业基金”应为负数。
在实际情况中，对已发生的投资额按不同来源的权益资金的比例进行先分摊后并账。针对很难区分财政补助结转和非财政补助结转，建议基建账户权益性资金并账首先应当分析基建拨款科目贷方余额：是同级财政补助结转结余的资金，贷记：财政补助结转财政补助结余科目；如果是非同级财政补助结转的资金，贷记：非财政补助结转或者非财政补助结余科目。如果很难划分资金来源的，按各自所占比例对已发生投资额进行分摊。
合并财务报表附注中应当加入以下信息：当期完工基建工程项目转入高校大账资产项目及金额情况，按项目反映当期基本建设投资情况和累计情况，当期基本建设收入与支出占大账收入与支出金额的比重情况，基本建设当期资金来源和构成情况以及累计资金来源情况，同时应当专项借款明细情况和支付利息情况做出详细说明，注明这些信息以便使用者全面了解高校基本建设投资情况。
数据资料需要全面真实完整，不应分为相关数据和不相关数据，只要是基建账中反映的数据、金额应当全部并入高校大账。总之，基建账和大账并账问题，笔者建议最好借鉴企业编制合并报表的方法，实行“两账”并行。
正确理解并执行新旧衔接规定是基础，基建账的清理规范是做好并账工作的关键。做好这些工作是保证账账、账实相符的前期。虽然各地高校情况存有很多不一样的地方，面临的实际问题也有很大相同，但是基本原理应当一致。 因此，高校应按照制度规定在并账前认真分析基建账和大账往来分录，查清是否存在内部往来事项，如果有往来事项，在进行并账前将编制抵消分录，弥补并账衔接中存在的不足，确保并账资产真实可靠。
参考文献：
[1] 财政部.高等学校会计制度.财会[2013] 30号，201（12）.
[2] 刘海丽.高校基建财务账与事业账务账的合并.财会月刊，2014（3）.
[3] 罗晶晶.新制度帮助高校解决时务管理难题.中国会计报，2014（4）.