摊余成本范文精选

关于摊余成本的概念大家都很熟悉了，这个概念已经了10年有余，我们这里就不再阐述。通过对摊余成本的概念的理解，我们很容易的得到下列公式：

摊余成本=相关资产（或负债）的初始确认金额-已收回或偿还的本金±累计摊销额-已发生的减值损失

但上述公式仅在连续计算各年摊余成本的情况下，比较适用，对于不确定年份的摊余成本的计算问题，则尚未解决。

一、不确定年份摊余成本计算公式

在实际工作中，或日常学习中，我们经常会遇到在未逐年连续计算摊余成本的前提下，突然要计算某年年末的摊余成本。这时，如果从购买或发行的第一年从头算起，必然会增大我们的计算量。是否有更简便的办法那？答案是肯定的。

摊余成本在不考虑减值的情况下，其逐年的计算是有内在逻辑关系的，我们完全可以创造一个计算模型，将问题解决。

我们可以做下列推导：

设A：为每年应等额收取（支付）的利息及本金；

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》应用指南中，指出了摊余成本的概念，并规范了摊余成本的计算方法。但在实务中，很多人对摊余成本的计算存在着一些误解，尤其是当期发生减值损失后，摊余成本的计算更不规范，笔者对此谈一谈自己的看法。

一、摊余成本的内涵分析

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》应用指南中对持有到期投资做出如下规定：“持有到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益，摊余成本是指金融资产或金融负债的初始确认金额减去偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额，再减去已发生的减值损失。”上述规定中，在规范摊余成本的含义时，“减去已发生的减值损失”一句过于模糊。一些教材对此根本没有涉及相关例题，或是例题的计算存在明显问题。根据摊余成本的含义，当确认已发生的减值损失后，期末摊余成本应按期初摊余成本扣除减值损失后的金额确认，因此，下一年的实际利息收入应按调整后的期末摊余成本乘以实际利率求得。依此类推，以后每一年的实际利息收入都要按照调整后的期末摊余成本来计算，所以，需要重新计算并编制摊余成本和利息收入计算表。当以后某期又发生减值损失时，期末摊余成本仍应按期初摊余成本扣除减值损失后的金额确认，仍然需要一切重新计算。

但有学者认为，当发生减值损失后，以后各年的实际利息和期末摊余成本都要按未发生减值前的余额处理，即期末摊余成本按照摊余成本和利息收入计算表中的当年的期末摊余成本减去确认的减值损失。这种做法与上述摊余成本的内涵有很大出入，容易误导读者。下面笔者举例说明两种截然不同的做法。

二、发生减值损失后摊余成本的计算

现到期一次还本，分期付息的情况下，当发生减值损失而不考虑分次收回本金时，两种不同理解的摊余成本如下：

［例］2005年1月1日，A公司从活跃市场上购入面值200000元，期限6年，票面利率6%，每年12月31日付息，到期还本的B公司债券作为持有到期投资，初始确认金额为210150元，初始确认时确认的实际利率为5%，A公司在初始确认时采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见表1：

2007年12月31日，因B公司发生严重财务困难，预计所持有的B公司债券只能收回分期支付的利息以及80%的本金，2008年12月31日，因B公司的财务困难加剧，预计所持有的B公司债券只能收回分期支付的利息以及50%的本金，2009年12月31日，A公司财务困难明显缓解，预计所持有的A公司债券能够收回分期支付的利息以及90%的本金。

【摘 要】《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南中对持有至到期投资的会计处理提出了明确的要求，强调采用实际利率法以摊余成本进行计量。本文从实际教学出发，以摊余成本的概念为切入点，总结出了一套简单易懂、思路清晰的处理摊余成本的方法。

【关键词】持有至到期投资；摊余成本；核算

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南中提出，金融资产持有至到期投资须采用实际利率法以摊余成本进行计量。指南在提出摊余成本概念的同时，规范了摊余成本的计算方法。在笔者的教学过程中，发现很多学生对该问题的理解存在偏差，从而造成错误的会计处理。对此，笔者通过自己的理解和教学实践总结，归纳出一套简单易懂的处理摊余成本的方法。

一、摊余成本的概念

在规范摊余成本的含义时，“加上或减去用实际利率法将该初始金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额”一句过于模糊， 甚至会造成错误的理解。在不同的付息方式下，“到期日金额”一词的内涵是不同的， 因此“累计摊销额”的含义也是不同的。持有至到期投资一般包括到期一次还本分次付息和到期一次还本付息两种情况。在到期一次还本分次付息的情况下， 到期日金额为其面值， 累计摊销额为累计利息调整金额。在到期一次还本付息的情况下，到期日金额是指其面值还是面值和累计利息之和， 在不同的理解下累计摊销额的含义也不同： 如果将其理解为面值， 加上或减去的累计摊销额则指的是累计利息调整金额； 如果将其理解为面值和累计利息之和， 加上或减去的累计摊销额则指的不仅是累计利息调整金额， 还包含了累计计提的利息费用。因此，在不同的理解下，计算的摊余成本是不同的，不同的摊余成本计算的利息收入也不同。

二、持有至到期投资摊余成本的具体核算

在实际教学中，可以由浅入深、循序渐进，与案例相结合引导学生进行自主思考地学习。持有至到期投资初始投资金额确定以后，每年要进行利息收入的确认，可以考虑以下步骤：①应收货币利息：债券面值 票面利率。②利息收入（计入利润的利息）：摊余成本实际利率。③利息调整额=上述二者之差，这就是持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销。④实际利率，也可以在此部分引进详细讲述。⑤摊余成本。

关于摊余成本的说明结合案例从初始确认开始，每一年末计息，如有偿还的本金及减值损失的发生逐项介绍。

摘要： 本文从持有至到期投资摊余成本的计算公式出发，结合其业务核算分析持有至到期投资摊余成本与该账户期末余额之间的关系，归纳出在持有至到期投资的核算中利用“账户余额法”计算持有至到期投资摊余成本计算技巧，使摊余成本的更简单、更符合会计实务操作。

关键词： 持有至到期投资 摊余成本 公式法 账户余额法

一、新准则中持有至到期投资的核算内容

在新会计准则中持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。按照新会计准则的规定，持有至到期投资的溢折价采用实际利率法予以摊销。实际利率法下持有至到期投资的核算内容主要是：持有至到期投资取得、实际利率的确定、摊余成本的计算、持有期间的溢折价的摊销和收益的确认及其处置时损溢的处理。

在整个核算中最复杂的核算内容就是持有期间的溢折价的摊销和收益的确认，由于每期收益是根据持有至到期的摊余成本和实际利率来计算确定的，因此在实际利率确定的前提下，对于持有至到期投资的核算关键在于其摊余成本的计算。

二、持有至到期投资摊余成本常见的计算方法――“公式法”

持有至到期投资根据付息方式的不同可以分为分期付息、一次还本的债券投资和一次还本付息的债券投资两种类型。目前在实际利率法下对这两种类型的摊余成本的计算绝大多数的做法是利用“公式法”进行计算，再进行业务核算，即：

金融资产摊余成本=初始确认金额-扣除已偿还本金±采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销形成的累计摊销额-已发生的减值损失。

（黑龙江东方学院 黑龙江哈尔滨 150086）

摘要：账面价值与摊余成本的关系一直是会计中的难点问题，在会计处理中，二者有时一致，有时不一致，本文分相等和不等两种情况进行分析，以便在会计核算中能正确地理解摊余成本与账面价值的关系。

关键词：账面价值 摊余成本 相等 不等

账面价值是资产或负债在资产负债表中列示的金额，对于计提了减值准备的各项资产，其账面价值就是其账面余额减去已计提的减值准备后的金额。摊余成本是在实际利率法下产生的计量属性，是计量利息收入（或分摊利息费用）的基础。摊余成本是会计中一个比较重要的概念，特别运用于持有至到期投资利息收入的确认、可供出售金融债券利息收入的确认，同时也可将以分期收款的方式销售存货、固定资产、无形资产等情况下对“未确认融资费用”的确认理解为是对摊余成本的运用。下面分两种情况讲解账面价值与摊余成本之间的关系。

一、摊余成本与账面价值相等的情形

（一）持有至到期投资

2011年1月1日，华联实业股份有限公司（以下简称华联公司）购入B公司当日发行的面值600 000元、期限3年、票面利率8%、每年12月31日付息、到期还本的债券，实际支付的购买价款（包含交易费用）为620 000元。其他资料如下：（1）2011年12月31日，该债券的公允价值为630 000元。（2）2012年12月31日，该债券的公允价值为590 000元。假定华联公司将该债券划分为持有至到期投资，完成上述会计处理（不考虑所得税、减值等因素，小数保留到整数位）。（说明：本例题是根据刘永泽编写的《中级财务会计》[例4-31]改编而成。）

解析：

【摘要】 《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中，金融资产或金融负债的摊余成本等于其账面价值。利用摊余成本与账面价值的一致性，按照实际利率法的核算模型，可以简化实际利率法的核算工作。对摊余成本概念做了扩展后，实际利率法的核算模型可以运用于分期付款购买商品等业务。

【关键词】 摊余成本；实际利率法；账面价值；金融资产；金融负债

一、摊余成本的概念

（一）摊余成本概念的准则界定

2006年2月15日财政部印发的《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中，最先提出了“摊余成本”的概念，并以数量计算的方式给出了金融资产或金融负债（以下简称金融资产（负债））定义。金融资产（负债）的摊余成本，是指该金融资产（负债）的初始确认金额经下列调整后的结果：1.扣除已收回或偿还的本金；2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。即摊余成本＝初始确认金额－已收回或偿还的本金±累计摊销额－已发生的减值损失。其中，第二项调整金额累计摊销额利用实际利率法计算得到。实际利率法是指按照金融资产（负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。实际利率，是指将金融资产（负债）在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产（负债）当前账面价值所使用的利率。

（二）摊余成本与账面价值

摊余成本的概念适用于对金融资产（负债）的后续计量中，与实际利率法对初始确认金额与到期日金额之间的差额的摊销相联系。将摊余成本的概念延伸到对摊销金融资产（负债）的计量中，根据摊余成本与实际利率法的定义，即在定义“当前”时点上，金融资产（负债）摊余成本在金额上等于其账面价值。实际上，在金融资产（负债）的存续期间，其摊余成本也等于其账面价值。资产或负债的账面价值，是企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额，对于计提了减值准备的各项资产，账面价值就是其账面余额减去已计提的减值准备后的金额。

以持有至到期投资为例，“持有至到期投资”账户分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。取得时，按照其公允价值和相关交易费用作为初始确认金额，但不包括已到付息期但尚未领取的利息，投资面值计入“面值”明细账户，初始确认金额与面值的差额，计入“利息调整”明细账户。此时，计算将持有至到期投资的未来现金流量折现到当前账面价值的折现率，即实际利率。在持有投资期间内的每个资产负债表日，对“利息调整”明细账户金额按照实际利率法进行摊销，假设不考虑本金的收回以及资产减值因素，摊余成本＝初始确认金额－累计利息调整摊销额，也等于持有至到期投资“本金”借方余额＋“利息调整”借方余额（贷方余额以“－”列示）＋“应计利息”借方余额，即账面价值，在持有期间将“利息调整”明细账户余额摊销至零。可见，摊余成本的第一项调整是对“成本”明细账户的调整，第二项调整是对“利息调整”和“应计利息”明细账户的调整，第三项调整是对“持有至到期投资减值准备”账户调整，摊余成本在数量上等于账面价值。

【摘要】我国企业会计准则要求应付债券的后续计量应采用实际利率法首先计算摊余成本，并以此计提债券利息。现行计算摊余成本的方法一般是列表法，然而这种方法计算过程繁琐，数字之间的勾稽关系复杂，导致公众很难理解和掌握“摊余成本”这一概念。本文选用“T形账户”计算应付债券摊余成本并计提债券利息，相对更简单，更直观，有助于大家更好地理解和运用实际利率法。

【关键词】应付债券 摊余成本 T形账户

对于应付债券的后续计量，我国企业会计准则要求采用实际利率法计算债券摊余成本，并以此计提债券利息，目前大多数教材都是采用列表法计算摊余成本，这种方法计算过程繁琐，各列数字之间的勾稽关系复杂，很难准确计算应付债券不同会计时点上的摊余成本，导致期末计息出现差错。因此，选择一种更合理、更直观、更简单的方法计算应付债券的摊余成本颇具意义。

一、溢价发行分期付息、到期还本的债券

溢价发行分期付息到期还本的债券作为应付债券，企业在债券发行时，应借记“银行存款（实际收到的金额）”科目，贷记“应付债券――面值（债券面值）”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券――利息调整”科目。资产负债表日计提利息时，首先计算应付债券的摊余成本，据此计算利息费用。本文摒弃现行通常采用的列表法，而是通过“T形账户”来计算其摊余成本。金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经过以下调整后的结果：

①扣除已偿还的本金。

②加上或减去利息调整金额的累积摊销额。

③扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。

【摘 要】 《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》从操作层面对摊余成本作出了相关定义，但该界定并不容易理解，易造成错误的会计处理，且该解释也未揭示摊余成本的价值属性。文章运用货币时间价值原理，重新还原了要素项目从形成至退出企业整个过程中现金流量的运动过程，从而揭示出初始金额、摊余成本、投资收益及实际利率的价值内涵。

【关键词】 货币时间价值； 摊余成本； 实际利率； 投资收益

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用指南中对持有至到期投资作出如下规定：持有至到期投资应当按照取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。

第22号准则对持有至到期投资金融资产的形成及存续期间涉及到的账务处理作出了明确的规定，该规定增加了初学者的理解难度，在实务中也要运用复杂的摊销表格进行运算。事实上只要厘清摊余成本的货币运动学原理，这一复杂概念便可轻松理解。本文运用货币时间价值原理，对不易理解甚至是误解的两点进行详细阐述，从而总结出初始金额、摊余成本、投资收益及实际利率的价值内涵。

一、初始确认金额的内涵

一项金融资产或金融负债的取得必定对应着某种代价或成本的付出，这种代价或成本构成了要素的最初价值。该初始价值包括购买或取得时支付的买价及手续费、佣金、印花税等交易费用，因为这些是形成金融资产或金融负债所必然要付出的代价，这种代价多为一次性支付；但是价款中包含的到期但尚未领取的债券利息则不能构成初始价值的内容。一方面这笔利息迟早会领取，因此不属于获取要素的代价范畴；另一方面从货币时间价值角度来看它属于资金过去产生的价值，与当前支付的初始资金无关，属于无关成本。下面用一例题来说明这一问题：

例1：2010年1月1日，远程公司支付1 320元（含30元交易费用和60元到期但尚未领取的利息），从腾达公司购入5年期的债券，面值为1 500元，票面利率4%，每年支付利息，到期一次还本。远程公司购买债券之时，预计发行方不会提前赎回，不考虑所得税、减值损失等因素。

从此题看，在2010年1月1日这一时点产生了一笔资金1 320元，它能否构成债券全部的初始现金流量呢？经分析只有1 260元的买价及交易费用可以，而其中60元到期但尚未领取的利息应排除在外。利息是“货币产生的时间价值”，2010年1月1日仅是一个时点，远程公司的资金还尚未被腾达公司使用，不可能产生时间价值。那么这60元利息如何产生呢？事实上，60元利息是腾达公司因使用了过去出资方的资金而产生的上一期的时间价值，这与债券现在的出资方远程公司无关，属于无关成本。一旦日后远程公司领取了该笔利息，也只相当于领取了自己当初出资购买的该笔利息而已，会计上可视为应收款项。

摘要：应付债券对于公司融资经营至关重要，如何对应付债券做正确的财务处理也是每个财务人员应该认真考虑的。文章讨论了在对应付债券进行初始计量之后，如何利用摊余成本对初始债券进行后续计量，提出在学习有关应付债券摊余成本的过程中所遇到的若干问题以及解决方法。

关键词：应付债券；摊余成本；市场利率；票面利率；入账金额；直线法；实际利率法

应付债券是企业依照法定程序发行、约定在一定期限内还本付息的一种有价证券，是企业因发行债券筹措资金而形成的一种非流动负债。企业发行的债券可以按不同方式分类：有一次还本债券、分期还本债券、到期一次付息债券、分期付息债券、可转换债券、不可转换债券、抵押债券、信用债券、记名债券、不记名债券。债券的种类不同，其会计处理也不同。其中，一次还本债券是指全部在一个固定的到期日偿还本金的债券。不可转换债券是指不能转换为发行企业普通股股票的债券。分期付息债券是指每隔一段时间支付一次利息的债券。本文着重谈谈有关一次还本、不可转换、分期付息债券后续计量会计处理的思考。

一、为何要按摊余成本进行应付债券后续计量

首先，分期付息债券的发行与发行价格、票面利率和实际利率、市场利率有关。企业发行的债券票面利率低于市场利率时，购买者同等条件下一般不愿购买该企业的债券，而企业为鼓励其购买，往往会降低某确定面值的债券的发行价格，出现发行价格低于债券面值发行的情况，即折价发行。反之，债券票面利率高于市场利率时，发行价格会高于债券面值，即溢价发行。

入账金额是指企业发行债券实际收到的价款扣除交易费用后的金额，即债券账面价值。债券面值代表债券到期时企业需要偿还给债券投资者的本金。二者均为重要的会计信息，所以应付债券初始计量金额应由面值和入账金额来反映。然而，在做会计处理时，面值与入账金额会存在差额，这个差额就计入会计科目“利息调整”。通过做出的分录我们发现，“利息调整”实际上也是筹资成本的一部分，只是在这里我们将它视为广义的利息看待。同时，从债券发行的过程和实际的会计核算处理不难看出“应付债券―利息调整”是因为债券在发行时票面利率和市场利率的不同造成的。

那么，从企业的角度，当我们进行应付债券后续计量时，不能单纯地以债券面值来确认分期利息计入财务费用，而还应该考虑到利息调整这个部分，即从债券发行时企业负担的实际筹资成本考虑。此时，我们就按摊余成本进行后续计量。

二、如何确认摊余成本

【摘要】 摊余成本作为新准则的一大重点和难点,很多人认为摊余成本的计算结果具有唯一性,但实际并不尽然。在核算摊余成本时有时还必须考虑会计政策的选择,尤其是实际利率的选择。实际利率不同必然导致摊余成本不同,从而使得会计期末资产负债表和损益表不同。

【关键词】 会计政策;实际利率;摊余成本

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规范了摊余成本的核算。摊余成本作为新准则的一大重点和难点,很多学者都对此从不同的角度提出了自己的观点。但是很多文章都是针对如何准确的计算摊余成本的,本文笔者尝试从会计政策的选择对摊余成本计算的影响这一角度作以下探讨。

一、摊余成本的内涵

2006年《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规定:持有至到期投资以及贷款和应收款项,应当采用实际利率法,按摊余成本计量。金融资产或金融负债的摊余成本,是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果:扣除已偿还的本金;加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。

从上述规定可见,摊余成本这一概念是2006年新会计准则的产物,核算比较复杂,尤其是发生减值损失后更加复杂,许多学者都对此一知半解。很多人认为摊余成本的计算结果具有唯一性,不存在多种结果。但是笔者认为摊余成本的计算结果并不具有唯一性,很有可能存在两种结果。

根据准则规定:在核算摊余成本时,实际利率法显然是其中的关键,而实际利率有时是可以选择的,所以此时还必须考虑会计政策的选择。会计政策的选择不同会直接导致摊余成本的不同,使得摊余成本存在两种截然不同的结果,而摊余成本的不同会使得期末计入会计主体资产负债表和损益表的金额不同。因此,会计政策的选择会对摊余成本的计算产生一定的影响,这一点不容忽视。

本文中,会计政策的选择对摊余成本的影响主要指的是实际利率的选择对摊余成本的影响。