中国个人所得税现状及改进的探讨

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摘 要：随着中国经济社会的发展和个人财富的变化，中国个人所得税制度已暴露出诸多问题，既难以实现税收公平的原则，也无法促进经济社会的健康运行。同时，作为中国重要税种，还没有有效发挥其组织财政收入的职能。所以个人所得税改革迫在眉睫。分析中国个人所得税现行体制存在的缺陷，并提出中国个人所得税由分类所得税制向综合所得税制改革的几点建议。

关键词：个人所得税；税制改革；税率结构

中图分类号：F810.42 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）30-0098-02

一、中国个人所得税的发展

中国个人所得税自20世纪80年代建立以来，经过不断的改革，发展迅速，成为中国重要税种之一，尤其在组织财政收入、调节居民收入差距等方面发挥了积极的作用。中国个人所得税制度经历了不断的改革，主要包括合并税种，扩大征税范围，调整税率结构，提高工资薪金的扣除标准，加强税收征管等。目前中国现行的个人所得税一方面采用分类计征，将11种不同来源的收入按照不同的扣除标准，税率结构和计税方法进行源泉扣缴；另一方面，对于年所得超过12万元等符合条件的纳税人必须自行申报纳税，从而形成了中国个人所得税“分类计税”加“综合申报”的双轨制模式。

二、现行个人所得税制存在的问题

（一）分类税制的局限性

中国个人所得税制一直采用分类税制模式，即将个人取得的各种所得划分为十一类，分别使用不同的费用减除标准、不同的税率结构和不同的计税方法进行课征。实行分类课征制度，虽然有利于源泉扣缴，加强源泉管控，简化纳税手续，减少征税成本，提高征税效率，但是分类税制的缺陷也显而易见，主要体现在以下几个方面：一是个人所得税的财政收入缺乏充分性和弹性。中国实行的分类税制是正列举法，但是随着经济社会发展，个人收入呈多样性，正列举会导致新出现的收入形式无法及时地纳入征税范围，从而因税制的缺陷导致了税收收入的减少。同时，中国实行的分类税制中只对工资薪金所得，个体工商户生产、经营所得和企事业单位的承包、承租经营所得实行累进税率，对除此之外的个人收入实行比例税率，这使得个人所得税税收收入缺乏弹性。二是分类税制缺乏公平性。从税收公平角度出发，实行分类税制的出发点是使劳动所得少纳税，对资本利得等其他非劳动所得多征税，这意味着通过对纳税人持有的存量财产的再分配实现税收公平。但实践中，该模式直接导致所得渠道多而综合收入高的纳税人税负水平往往低于那些渠道少而单项劳动收入高的纳税人，这有违税收的纵向公平原则。

（二）费用扣除的不合理性

中国由于实行分类所得税制，所以对不同来源收入的费用扣除标准也是不同的，主要有两种，一是定量扣除，例如一般的工资薪金采取3 500元的扣除标准；二是定率扣除，比如劳动报酬所得和稿酬所得的应税收入超过4 000元时，实行20%的定率扣除标准。

首先，不同的扣除标准难以实现税负公平。其次，定量扣除缺乏弹性。中国对于工资薪金的费用扣除标准虽然经过几次调整达到现行的3 500元，但是这个标准需要不断的调整，而税法的修改需要严格的程序，因此这种扣除标准即使在制定时具有前瞻性，但随着居民收入的提高和通货膨胀，终会呈现一定滞后性，无法及时减轻低收入者的税负。

（三）税率结构设计的缺陷

中国个人所得税税制中对工资薪金所得，个体工商户生产、经营所得和企事业单位的承包、承租经营所得实行超额累进税率，对其他的所得实行20%的定率征收。在新修订的个人所得税法中将对工资薪金实行的九级累进税率调整为七级累进税率，取消了15%和40%两档税率，最低的一档税率由5%降为3%，但是最高的边际税率仍为45%，增加税收的反激励效应，影响劳动供给，不利于社会总产出。

（四）税收征管中存在的问题

在个人所得税的征管上，中国主要采用源泉扣缴和自行申报相结合的方式，这种“分类计税”加“综合申报”的双轨制模式有利于加快中国个人所得税分类税制向综合分类税制的改革，但也增加了征管成本和征管难度，主要体现在以下两方面：一是中国现行的源泉扣缴制度虽然集中了税源，提高了征税效率，减少了征税成本，但在实践中，会发现代扣代缴单位帮助纳税人逃税的行为，同时实行源泉扣缴无法促进纳税人增强纳税意识，不利于推行自行申报的征税方式。二是实行自行申报缺乏完善的信用体系和法律监督机制，这导致中国自行申报的纳税人占全国纳税人总数的3%，可见自行申报制度几乎形同虚设。由于信用体系不完善加上现金交易较多，税务机关很难掌握纳税人真实的收入状况，更无从征管。现行的税收体系中，只有2006年国税局颁布的《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》较为详细地阐述自行申报制度，可见相关法律监督机制不到位，而惩戒措施又不够严厉，由此滋生了纳税人的偷税逃税行为。

三、中国个人所得税的改进建议

（一）综合分类所得税制是改革的必然趋势

综合个人所得税制与分类所得税制相对，是指将纳税人不同来源的所得额合并后进行课征，其主要理论依据是合并后收入才能较为真实反映纳税人的实际负担能力。这符合税收量能负担的公平原则，有利于建立以家庭为纳税单位的自行申报制度，但是真正完全意义上的综合个人所得税制是不存在的。比较接近综合个人所得税制的美国采取的是除长期资本利得（即持有期超过一年的资本性资产处置收益）外，所有的所得额合并在一起作为普通所得，适用10%～39.6%的五级累进税率，但是对资本利得还是进行分类征收。这体现了美国个人所得税正向综合分类所得税制改革的趋势。21世纪初，荷兰、德国和日本等国家都实行了个人所得税向综合分类税制的改革。这是由于综合分类税制集合了综合税制和分类税制的优点，兼顾了公平和效率两个目标，符合中国当前经济转型的政策要求。

借鉴国外经验并结合中国实际，中国实行综合分类所得税制可以把个人收入分为三类：资本所得，生产经营所得和普通所得。具体而言，资本所得主要包括利息、股息、红利所得，无形资产和固定资产等财产的收益所得（包括转让收益和占有收益）；生产所得针对的是不纳入企业所得税的个体工商户生产经营所得、承包经营、承租经营所得、个人独资企业和合伙企业中个人投资者所得。而普通所得为除了资本所得和生产经营所得之外的所有货币和非货币性收入。

征收资本所得税应该配合财产税的实施，鉴于目前中国的财产税相关法律制度不够完善，资本所得可以先采取较高的累进税率，这样可以实现对财富存量的再分配，调节财富差距，实现社会公平。待中国财产税制较完善时，可以采取较低的比例税率，避免重复征税，减少资本外流。

（二）综合分类税制的完善措施

1.纳税单位的定位。纳税单位一般分为家庭和个人。有的学者认为从税负公平角度考虑，中国应该采取以家庭为纳税单位。但这要求有相当高的管理水平，而中国目前自行申报制度尚不完善，家庭申报更无从谈起。另外，对家庭的划分也存在分歧，如果考虑家庭人口因素，不仅加剧征管难度，更会造成税收漏洞。总之，在未来的很长一段时间，中国仍需坚持以个人为纳税单。

2.费用扣除标准的选择。费用扣除标准的实质是免征额，是一种税收优惠政策，它的选择主要取决当前经济发展水平、其他税种负担水平，财政收入需要，家庭负担等因素。中国对工资薪金采取的生计费用扣除标准为3 500元，但应该对特困家庭、残疾人等特殊群体予以必要的照顾。资本所得，生产经营所得和普通所得的费用扣除标准应该有所差异，资本所得费用扣除标准应该低于普通所得，生产经营所得的扣除除了一般的生计费用扣除，还应该允许扣除生产经营的相关费用。

3.税率结构的设计。税率结构的设计主要涉及两个问题：边际税率和平均税率。一般而言，边际税率强调税率对纳税人的心理影响，从而影响纳税人的工作决策。而平均税率侧重对纳税人税收负担的衡量。就中国现行的个人税制而言，累进税率结构应该进一步扩大档次的收入级距，将税率档次降至4～5级，最高边际税率不宜过高，以减少纳税人偷逃税的动机和对私人劳动、储蓄、投资决策的干预。

（三）个人所得税征收管理的改革

1.继续加强源泉扣缴的征管方式。从效率和成本角度考虑，实行源泉扣缴可以提高征管效率，减少征管成本，保证税收收入，所以对于资本利得，普通所得里工资薪金所得仍然应该坚持源泉扣缴，但要与自行申报制度相衔接，源泉扣缴的税款允许在自行申报时予以抵扣。

2.完善自行申报制度。完善自行申报制度可以从加强纳税人信用体系和税收征管法律监督机制建设两方面着手，在源泉扣缴的基础上，按月或季度预缴，按年汇算清缴。

首先，加强纳税人信用体系建设。信用体系是指包括银行储蓄信息、财产信息和纳税信用信息等在内的信用体系。建设信用体系应采用身份证号作为唯一识别标志，将纳税人的信息联网，实现资源共享，促进个人所得税信息和征管数据的网络化管理。同时，借鉴银行对贷款等级的划分，根据个人自行纳税申报和源泉扣缴的状况，建立不同的纳税信用等级，对信用等级低的实行强化征管，并及时向社会进行公告。

其次，完善税收征管法律监督机制。针对目前中国在自行申报方面的法律缺失，应加强税收立法，从制度上减少税收漏洞，严厉打击偷逃税的违法行为。此外，政府应提高征税手段，尽量减少核定征收的范围，提高征税人员的素质，防止税务人员执法犯法。

参考文献：

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