关于借款费用资本化问题的探讨
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1.费用允许资本化的资产范围的不同。新准则除了包括旧准则规定的固定资产外，还包括了需要经过相当长时间的购建或者生产能达到预定可使用或销售状态的存货以及投资性房地产等。这说明新准则扩大了允许资本化的资产范围。
2.可予资本化的借款范围的不同。新准则规定，除专门借款的借款费用外，还包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款所发生的借款费用，范围扩大为专门借款和一般借款。
3.借款利息资本化金额的计算方法的不同。新准则规定，所有专门借款的实际利息费用减去未动用部分存款的利息收入和暂时性投资收益后的金额，全部予以资本化。当累计资产支出超过专门借款的金额时，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出的加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。
二、借款费用资本化金额的计量
（一）借款利息资本化金额的确定
1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。
2. 为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出的加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额，资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。
3.每一会计期间的利息资本化金额，不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。企业在确定每期利息资本化金额时，应当首先判断符合资本化条件的资产在购建或者生产过程所占用的资金来源，只有这样才能准确、正确的计算出借款利息资本化的金额。
（二）辅助费用资本化金额的确定
因专门借款而发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的， 应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本， 即符合资本化条件的辅助费用的资本化金额就是其实际发生额， 不与资产支出相挂钩。
（三）外币借款汇兑差额资本化金额的确定
当企业为购建或者生产符合资本化条件的资产所借入的专门借款为外币借款时，由于企业取得外币借款日，使用外币借款日和会计结算日往往不一致，而外汇汇率又在随时发生变化，因此，外币借款会产生汇兑差额。相应地，在借款费用资本化期间内，为购建固定资产而专门借入的外币借款所产生的汇兑差额，是购建固定资产多的一项代价，应当予以资本化，计入固定资产成本。出于简化核算的考虑，在资本化期间内，外币专门借款本金及其利息的汇兑差额，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本。而除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额应当作为财务费用，计入当期损益。
三、完善借款费用资本化的建议
（一）充分披露借款费用相关信息
尽管新准则要求披露当期资本化借款费用金额及当期用于计算确认借款费用资本化金额的资本化率，这有利于投资者了解当期借款费用资本化的来龙去脉，但借款建造资产中的借款费用资本化总金额并未要求进行披露。在借款费用的具体操作上仍有诸多原则性规定有可能产生不同理解，进而形成不同的处理结果，影响财务信息。在这方面本企业做的只是相关规章制度的披露，没有进行具体数字的解释。因此，我建议企业在以后的财务报告中除应披露当期资本化借款费用金额及当期用于计算确认借款费用资本化金额的资本化率外，还应该披露借款建造资产中的资本化总金额及其他相关信息，以使信息使用者得到较为准确的（资产）信息，做出正确的决策。
（二）进一步规范借款费用资本化管理
为防止上市公司利用借款费用人为调节利润，应明确企业购建资产支出占用资金顺序，并要求建立借款支出台账、资金使用台账，用以记录使用资金累计支出情况、借款结余数额、资金来源情况等，如果不能明确区分企业资产支出资金来源的情况，应先分辨出资金来源可以确定的资产支出部分，对剩余无法分辨资金来源的资产支出，按照专门借款、一般借款、自有资金的顺序，运用职业判断进行分拆， 在充分考虑谨慎性原则的基础上，按会计准则的规定确认应资本化的借款费用；如果借入款项利率不同，可采用先进先出法确定利率，即先借入的款项先利用的假设为前提来确定资本化率以防止企业利用借款利率差，操纵各期利润。我觉得按上述要求对借款费用进行披露，不仅满足了会计信息的质量要求，而且成为财务报告披露上的一个亮点。
（三）从实质重于形式原则出发，统一借款费用资本化方法
按照实质重于形式的原则要求，企业“应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”对于借款费用的资本化，无论专项借款还是一般借款，只要是用于购建固定资产，其经济实质是相同的，所以，借款费用资本化方法也应该统一，这样，既可以适当简化处理，提高核算数据的准确性及可操作性，又能够更好地使利息资本化金额与实际负担的资金成本相吻合。使用自有资金购建固定资产，也可以考虑将占用资金利息计入资产价值， 这样才可以使同类资产的价值具有可比性，该处理也符合实质重于形式的原则要求。
综上所述，我们应该进一步完善借款费用准则，进一步发挥新准则的社会功效，进一步体现与国际会计准则趋同。
参考文献：
[1]孔梅英.新会计准则下的借款费用资本化.合作经济与科技，2009.9