关于衍生金融工具会计的理论思考

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摘要：本文对衍生金融工具的会计定义分类进行了归纳总结，并在此基础上对我国衍生金融工具会计的现状进行了分析，通过分析进而对我国衍生金融工具会计处理的现有问题进行剖析，指出其在会计核算、披露等方面的缺陷，并基于现状提出了理论思考和建议。

关键词：衍生金融工具；衍生金融工具会计；会计核算

一、 衍生金融工具概述

衍生金融工具的定义是随着它的发展不断变化的。根据国际上的惯例以及专家研究来看，衍生金融工具是一种金融工具或合约，它必须满足以下三个特征：第一，要依照特定的变量的变动而发生价值变动。例如外汇汇率、利率指数和信用指数等。第二，对 初始净投资基本没有要求，或者要求的初始净投资远小于其他类型的合约。第三，在未来某日进行结算。总而言之，衍生金融工具就是一种从传统金融工具中衍生而出的，新型的金融工具。

二、我国衍生金融工具会计的现状

我国引入衍生金融工具的时间较晚。自改革开放后，衍生金融工具才在我国逐渐兴起。随着我国经济高速发展，越来越多的企业开始运用衍生金融工具来达到其预防价格、汇率等风险的目的，这使得衍生金融工具迅速发展起来。目前，我国股票市场和商业银行都已得到很大进展，政府也在逐步调整市场体制要求，为发展衍生金融工具创造良好条件。

我国会计研究理论有关衍生金融工具会计的研究是伴随着衍生金融工具的发展开始的。最初，企业和银行界对衍生金融工具的应用范围较为狭小，使得衍生金融工具会计的研究并没有成为主流和焦点。但随着经济发展的要求以及国际上一些与未能及时披露衍生金融工具相关的破产事件的发生，衍生金融工具会计渐渐被重视起来。

三、我国金融工具会计处理中存在的问题

（一）表内核算与表外核算不一致

目前我国衍生金融工具交易在成交后一般采用表外记录的方式，但还不能说所有的企业都已经将衍生金融工具确认为一项资产或负债。目前还只有少数银行能够真正的把衍生金融工具当作金融资产或金融负债，然后进一步在表内核算时建立相应的核算体系，而我国大多数企业并没有做到这一点。产生这种现象的原因较多，最主要是因为完全在表内进行对衍生金融工具的核算是对传统会计观念的一种冲击，从而很多企业未能接受。而且衍生金融工具具有波动性大的特点，在表内进行公允价值核算后得到的结果都会相应的反映到损益表中去。如果衍生金融工具波动幅度较大，会严重影响企业的损益表，这对于企业和商业银行来说这都是不希望出现的情况。

（二）核算口径不一致

核算口径不一致的问题有很多表现形式，最主要表现为企业核算基础分类的不一致以及计量金额核算标准的差异。就比如说，在对于互换合约的处理问题上，有的银行把互换合约作为独立的基础产品进行核算，而有的银行则把互换合约理解成为远期合约的组合。再比如说，在对利率互换合约的处理上，有些企业是按照利率互换合约的名义本金金额进行核算，也有些企业按照利率互换合约交易双方交换利息的金额来进行核算。这都是由于核算口径不一致造成的，而这个问题将进一步影响衍生金融工具会计处理的准确性和可比性。

（三）交易性质的认定不同

在衍生金融工具的会计处理过程中，对交易性质的认定不同也会导致会计核算之间的差异。比如说，在会计核算时，有的企业没有对处于中介作用和进行自营的衍生金融工具进行区分，而是简单的将衍生金融工具分类为远期、期权、期货等，并以此来进行相关账务处理。可又有的企业则对起中介作用和自营作用的衍生金融工具在会计核算上进行了区分，二者会计核算上的处理不同就导致了会计核算的差距。所以，对于交易性质的认定差异会对衍生及金融工具的会计处理造成影响，从而使得各企业的报表和披露的内容缺乏可比性，进而影响投资者的判断。

四、对于我国衍生金融工具会计进一步发展的建议以及思考

（一）健全我国衍生金融工具会计准则

目前，衍生金融工具在我国的发展仍是一个初期阶段，所以必须尽快健全衍生金融工具准则。在建立衍生金融工具准则过程中，一方面要向国外衍生金融工具会计的优秀方面进行学习，充分借鉴经验；另一方面还应与我国的企业风险管理水平相适应。这就要求在健全衍生金融工具的过程中，结合国情吸收经验来做出决策。首先，应在会计上对衍生金融工具的核算科目进行统一。如果各个企业或银行的衍生金融工具会计核算做法不一致，就会影响不同银行会计信息的可比性。所以，必须加快统一衍生金融工具会计科目以及核算方法的进程，为准则推行奠定基础。其次，还积极监督和检查衍生金融工具的会计核算，避免商业银行对其进行操纵，并针对发现的问题及时完善会计准则等。

（二）建立活跃的市场体制

衍生金融工具的公允价值计量中所存在的种种缺陷，其实与市场是息息相关的。由于我国的市场体制尚处于一个初级发展阶段，并不具备成熟的要素市场以及完善的市场价格机制，使得公允价值并不能发挥它应有的作用，甚至沦为一些企业操纵利润的工具。因此，我们必须要建立起一个活跃的市场体制，不断地完善要素市场，健全市场价格机制，使市场机制与经济发展相适应。这样，会计人员就能够通过市场条件获取各种具体的计量属性形式，进而对公允价值能进行良好的定义，使公允价值计量能更有效地推广。

（三）对衍生金融业务会计核算科目进行规范

目前，我国的各个企业和银行关于衍生金融业务的相关会计核算思路并不相同，会计处理的方法也是相差甚远，这就大大地影响了不同企业之间会计信息的可比性。

所以，为了给衍生金融工具会计准则的全面实施夯实基础，应规定一致的核算方法，并对衍生金融工具的会计科目进行规范统一。而且，国内会计人员已经习惯了制度和会计科目相结合来规范会计处理的这种方式，若对会计科目没有进行统一规范，衍生金融会计工具的业务核算将无法达到良好的效果。

（四）提高会计人员的基本素质

衍生金融工具产生的时间短，变化快，业务处理也较复杂，若会计人员专业素质不高，就无法对衍生金融工具的相关信息进行及时披露，也无法对业务进行正确全面处理。而且衍生金融工具交易量大，风险也大，必须对其信息进行全面正确的披露，这也就对会计人员的基本素质有了较高的要求。因此，必须加强会计人员的专业培训，提高专业技术，让会计人员在熟练掌握会计知识的基础上，适当掌握一些金融学知识，将两门学科的知识结合起来并运用到实际业务中去。（作者单位：湘潭大学商学院）

参考文献：

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