关于构建我国上市公司内部控制指数体系的再思考

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【摘要】 随着我国内部控制工作的深入进行，如何对企业的内部控制水平和风险管控能力进行评价，成为当前理论界与实务界的热点课题。文章在对内部控制指数的相关概念进行研究的基础上，阐述了当前建立内部控制指数体系的必要性，并结合内部控制指数的研究现状，找出了目前研究的不足之处，提出应在充分考虑可操作性和通用性的基础上，构建定量的内部控制指数的观点。

【关键词】 内部控制指数； 定量评价； 内控要素； 内控目标

如何才能够准确地评价上市公司内部控制水平？什么样的指标体系才是上市公司能够基本接受的评价其内部控制水平的客观公正的指标体系？理论界和实务界一直有不同的看法。

一、内部控制评价的内部评价和外部评价

内部控制系统贯穿于企业的各个组织机构和复杂的日常业务活动中，是企业控制内部风险的利器。而内部控制评价则是对内部控制系统本身的再控制，是内部控制系统目标实现以及作用发挥的重要环节。

内部控制评价包括企业自评和外部评价。在自我评价方面，财政部等五部门联合的《企业内部控制基本规范》及其配套指引要求“上市公司应当对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我报告，并可聘请具有证券、期货业务资格的中介机构对内部控制的有效性进行审计”，但是结果却不尽人意。主要表现在以下几个方面：第一，企业进行内部控制自我评价并公布相关的报告，大都是受到《基本规范》、《配套指引》等相关制度的强制性要求，并非企业自愿。这在很大程度上是由于企业领导阶层没有充分认识内部控制的重要性，风险意识较弱。第二，企业所公布的内部控制自我评价报告大多是定性的报告，很少有标准的、定量的内部控制自我评价报告。这一方面是由于国家相关制度的不完善造成的；另一方面，是由于内部控制涉及到企业经营管理过程的很多因素，难以量化，这也是内部控制指数现阶段研究的重点。第三，作为内部控制自我评价报告依据的《评价指引》也存在着一定的缺陷：一方面，《评价指引》未具体确定评价内容和评价标准，进而会导致企业之间评价对象和标准不可比；另一方面，《评价指引》未能提供具体的评价方法，会导致企业之间评价过程不可比。当务之急是构建一套科学统一的内部控制评价体系，以评价指数量化内部控制的运行水平和质量，才能从根本上解决内部控制评价缺乏统一性、科学性、综合性和可操作性的问题。

在外部评价方面，目前我国相关制度还未对外部包括中介机构、公众、研究机构等评价企业内控水平作出相关的制度规定，由外部进行的企业内部控制水平的评价仅限于理论探讨阶段。

二、内部控制指数研究是内部控制评价研究的重要组成部分

内部控制指数是将内部控制评价要求与数理方法相结合，以指数的方式来反映企业的内部控制水平及风险管控能力，进而合理有效地评估企业目标实现的情况，是对企业内部控制管理的综合评价指标。

当前我国内部控制评价工作实务与研究的缺失使外部对企业内部控制水平的了解和掌握处于“无信息或信息不可用”状态，这就迫切需要建立一套与当前“强制性制度披露”相配套的定量的内部控制评价系统，这就是内部控制指数存在的现实需要。因此内部控制指数的应用与研究则具有以下重要意义：

（一）了解企业内部控制水平，实现有效的风险管理控制

通过构建内部控制指数，可以量化企业内部控制机制的运行水平和质量，从而掌握企业的内部控制现状，对比企业现有的内部控制机制的有效性水平，为企业风险管控水平的整体提升提供帮助，进而可以促使企业重视风险管理，建立良好的企业文化，并指导企业对内部控制体系的运行情况进行持续监督，及时发现漏洞，采取有效措施，不断完善内部控制体系，从而实现对公司风险的有效控制，持续创造公司价值。

（二）强化企业内部控制建设，提高治理水平

内部控制指数能够衡量企业的内部控制总水平以及各类目标的实现程度，可以帮助企业分析找出实施内部控制体系中的短板，发现实施内部控制过程中存在的问题，从而强化企业的内部控制建设。同时，构建内部控制指数能够使公司的董事以及高级经理阶层关注内部控制体系的建立和健全，而内部控制制度的合理设计与有效执行也将促进公司治理结构的完善与现代企业制度的建立。

（三）推动市场经济发展，促进政府监督工作

内部控制指数综合反映出所有上市公司的内部控制水平，引导投资者向“内部管理控制好、风险识别化解迅速、业绩增长保障力强、长远发展后劲大”的优质上市公司投资，促使资本市场由“投机”向“价值投资”回归，通过增强投资者的信心、提高融资信息对企业内在价值的反应程度，增加资本市场的融资额度，解决我国企业，尤其是中小企业融资难的问题，对于促进我国资本市场规范化，推动我国经济持续发展具有重要意义。另一方面为政府监管提供便利，可以使企业监管部门得以及时掌握其监管对象的内部控制运行状况，及时了解企业执行内部控制规范的具体情况，从而确保其监管措施及时与有针对性，最终促进资本市场的完善与发展。

三、内部控制指数研究的制度基础和现实基础

（一）制度基础

内部控制指数建立的目标是反映企业的内控管理水平，因而其建立必然以国家的相关制度为基础。这些制度主要包括COSO《内部控制——整合框架》、《企业风险管理框架》和财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部委联合并的《企业内部控制基本规范》及《配套指引》等。

（二）现实基础

内部控制指数体系的建立还要考虑我国内部控制的现实环境等基础性问题，包括企业发展战略、审计工作基础和投资者投资战略。

1.企业发展战略

随着时代的发展和进步，市场格局的改变，市场竞争的日趋激烈，企业的发展既面临机遇，也面临挑战。企业要想实现较快较好的发展，在抓住外在机遇的同时，更应该从内部挖掘，提高自身的效益，完善内部的管理。企业只有拥有完善的内部控制制度，才能实现持续长久的健康发展。

2.审计工作基础

随着社会的不断发展，企业的数量急剧增长，企业结构的不断变化以及所有权、决策权和经营权的分离，使得会计系统也日趋复杂，对每笔经济业务的处理是否恰当作出正确的判断越来越困难。在此背景下，审计必须依赖于企业内部控制的自身能动作用，从而确保每一笔经济业务处理得恰当合理。为此，需要企业具有合理、严格的内部控制制度以保证其日常运作的规范和合理有效。只有在企业具有了健全的内部控制制度并切实执行的基础上，才能确保审计可能对企业对外财务报表的可靠性作出正确的鉴定。