公允价值会计与物价变动会计计量模式的比较

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【摘要】通过比较公允价值会计与物价变动会计的异同，可以发现各自的优势和不足，并将优势科学地引进现行会计体系之中，推动与发展我国企业会计。

【关键词】公允价值会计计量模式 物价变动会计计量模式 比较与借鉴

一、物价变动会计计量模式

计量模式体现了计量单位和计量属性的统一，是计量单位和计量属性之间的组合，目前会计实践中运用的会计模式有四种：（1）历史成本/名义货币计量模式；（2）历史成本/等值货币计量模式；（3）现行成本/名义货币计量模式；（4）现行成本/等值货币计量模式。这四种计量模式，除历史成本/名义货币计量模式外，其他三种计量模式都是由于物价变动而产生的，在物价变动时，要考虑如何保全资本并在此基础上计算收益，即计量模式的选择是与不同的资本保全概念密切相关的。（1）和（2）主要体现财务资本保全，（3）和（4）主要体现实物资本保全。

上面提到的（2）、（3）、（4）属于物价变动会计模式，又分别称为一般物价水平会计、现行成本会计、现行成本/等值货币会计。

现行成本会计模式是以现行成本代替历史成本，以消除各个企业所承受的个别物价变动的影响。确定各项资产的现行成本后，需要计算现行成本与历史成本的差额，得出资产价值变动的持有损益并根据资本保持的不同分别计入利润表的净收益和作为资本保持调整或重估价准备计入资产负债表的股东权益下。公允价值会计模式下，资产或负债的价值伴随市场变化，价值变动的差异则根据具体情况分别计入利润表中的“公允价值变动损益”和资产负债表中的“资本公积”。公允价值会计和现行成本会计都是针对传统历史成本模式中的计量属性而进行的改进。因此可以说，公允价值会计和现行成本会计在许多方面基本上是相似的，在一些情况下两者甚至可以相互替代。

一般物价水平会计是将企业报表上的项目按照统一的一般物价指数进行调整，反映或消除一般物价水平变动对企业财务状况和经营成果的影响。但是，这一模式却不能很好地反映个别物价变动的影响。公允价值会计则是强调动态、及时地反映企业报表上项目价值的变化，即使交易或事项尚未发生，只要有证据表明某项资产或负债项目的市场价值或预期价值发生了变化，财务会计就必须在表内进行反映，同时还需在表外进行披露。因此可以得出，如果说一般物价水平会计是反映一般物价变动的影响的话，那么公允价值会计则主要是反映个别物价变动的影响，二者的侧重点不同。此外，公允价值会计改变了传统历史成本模式的计量属性，而一般物价水平会计则是改变的计量单位。

现行成本/等值货币会计同时对传统历史成本模式的计量单位和计量属性进行了改进，因此可以说同时具备了一般物价水平会计和现行成本会计两者的特点。

二、公允价值会计与物价变动会计核算的比较

会计核算也称会计反映，是以货币为主要计量尺度，对会计主体的资金运动进行的反映。它主要是指对会计主体已经发生或已经完成的经济活动进行的事后核算，也就是会计工作中记账、算账、报账的总称。合理地组织会计核算形式是做好会计工作的一个重要条件，对于保证会计工作质量，提高会计工作效率，正确、及时地编制会计报表，满足相关会计信息使用者的需求具有重要意义。

（一）公允价值会计的核算

公允价值会计以公允价值作为计量属性，打破了传统历史成本的束缚，在存货、固定资产、无形资产等不完全公允价值项目和交易性金融资产、可供出售金融资产、 以公允价值计量的投资性房地产等完全公允价值项目中有广泛的运用。不完全公允价值会计模式下某项交易或事项以权责发生制为基础根据要素标准确认为某要素科目，初始计量是根据交易金额计入初始成本。公允价值用于初始计量和后续计量，后续计量时公允价值以市场为基础，可以及时动态地反映资产或负债价值的变动，对于存货、固定资产根据可回收金额低于账面价值的金额计入资产减值损失，对于交易性金融资产、可供出售金融资产等根据持有期间价值的变动计入公允价值变动损益、资本公积，而在处置时则按照相应金额确认为投资收益，并将这些事项正确记录于所属账户，将确认、计量、记录整个核算过程合理联系起来。所以公允价值会计通过核算过程最后编制的财务报告能够真实反映企业的会计信息，为信息使用者提供决策有用的信息。公允价值会计在核算过程中大大提高了会计信息相关性、决策有用性。而且由于成本费用采用公允价值的表现形式计量，所以企业的现行收入与现行成本费用得到恰当配比，企业生产能力的耗费得到补偿，在进行会计核算时符合配比原则。

（二）物价变动会计的核算

物价变动会计模式下一般物价水平会计以等值货币作为计量单位，在发生物价变动时，通过一般物价指数对报表中的货币性项目进行调整，将名义货币换算为等值货币，计算出货币性项目购买力损益加以确认并将数额正确记录于损益类账户。在这个会计核算过程中消除了一般物价水平变动对会计信息的影响，根据核算结果最后编制的一般物价水平会计报表可以真实反映企业的资产规模、营运能力等，而且等量购买力的收入与成本得到配比。

物价变动会计模式下的现行成本会计以现行成本为计量属性，通过确定非货币性资产的现行成本，将资产现行成本与历史成本的差额即价值的变动额确认为持产损益，并根据资本保持的不同分别记录于损益类账户和所有者权益类账户，经过该核算过程消除了个别物价水平变动的影响。而且项目按现行成本进行后续计量，根据市场环境的变化调整其价格，根据核算结果编制的现行成本会计报表真实反映企业的经济规模和生产经营能力。在会计核算过程中提供了有用的会计信息，有效弥补所耗用的各项资产。

物价变动会计下的现行成本/等值货币模式则结合了一般物价水平会计和现行成本会计的特点，在会计核算中更加提高了会计信息相关性、决策有用性。

三、对现行会计模式的借鉴价值

在当前不完全公允价值会计模式下，主要是以名义货币作为计量单位，历史成本和公允价值作为计量属性，采用公允价值计量，以市场为基础，可以及时动态地反映资产或负债的价值变动，从而促使其价值更加客观、公平，可以有效地评价项目价值的变化，但是不能全面消除物价变动的影响。而物价变动会计在等值货币计量单位下需要用一般物价指数来对项目进行调整，工作量大，有些项目的现行成本不易确定，物价指数信息来源存在局限性，因此物价变动会计未被采用，但是其也有值得借鉴的地方。

我们认为，应完善公允价值会计和物价变动会计相关政策，可以适当将物价变动会计等值货币计量单位和公允价值会计公允价值计量属性结合使用，虽然比较复杂，但这样更能客观公正地反映项目价值的变化，全面消除物价变动的影响，弥补现行会计模式的不足。