论风险导向审计在烟草企业的运用

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摘要：随着经济全球化和一体化趋势的加强，中国烟草经营环境迅速发生变化，销售进入了拐点，行业发展面临着极大的困难，充满了各种难以预见的风险。传统的账项审计和制度导向审计已逐渐不能满足保障企业正常发展的需求，如何管理风险成为了新时期烟草企业必须面对的问题。借鉴外部风险导向审计的流程，从烟草企业的风险点入手，结合县级公司非法人实体审计，试着建立烟草企业风险导向内部审计的模型，探讨烟草行业实行风险导向审计的难点。

关键词：风险导向；审计；烟草企业

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/ki.16723198.2016.19.052

1风险导向审计的概念和现状调查

1.1风险导向审计模式的中心思想

风险导向审计的基本理念是：审计人员在整个审计过程中，自始至终都关注企业的风险。根据风险确定审计范围和重点，以减少风险为导向，对企业风险管理、内部控制和公司治理程序进行评价内容，协助企业管理风险，实现企业价值的保证和咨询活动。这要求对企业及其所处的环境非常了解，除内部环境外，还要综合考虑各项外部环境，如行业状况、专卖制度、整体禁烟制度等各种外部环境，在此基础上评估重大错报风险，并将对风险的这种评价与审计程序紧密的联系起来，以尽可能的降低审计风险。同时还可以根据风险为导向，将审计资源恰当地分配到高风险领域，降低审计成本，提高审计质量与效率。

1.2现代风险导向审计是传统审计的发展和延续

风险导向审计分为两个阶段，传统风险导向审计和现代风险导向审计，传统审计风险模型认为审计风险=固有风险×控制风险×检查风险，在该模型中，假定固有风险、控制风险和检查风险是相互独立的。但企业内部和外部环境都影响内在风险和控制风险，而且它们之间也相互影响。内在的风险概念的内涵和外延不一致，与逻辑也不一致。固有风险是假设没有内部控制，帐户或交易类别单独或连同其他账户，交易类型产生重大错报或漏报的可能性。并且我们必须从内部控制（控制环境）来评估固有的风险（及会计报表层次的）。固有风险的内涵和外延不一致性使得传统风险导向审计模式的科学性受到了极大的破坏。

1.3风险导向审计在我国企业中应用的现状

中国内部审计协会了《内部审计具体准则第 1 6 号――风险管理审计》，对内部审计在风险管理中的应用进行探讨；要求我国企业的内部审计要关注风险，以风险为导向开展审计。但是由于起步较晚，到目前为止大多数企业在风险管理的机制和程序方面还未建立起完整的组织体系，在烟草企业这一点更加明显，存在较为突出的治理结构问题，缺乏独立的风险管理部门。虽然各部门和岗位在不断加强风险诊断、评估和应急预案等内容，但实际对风险管理的层次和水平都较低，在考核和激励机制中也未明确提出全面风险管理的内容。目前绝大部分单位制定的风险防控等内容都对实际工作没有太多指导意义，还停留在廉政、职务犯罪、安全管理等低端层面上，未能将风险管理上升到企业发展的战略高度。

2烟草行业实行风险导向审计的模式

2.1开展以现代风险导向为基础的内部审计

从账项基础审计到制度基础审计到传统风险导向审计再到现代风险导向审计，每一个审计阶段的变革都极大的提高了审计效率，降低审计成本。

（1）计划和风险识别阶段主要是完成一些审前工作，对于一个公司的内部审计来说，全年计划的制定均应隶属该阶段，计划制定需按照风险大小进行安排，其核心和难点是如何量化的评估企业的潜在风险。一般的做法是从风险发生的概率、风险发生的影响、风险覆盖面、企业控制能力等多个维度建立风险评价标准，最终将各方面数据相乘得出各风险点的最终影响，按照风险的大小排序制定全年工作计划。

在每一次审计前也同样需要预先了解企业整体层面的内部控制和识别舞弊导致的重大错报风险并确定应对措施，从而确定审计范围和项目小组成员名单，初步判断审计的重点内容。该阶段要求审计人员对企业内外部环境非常熟悉，并在此基础上根据慎重的职业判断，确定后阶段所需关注的重点。

（2）策略和风险评估阶段需要在前期识别重大错报风险的基础上，对相关业务流程抽取业务样本执行穿行测试，尤其注重信息系统整体应用控制方面，根据穿行测试的结果判断出需要关注的内控制度，作出综合风险评估。根据评估的结果设计出专项的控制测试、日记账分录测试、其他强制性舞弊应对程序以及实质性审计程序等内容，并列出一般审计程序的方案。在这过程中，相关的策略讨论、会议记录等需详细记录，为日后重新调整综合风险评估和复核判断检查风险提供依据。

穿行测试是判断确定风险导向的重要依据，比如在罚没烟管理方面，我们可以抽取其中两笔罚没项目，模拟从查获卷烟到最终卷烟处理的全过程，判断中间流转过程是否可能存在风险，如可能存在卷烟被调包、假烟未实际销毁等内控方面漏洞。这些漏洞就是我们应当重点关注的内容，据此作出综合风险评估，并针对它们设计出相应的专项控制测试等审计方案。

（3）执行阶段即为现场审计阶段，该阶段要执行前期设计的相关测试以及一般审计程序，在测试过程中，根据测试的结果不断重新评价企业的综合风险评估，及时更新相关测试内容，调整审计方案。审计方案的调整应当伴随整个审计过程，与风险的导向密切相关。每个项目的审计方案都应是完全独立的、与其他项目完全不同的，最终审计方案的定稿应在项目结束后。

（4）结论和报告阶段主要是对前期工作的总结，根据各项测试的结果得出企业是否存在舞弊的结论，出具审计报告，对内控不足的方面提出相关意见和建议并加强事后整改监督，完成项目的归档工作。

2.2风险导向审计与内控制度相结合的模式

内部控制与公司治理有着密切的联系，在统一的风险管理中，风险导向内部审计可以更好地结合这两个方面。现代内部控制的功能是在公司各级管理活动中建立了风险管理机制，为目标企业的实现提供了强有力的保证，而风险导向内部审计的功能是以风险为出发点，通过对内部控制相关的活动的测试进行相关反馈，来确定内部控制系统的有效性，从而促进内部控制的持续改进。两者的结合将能够建立一个以风险评估为导向，以内部控制为主线，以公司治理为目标的内部控制体系，帮助组织实现其目标。

风险导向审计与内控制度均基于风险导向，要使两者结合首先在企业要树立全面风险管理的理念，把风险管理整合到企业各个业务流程中去，建立起以风险导向为基准的内控制度，通过风险的预警、分析、评估等措施，对企业的风险进行全面防范和控制。在内部审计过程中，内审人员通过各种测试对内控的有效性进行评判，对相关内控不足的方面提出审计意见和建议，敦促企业对相关内控制度进行不断修订完善，从而促进企业风险管理水平的改善和提高。

比如涉及到县级局（分公司）的风险点包括：教育培训管理控制、人事管理控制、零售户星级调整管理、专卖办证管理控制、专卖执法办案控制、卷烟仓储管理控制、档案管理控制、安全综合管理控制、事故管理控制、消防管理控制、防自然灾害管理控制、车辆管理控制、环境卫生管理控制、固定资产管理控制、设备维护管理控制、配送管理控制、信息系统日常维护管理控制、财务管理及会计核算控制等，企业管理的目标就是对所有风险点制定相应的内部控制制度，有效的防止其中出现舞弊或过失。而内部审计部门可以按照内控制度进行相应的测试，判断是否会出现其他的风险，从而对内控制度进行评价，帮助企业进一步完善相应的内控制度，提升整体的管理水平。

3风险导向审计在烟草企业中运用所面临的挑战

3.1风险机制不健全且内部审计实施风险管理的力度不够

经过多年的改革，大部分烟草企业已设立了兼职的风险管理机构，甚至个别企业还有转职的风险管理机构，但由于整体风险意识较差，企业的风险管理活动往往是按照质量管理体系的基本要求进行，缺少日常的风险管理活动，也未主动实施风险的预测、评估与监控，往往在风险事件发生之后，才针对风险设定出今后的应对措施，对实际工作指导意义不强，很难满足现代企业风险管理的需求。

3.2大型国有企业转型缓慢，改革难度较高

中国烟草作为有中国特色的大型国有企业，一直在专卖体制的庇护下运营，受国家宏观调控政策的影响非常大，但对风险的管理意识较差；另一方面受体制的影响，管理者与所有者容易混为一谈，这些在某种程度上都提高了企业的重大错报风险。在烟草企业推行风险导向内部审计将会很好的保障企业正常运营，提高企业发展与管理的前瞻性，有利于企业的长期发展。但正是由于国有企业规模巨大改革缓慢，国家特定政策调控频繁，管理者易凌驾于内控制度之上等特点，使得在烟草企业推行风险导向审计的难度较其他企业更加困难，需要上层领导的重视与支持，这将是一个漫长的改革过程。

3.3内审人员的专业素质有待进一步提高

风险导向审计对审计人员的素质要求较高，不仅要求审计人员拥有财务、营销、专卖、管理等多方面专业知识，关键还要有较高的风险分析能力，有专业的判断能力和丰富的实践经验。烟草企业自2009年实行审计委派制以来，全国的内审人员专业素质方面有了极大的提高，但专业结构并不合理，基本集中在财务会计和工程管理等专业方面，在企业经营管理方面有所欠缺，这样的专业水平无法适应风险导向审计开展的要求；理念转变不及时，缺乏风险管理意识，很少考虑审计风险控制因素，更谈不上运用风险导向为基础的审计模式；缺乏对审计方法和经验的总结和提炼，审计的模式主要是查找问题为主，查出足够的问题即可认为是完成了审计目标，统计抽样技术运用欠缺，过多的凭借内审人员的主观判断和经验而不是应用系统的抽样方法。

3.4审计过程中所需的信息技术不足

现代风险导向审计的一个重要特征是审计重心的推进，审计人员不仅需要对内部控制系统的会计信息进行评价，更要对企业宏观环境、行业环境、战略发展、组织形式等各方面的影响因素进行评估，然后根据不同的风险领域，设计个性化的审计程序。因此，企业必须拥有强大的信息系统，以便内审人员在风险评估时及时掌握所需要的各种信息。烟草企业自2010年开始试点运行在线审计系统，将各公司的基本信息、会计资料纳入其中，便于内审人员查询被审单位的相关信息，同时在软件中整合了部分抽样模式和自动分析技术，这些都为风险导向审计的实施提供了有力的保证。经过6年的发展，软件也在逐步被大家所接受，应用率不断提高。但该软件目前仍存在诸多问题，在日常烟草企业的各项审计中，该软件更多的只是作为撰写底稿提交主审复核的工具，部分功能的缺少或高端功能的培训不足，使得软件无法真正发挥其应有的作用，还需要较长的调整磨合过程。

参考文献

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[2]董兴春.浅析现代风险导向审计在内部审计中的运用[J].中国集体经济，2012，（06）.

[3]邓锐廷.风险导向内部审计与内部控制结合的实践与探索[J].中国内部审计，2011，（10）.