中国与东盟各国税制改革及趋势比较

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内容提要　中国与东盟各国都是以所得税和流转税为主体的税制结构，经济发展水平越高的国家，其直接税在税收收入中的比例就越高。各国都充分利用税收政策鼓励外来投资和促进各地区协调发展，税制改革的趋势总体表现为：简化税制，拓宽税基，降低税负，加强管理。由于本地区国家都需要吸引外来资金加快发展，税收竞争比较激烈，加强国际税收协调日益紧迫；下一步税制改革的总体方向是降低税率、健全税制；税收收入增长将更加注重发挥信息技术的作用。

关键词　东盟国家　税收制度　比较税制

一、中国及东盟各国税收制度对比分析

从经济发展阶段看，除新加坡和文莱两个国家外，东盟各国与中国一样都属于发展中国家，多数国家还未实现工业化，虽然各国之间在国土面积、人口、社会制度等存在较大差异，但经济结构、发展目标、发展战略却有着相同或相近之处，对其税收制度进行对比分析将可以为完善我国税收制度提供借鉴。

东盟各国经济状况差别较大，按经济发展水平可分为三个层次：第一层次为工业化国家，包括新加坡和文莱两个国家，人均GDP超过10000美元；第二层次是新兴工业化国家，分别是马来西亚、泰国、菲律宾、印度尼西亚四个国家，人均GDP在1000-10000美元之间；第三层次属于后发展国家，分别是越南、柬埔寨、老挝和缅甸四个国家，人均GDP都低于1000美元。

(一)税制结构

东盟国家内部税制结构存在较大差异。各国都以税收为主要的财政收入来源，发展程度较高的国家以所得税等直接税为主体，后发展国家一般以流转税等间接税为主体。从统计数据看，中国近几年排在前几位的主要税种是：增值税、企业所得税、营业税、消费税、个人所得税、关税等。比较东盟各国的税收制度，可以说也都是以所得税和流转税为主体的税制结构，中国、东盟各国近几年的直接税及间接税比例见表1、表2。比较这些数据可以看出，中国自1999-2007年直接税比例呈现出明显的上升趋势，而间接税比例则呈现出下降趋势。与东盟各国相比，中国的直接税比例是较低的，2007年为34.44％，仅高于柬埔寨、老挝。与东盟各国的人均CDP进行比较，可以看到其税制结构有这样一个规律：经济发展水平越高的国家，其直接税在税收收入中的比例就越高。具体分析如下：

1、工业化国家

新加坡以直接税为主，2005年所得税收入占财政收入的50.6％。文莱财政收入的主要来源是石油及天然气公司所得税和石油部门上缴的财产所得，2004年税收收入占财政收入的57.6％。石油部门上缴的财产所得计入非税收入，包括石油和天然气产权收入和石油公司股息，合计占财政收入的37.3％，比例较高。这两个国家经济发展程度较高，都没有开征增值税，但财政收入丰厚，其特点是：面积小、人口较少；经济结构特殊，与其他国家的可比性不强。

2、新兴工业化国家

马来西亚的直接税包括：所得和收益税等；间接税包括：关税、销售税、特别服务消费税等。泰国2004年增值税占税收总收入的41％，三项所得税占税收总收入的55.27％。总的来说，新兴工业化国家自上世纪80年代以来出口导向型经济发展迅速，所得税所占比重较高。

3、后发展国家

越南2007年增值税占税收收入总额的31.04％，非税收入的比例约为5％。柬埔寨2003年关税占税收收入的33.5％，增值税占32.7％，非税收入的比例达到30.5％。自20世纪80年代末开始，经济基础相对薄弱的越南、老挝、柬埔寨、缅甸也走上市场化改革道路，流转税比重较高，由于经济发展起步晚，以及实施吸引外资税收优惠政策等原因，所得税收入所占比重不高。

(二)主要税种

中国与东盟国家多数国家仍然属于中低收入国家，根据自身发展水平，采用以间接税为主的税制结构，流转税收入在税收收入中占较大比例。在开征增值税的国家中，增值税都是第一大税种，其他国家中，只有文莱未开征商品税或销售税。东盟各国主要税种见表3，有8个国家开征了公司所得税，6个国家开征了个人所得税，柬埔寨则开征了工资税；虽然开征增值税的国家只有5个，但马来西亚已计划把销售税和服务税合并为具有增值税性质的商品劳务税，新加坡的商品和劳务税、老挝的营业税、缅甸的商业税实质也属于增值税。上述几个税种是该地区比较普遍开征的税种。

从所得税来看，中国、新加坡、文莱、马来西亚、泰国的公司(企业)所得税实行单一税率。个人所得税方面，中国、缅甸等国家实行的是分类所得税制，其他国家都是综合所得税制，越南、老挝、缅甸等国家对国内居民和非居民适用不同的税率(注：越南于2007年11月通过了新的个人所得税法，国内居民和非居民适用同一税率表，自2009年1月1日起实施)。

二、税制改革及趋势

(一)中国

中国今后税制改革及趋势是：按照简税制、宽税基、低税率、严征管的原则，稳步推进税收改革。改革出口退税制度。统一各类企业税收制度。增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围。完善消费税，适当扩大税基。改进个人所得税，实行综合和分类相结合的个人所得税制。实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税，相应取消有关收费。

在对外开放的初期，中国通过对外商投资企业和外国企业以及经济特区、沿海经济开放区、沿江开放城市和内陆开放城市制定各项税收优惠政策，对于吸引外资和引进先进技术起到重要作用。同时我们也看到，原来所制定的税收优惠政策以减免税、低税率两种形式为主，优惠方式比较单调，而且多数优惠措施是针对地区设置的，与产业政策脱节。这些优惠方式都是针对企业利润所进行的直接的实质性照顾，企业必须在盈利的基础上才能享受到这种税收优惠。中国财税部门正在研究改进优惠办法，进一步提高税收优惠政策的实际效果。

(二)东盟国家

1、全面减税。一是逐步降低公司所得税税率。东盟国家企业所得税税率一般定得较高，但在税制改革过程中均有不同程度的降低。印度尼西亚从20％-45％降至15％-35％，菲律宾在1998年的税制改革中继续降低所得税税率，1998年从35％降至34％，1999年降为33％，2000年降为32％。马来西亚公司所得税从1985年的45％降至1988年的40％以及1998年的35％，到2003年财政年度降至28％。二是个人所得税税率也不断下降。印度尼西亚从10％-50％降至15％-35％；菲律宾从5％-60％降至1％-35％。泰国将最高一级所得税税率由65％降至55％。马来西亚最高一级个人所得税税率由1985年的40％降为28％。90年代以来，东盟各国个人所得税趋于稳定，多数国家个人所得税的最高边际税率保持在35％-50％之间，泰国为50％，印尼为35％。

2、逐步用增值税取代原来的流转税种。东盟国家一

开始在商品流转环节征收不同形式的税种，自20世纪90年代起引入增值税，其中一个成功范例是印度尼西亚。税制改革前，印度尼西亚国内销售税存在税率差异大、档次多(包括从1％～20％高低不同的八种税率)以及减免税复杂等缺陷。因此，印度尼西亚把对于间接税改革的重点放在了改革销售税上，并以增值税方案(包括增值税和奢侈品消费税)取代了销售税。改革时增值税税率统一定在10％，一个简单易行的间接税体系开始运行。增值税在最后的消费阶段征收，除个别情况外，国内消费的商品几乎没有免税和低税率的待遇。从2004年起，印度尼西亚分阶段对所有商品征收增值税、奢侈品消费税和进口关税。先是从2004年1月1日起对烟草、机动车和酒精类饮料征收增值税和奢侈品消费税，从2004年3月1日起对电器类商品征收消费税和进口关税。增值税改革不仅大大增加了政府的财政收入，而且还增强了税收制度的公平性，提高了效率，税收的中性作用得到加强，国内原来重复课税的问题也缓和了，同时增值税对物价的影响也不明显，在一定程度上保证了贫困阶层的利益，改革取得了较好成效。菲律宾则于2005年5月批准了新《增值税法案》，完善了增值税制度，使其在税收收入中的比重由原来的10％提高到12％。泰国也引入了增值税，其增值税税率为7％。

增值税改革普遍受到本地区各国的重视。增值税是一个既能为政府提供大量财政收入、又不对经济产生过多负面影响的良税，能够避免重复征税，有利于专业化协作生产的发展，税源充裕，可以自动在纳税人之间建立稽核制度，有效地防止偷逃税，还可以通过对出口商品实行零税率促进对外贸易的发展，因此在各国的财政收入中有着举足轻重的地位。只有将其征收范围覆盖国民经济一、二、三产业全过程，才能真正发挥其优点，但由于此税开征时间不长，影响面广，各国一开始都采取比较谨慎的做法，先在工业行业试行再逐步扩大范围。新加坡商品和劳务税的征税对象是纳税人在新加坡国内生产和提供的商品和劳务的附加价值，覆盖面最广；越南的增值税覆盖了生产、销售、服务全过程，较好地避免了重复征税问题，采用消费型增值税，即用于生产、经营增值税应税商品、服务的商品、服务的进项税额可全部抵扣，包括购进的固定资产所含增值税也可予以抵扣；泰国还有部分行业不征收增值税，这些行业是：银行业、保险业、典当业、经纪业、房地产业，政府对这些行业单独开征特种商业税；菲律宾增值税的征税范围也很广，包括动产、不动产、无形资产在内的销售、转让及服务台业都纳入其征税范围，而对免征增值税的下列交易行为的净收益征收比例税：跨国通信、金融中介、人寿保险、股票交易、娱乐活动；老挝的营业税覆盖了第一、第二、第三产业，但对银行、保险业务、教育服务、自由职业活动等免税；印度尼西亚、中国均未将第三产业纳入增值税征税范围。增值税税率不断下调，表四列出了本地区各国现行增值税税率。比较而言，中国的增值税税率是最高的，因此，在2008年国际金融危机出现后，也有专家提议降低增值税税率，减轻企业和居民税收负担，刺激生产和消费，促进经济增长，缓和经济下滑的影响。

3、东盟国家都充分利用税收政策鼓励外来投资和促进各地区之间协调发展。出于吸引国际资本的需要，不少国家的税收优惠政策力度较大。如新加坡对具有新技术开发性质的产业给予5至10年的免税期，出口产品的生产可以享受最高达所获利润90％的免税待遇，期限为3至15年。泰国规定，符合投资促进法规定的公司可获得免征就净利润征收的所得税3至8个会计年度。在马来西亚，享有“新兴行业资格”的企业在投产后5年内70％的法定所得免纳所得税；对资本密集型和高技术投资可按逐案审查原则给予全部免税；如果生产经营关系到国计民生的公司不仅可全部免缴所得税，而且免税期可延长为10年；从事政府鼓励的生产经营的非新兴行业公司在5年内发生的符合规定的资本性支出的60％可给予税收优惠，从调整后的所得额中扣除。越南规定，外商将其在越南投资获得的利润进行再投资的可根据项目的不同分别享受企业所得税退税50％、75％、100％的待遇；外国投资者从其投资的越南企业中所分得的利润可以享受减免50％所得税的优惠；对投资于少数民族地区、山区及岛屿的企业可以自其取得应税收入起头两年内免交所得税，并在随后4年内减免50％的所得税。总体而言，东盟国家的税收优惠政策力度比较大，与中国形成了税收竞争态势，应引起重视，并加强相互间的税收协调。中国与东盟各国吸引外资主要税收优惠政策见表五。随着经济发展水平的提高，顺应经济全球化和区域一体化的大趋势，吸引外资政策正逐步由以税收优惠政策为主转向实行国民待遇，加强投资软环境建设。本区域各国加入WTO之后，各国经济与世界经济的联系更为紧密，税收政策在吸引外资中仍将发挥重要作用，并将更多地由直接优惠转向间接优惠，由过去的区域优惠为主，转为以产业优惠为主。

由于所处的经济发展阶段不同，且产业结构也不一样，因此各国税收优惠政策的目标有一定差异。比如新加坡公司所得税主要体现政府的产业政策，一是对新兴工业和新兴劳务公司给予5-10年税收豁免，对高新技术产业同样给予5-10年的免税照顾；二是为加快发展交通运输业，从1999年估税年度起对非居民船运公司及符合有关规定要求的居民船运公司的货运收入免征所得税，对承保出海船只的船体、货物责任险的保险业务收入免征10年的所得税；三是对出口商品和对外投资给予纳税收入双重扣除的优惠，对与其他亚太国家合资发展的企业还给予特别的税收优惠政策；四是对外国投资、其他外来资金以及对外投资免征所得税。马来西亚出台了鼓励新兴工业发展的税收政策，通过1958年的《新兴工业(豁免所得税)条例》、1965年的《新兴工业法案》、1968年的《投资奖励法案》、1971年的《自由贸易区法案》、1986年的《促进投资法案》、1991年的《新外资投资法案》、1996年的“多媒体超级走廊”计划给予新兴工业免征所得税的优惠政策，引导国内企业完成产业的升级换代，不断提高本国经济的竞争能力。越南的税收优惠政策则主要体现三个目的：一是吸引外资，增加本国资金供应。如对按照BOT(建设――经营――转让)模式或BT(建设――转让)模式新建的商业企业，可以在其取得应税所得后的头4年内免除所得税，并在随后的9年内减免50％的企业所得税；二是引导资源向欠发达地区流动，促进地区间均衡发展。如对投资项目处于政府鼓励投资的山区、岛屿、民族地区等地区的，给予最高为4年的免税待遇，并在随后的9年实行减半征税；三是引导资源向优先发展领域投入，优化经济结构。如对投资兴建新型生产线、扩大生产规模、更新技术、改善生态环境及提高生产力等给予最高为4年的免税待遇，在随后的7年还可以享受上限为50％的减税优惠。

4、近几年来，税收信息化已成为不可逆转的趋势。

中国税收信息化建设取得了很大突破，形成了以计算机网络为依托、专业化分工明确的税收征管新格局，建立了分工明确、岗责明晰、管理规范的税收征管新模式。计算机征管系统将税务登记、发票管理、申报征收、稽核评税、税收计划、税收会计、税收统计等20多项征管业务融为一体，环环相扣，克服了以往审核中的人为因素和填报表的随意性，建立了全面而严密的税收监控体系。东盟国家，特别是新兴工业化经济体，如新加坡、马来西亚等，也越来越多地利用信息技术，进行税务登记、纳税申报、税款征收、税务稽查、税源监控和纳税资料的收集存储检索等，这不仅提高了税收征管的效率，而且大大推进了税收信息化进程。新加坡为提高征管效率，专门建立了税收电脑中心，负责各种税收的征收、税务资料的储存及查询，通过电脑把税务署内部的工作运转连成一个完整的征管系统，即新加坡的“税务一体化系统”，现在80％的申报表已完全实现自动化处理。越南自2007年7月1日起实施的税收管理法规定，税务部门采取一窗式服务，设立办税大厅，通过征管软件及网络实现申报纳税信息化、现代化，目前中央及省市一级税务征管已经推行这一改革。其他东盟国家的信息化水平总体上还不高。

比较处于三个不同发展阶段的东盟各国税收征收管理水平，可以得出这样的初步结论：一国的税收征管信息化水平是与其经济发展水平相一致的，发展程度越高，其应用信息技术的基础条件越好，信息化水平越高，税收征收效率越高。

东盟各国今后税制改革及趋势是：适应经济结构调整及自由贸易区建设的需要，逐步对税收制度进行调整，总的方向是简化税制，拓宽税基，降低税负，加强管理。为增强经济活力，建立开发区、出口加工区等，相应采取税收等优惠措施，促进弱质产业发展，大力发展民营经济，同时降低关税总水平，促进对外贸易的发展，经济不断取得长足进步。

三、初步结论

(一)本地区各国普遍采用税收政策吸引外资，加强国际税收协调日益紧迫

主要表现一是降低税率，二是设置税收特别区以大力吸引国际资本。新加坡、泰国、越南等都是成功的例子。税收优惠政策在吸引外资中发挥了重要作用。截至2006年6月底，中国累计实际使用外资6508亿美元，外商直接投资存量达2721亿美元，国际资本来自近200个国家和地区，位居世界前列，并连续14年名列发展中国家之首。东南亚金融危机以后，东盟各国也都在调整引资政策和投资环境，利用低成本策略吸引外资。东盟国家2005年吸收的外国直接投资增至380亿美元，同比增幅为48％，超过了金融危机前340亿美元的历史纪录；2006年第一季度外国直接投资继续增长，总金额达到140亿美元，比上年同期增长了90％，而目上升势头十分强劲。在建立自由贸易区的进程中，各国深感加强国际税收协调的必要。

(二)税制改革的总体方向是降低税率、健全税制

1、过去20多年中，由于重视民营经济的发展，企业效益得到较大改善，经济发展水平不断提高，各国都在不断降低间接税的税率，拓宽直接税的税基，包括降低增值税、所得税的基本税率，因此，直接税在税收入中的比重逐步提高。

2、适应市场化取向改革的需要，东盟各国的税收政策不断进行调整。目标是建立有利于环境保护、节约资源、可持续发展的税收制度，促进本国经济社会发展目标的实现。中国已经明确提出在“十一五”时期研究开征环境保护税，增强可持续发展能力。

3、适应经济和社会发展形势变化加快税制转型。随着经济发展水平的提高，本地区各国都从工业化起步阶段体现效率优先原则转向注重公平原则，充分发挥所得税对收入分配的调节作用。中国1994年税制改革着重解决了税收制度在资源配置中的定位问题，使市场对经济资源的配置发挥基础性作用，减少了税收对经济的干预，提高了资源配置效率；2006年起的“十一五”时期将转向侧重于公平，致力于解决社会成员之间的收入差距扩大，区域差距、城乡差距越来越显著等问题，所得税的调整被提上重要议事日程。

(三)税收收入增长更加注重发挥信息技术的作用

随着经济发展水平的不断提高，税收征管由税务机关征收为主逐步转向纳税人自主申报与税务机关监控相结合的模式。新加坡、中国等国近几年开始重视加强基本税收信息库的建设，建立纳税人收入信息、征信体系，并与其他部门的系统联网，实现信息共享，同时逐步扩大纳税人自主申报的比例，降低征税成本，融洽征纳关系，形成和谐的征管体制。另一方面，随着经济实力的提高，税收征管转向更多地依靠信息技术，提高征管水平。新加坡等国家的税收征管经验值得其他国家借鉴，以便提高税收征管效率，更好地发挥税收的职能作用。

(四)税收政策目标多样化明显

税收制度必须服从和服务于宏观经济政策目标，在工业化初期，税收制度主要着眼于组织财政收入，并兼顾调节经济结构，而到了工业化中期及后期，税收政策目标除了以上两方面外，增加了资源补偿、环境保护、促进社会公平等，税种设计、税率形式、税收减免、纳税环节等内容都日趋复杂，开征环境保护税、排污税的呼声日益高涨，中国政府则提出税收制度改革要不断满足基本公共服务均等化和主体功能区建设需要，赋予税收更多的使命，也使税收制度设计变得更为艰难。