商品生产、流通、消费连续性及其会计核算连续性分析
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摘 要：在会计主体假设下，商品生产、流通、消费的会计核算一般不具有连续性。而商品生产、流通、消费是前后逻辑相关的连续过程，若以商品为主体来分析，商品生产、流通、消费的会计核算在逻辑上也具有连续性，并可全面完整反映商品的会计核算，保证会计信息的可靠、相关、全面。
关键词：商品；会计主体；商品主体；会计核算；连续性
中图分类号：F230 文献标志码：A 文章编号：1673—291X（2012）26—0137—04
引言
在市场经济环境下，商品作为会计核算的主要内容之一，其会计核算的理论探讨变得日益活跃。现行的会计核算是在会计主体假设的前提下进行确认、计量和报告的[1]，主要是从会计主体的角度提供商品的会计信息，但由于商品具有流动性的特点，某一会计主体的会计核算一般只能提供商品某阶段的会计信息，很难提供商品全面完整的会计信息。由于商品生产、流通、消费是一个连续的过程，若以商品主体假设进行会计核算，则可以获得商品全面完整的会计核算信息。
商品生产、流通、消费整个过程包括设备材料采购、加工、包装、运输、储存、出售、使用、报废等，是价值转移、价值增值和价值耗费的过程，根据企业会计准则——基本准则的规定，企业自身发生的交易或事项都应进行会计核算，因此针对商品发生的交易或事项都应进行会计核算[2]。商品生产、流通、消费是一个连续不断的完整过程，针对商品发生的交易或事项也是一个连续不断的完整过程，因此针对商品发生的交易或事项的会计核算也是连续完整的。因此，针对商品生产、流通、消费的会计核算在时间序列上是具有连续性和完整性的，只是在会计主体假设下，大家更注重以会计主体为中心的会计核算，而忽视了以商品主体为中心的会计核算，从而也就看不到其会计核算在时间序列上具有的连续性和完整性。
一、商品生产、流通、消费过程及现行会计核算方式
商品生产、流通、消费是一个复杂的过程，涉及到很多环节。商品生产前期涉及产品研发设计、设备购置、原材料采购、原材料保管储存等环节。商品生产过程涉及原材料领用、原材料加工、设备折旧摊销，设备修理维护、人工费用摊销等环节。商品生产后期涉及产品检验、产品验收入库、产品保管储存等环节[3]。商品生产的各个环节都会涉及到价值转移或价值增值。商品流通涉及产品储备或商品采购、商品推介、商品销售、商品运输储存、售后服务等环节。商品消费主要涉及商品折旧摊销、维护保养、报废处理等环节。商品流通和消费的各个环节也会涉及到价值转移或价值变化。现行的会计核算是在会计主体假设的前提下，在商品生产、流通、消费各环节发生交易或事项时对商品价值进行的会计核算，主要从会计主体的角度来进行会计反映，其目的是核算会计主体生产、销售商品发生的成本费用，获得的收入，实现的利润或发生的亏损。当商品在生命周期的某一时段属于某一会计主体时，对商品该时段的会计核算是连续的；当商品在生命周期中归属于不同会计主体时，不同会计主体对该商品的会计核算是相互不关联的。
二、商品生产、流通、消费过程中价值变化分析
商品生产、流通、消费是一个复杂的过程，撇开商品生产、流通、消费的具体形式，可用时间和价值两个因素来描述商品生产、流通、消费过程。商品生产、流通、消费是一个时间序列，在时间序列中不同时点上都有对应的商品价值，构成一个时间价值序列。在某个时点上商品的价值与前面时点上商品的价值相比，可能没发生变化或发生了变化。在某个时点上，导致商品价值发生变化的因素可能是一个因素，也可能是多个因素。若Tj表示商品生产、流通、消费中的某个时点，Aj表示Tj时点商品价值的变化（商品价值增加时Aj为正数，商品价值没有发生变化时Aj为0，商品价值减少时Aj为负数），Pn表示Tj时点的商品价值，则商品价值Pn可表示为：
（j=1，2，3，…，n）
由于在Tj时点引起Aj变化的因素至少有一个以上，假设这些因素分别为a1j、a2j、…、amj，则Aj可表示为：
（i=1，2，3，…，m）
这样，商品生产、流通、消费过程中引起商品价值变化的各环节和各因素可用矩阵表示为：
其中，aij为不全为0的实数（引起商品价值增加的因素用正数表示，不引起商品价值变化的因素用0表示，引起商品价值减少的因素用负数表示）；i=1，2，3，…，m；j=1，2，3，…，n。商品生产、流通、消费中价值变化的过程可通过矩阵及其运算规则表示出来：
由于
=（ a11+ a21+…+ am1，a12+ a22+…+ am2，…，a1n +a2n+ …+amn）
=（A1，A2，…，An）
A1，A2，…，An正是商品在不同时点的价值变化值。
= A1+A2+…+An ==Pn，正好是Tj时点的商品价值。
所以有
从前面的分析可看出，商品生产、流通、消费过程中商品价值变化会经历多个环节，在每个环节中，引起商品价值变化的因素有一个或多个，每个环节都对应一个时点，每一个时点都对应一个价值变化值（价值没发生变化时，价值变化值可视为0），以商品为主体就可把商品生产、流通、消费过程中商品价值变化连接起来，形成一个前后逻辑相连的连续完整整体。
商品的生产、流通、消费过程通常都不会在一个会计主体的范围内完成，商品生产、流通、消费过程按商品所属主体可分为在同一会计主体内和在不同会计主体之间两个阶段，商品会计核算的连续性可从在同一会计主体内会计核算的连续性和在不同会计主体间会计核算的连续性来分析其会计核算的整体连续性。
商品在某一会计主体内的会计核算是连续的，因为根据企业会计准则——基本准则的规定，会计主体应当及时对已经发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告，对交易或事项的核算不得提前也不得延后。而商品生产、流通、消费过程中发生的交易或事项是前后逻辑相关且连续的。因此，会计主体在进行会计核算时，以货币为主要计量单位，按交易或事项发生的时间先后顺序连续及时地进行核算，对每一交易或事项都要按会计的相关规则毫无遗漏地进行核算，不能任意取舍，做到连续、全面、完整。所以，商品在某一会计主体内的会计核算是连续的。