拓展与深化:会计收益计量的演进轨迹

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〔摘要〕　由于有限理性的存在，会计收益计量进而保护产权的历史，就是一部随着产权权能实现形式的多样化，会计收益计量从内容到形式进行演进以发挥作用的历史。从传统会计收益到全面收益的演进史，即足以为证。然而，在可持续发展的要求下，由于生态因素的缺位，全面收益并不全面。与此同时，生态因素日益成为影响企业生存发展的关键因素。因此，从全面收益出发，计量企业生态收益，有其现实性和必要性。

〔关键词〕　会计收益计量，演进轨迹，产权保护，全面收益计量，生态收益

〔中图分类号〕F230　〔文献标识码〕A　 〔文章编号〕1004-4175（2012）04-0057-05

一、导言

会计在产权权能实现中的作用是基础性的：体现产权结构、反映产权关系、维护产权意志 〔1 〕 （P12-25 ）。由于会计收益计量在会计计量中的基础性作用 〔2 〕 （P35 ），会计对产权结构的体现程度，对产权关系的内容及形式的反映程度，对产权意志维护作用的发挥，很大程度上体现在会计收益计量这一过程和实践中。会计收益计量成为产权权能作用发挥和产权保护的重要内容，会计收益对产权权能的计量越真实，会计收益计量在产权的世界里发挥的作用越彻底。

会计收益计量作用的发挥，主要取决于会计收益计量的质量；而会计收益计量的质量，自然取决于收益计量的内容和形式；而收益计量的内容及形式又由产权保护的重要性和必要性所决定。从其发展史分析：产权保护的要求在发展，会计收益计量的内容及其相关表现形式也在发展。具体来说，一方面，由于产权保护是会计的天然职能，产权保护内容以及产权权能实现的要求决定了会计收益计量必然要进行演进；另一方面，会计产权保护能力直接受人类有限理性的限制，具体到会计收益计量，会计收益计量的内容和形式受到有限理性的限制，进而影响会计产权保护作用的发挥。

从产权会计的角度分析，会计收益的计量既是产权保护的需要，也是社会认识发展到一定阶段的产物。反过来，收益计量对产权关系的体现和保护，从主观和客观两个层面受制于人类认知的发展水平：一是对产权权能的组成内容以及其实现形式的认知，二是对产权界定和保护的重要性的认知，从而直接影响收益计量的内容及其计量属性和表现形式。

因此，本文的创新在于，从会计收益计量和产权保护关系的演进入手，根据认识的发展途径，厘清产权权能发挥与会计收益计量演进之间的关系，并指出会计收益计量的演进方向。在可持续发展的要求下，及时进行生态会计收益①计量，对于激发企业产权行为，促进企业的可持续发展行为，具有重要意义。

二、传统会计收益计量与产权保护：一个认识发展的视角

会计收益计量产权保护作用的发挥，取决于在不同的历史时期，在计量会计收益的过程中，以下几点的实现程度：（1）在多大程度上反映了企业经济活动的本质，这影响到会计收益计量在内容和实质上对企业产权以及产权关系的保护程度；（2）会计工作人员对会计收益计量在产权界定、维护产权权能过程中的作用理解是否透彻，正确进行收益计量的能力是否足够。从此角度分析，会计收益计量作用的发挥，既与会计人员对会计收益计量体现产权关系、维护产权意志的认知相关，也与会计人员收益计量的认知相关，更与全社会对会计收益计量作用的认知相关；（3）会计以及会计收益计量的发展程度，即会计收益计量对相关产权的内容、表现形式、产权权能界定、维护的重要性的认知以及反映的水平。对产权保护的重要性认识越完整，相关会计收益计量认识与实务越能反映、体现、维护这种产权结构、关系，就越能促进社会的有序运行与和谐发展。

因此，在特定历史时期，即使人们有对某种产权权能进行保护的需要，如果会计收益计量、确认的相关认知水平落后，会计保护产权的功能滞后，也会阻碍社会生产的进步和发展。然而由于会计对产权的保护是会计天然的职责，对产权权能及其内容实现形式的认识，反过来必将促进会计及其收益计量的发展。因此，会计因保护产权而存在，产权保护又会对会计的发展提出要求。

在会计收益计量中，尽可能计量企业的真实收益，一直是会计收益计量的使命。由于真实收益的复杂性，尽可能计量隐藏在企业经济活动背后企业的真实收益，以维护企业利益相关方的利益，自然是会计收益计量的天然使命。然而，阿罗不可能性原理告诉我们现实生活中计量真实收益的难度。原因在于，信息是不对称的，人类的理性是有限的，这就决定了人类的认知能力只能是逐步演进的。哈耶克 〔3 〕 （P125 ）即认为：（1）人的认知能力是有限的；（2）人的行为对于新事物具有滞后性。会计收益计量的出现及其演进，正是对人类认识有限理性的充分阐述。因此，会计收益计量是一个历史的、发展的概念，它随着产权束②的发展而演进，随着人们对产权保护的认知而发展。

会计收益的出现，正如查特菲尔德所述：“在复式簿记产生以前，簿记主要反映的是资产而不是收益，财产经管人的目的不是为了会计个体，而是为了自己控制经管的资产。” 〔4 〕 （P103-105 ）此时，资产的计量成为会计计量的主要内容，既与当时简单的产权形式相对应③，也与当时的企业规模与范围相对应，当然更多的是与当时产权权利实现形式的认识相对应。虽然资产计价与会计收益计量之间的勾稽关系客观存在，然而早期人们对资产计价的重视，充分说明会计收益计量是会计实践发展到一定历史阶段的产物。

随着工业革命的发生，股份公司的出现，市场交易的发展，股东对自身财富增值的关注直接促成了会计收益概念的逐渐形成：企业交易活动所实现的收入与相关成本费用之间的差额。由于此时会计收益在很大程度上表现为企业资源运用的成果，相关会计收益的信息日益为人们关注成为重要内容。由于会计收益具有客观性和可验证性，会计收益有助于体现受托责任等 〔2 〕 （P36 ）。

鉴于当时对产权权能及其实现形式认识的局限性，此时的会计收益计量④，落脚点在企业的交易，由于生产的日益社会化，影响企业生产经营的因素日益增加，企业产权实现的形式日益多样化，交易实现的形式也日趋多样化；同时，卖方市场向买方市场的转变，影响企业交易、进而影响企业会计收益的因素——各种事项逐渐被认识。从充分反映影响产权权能的诉求入手，传统的会计收益计量的内容逐渐发展到交易及其他与企业相关的事项⑤ 〔5 〕 （P185-186 ）。