外部化会计人员的关系协调问题探讨

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摘要: 在我国所特有的浓重人彩背景下，外部化会计人员的工作如何得以正常开展，需要考虑其与各关系方的协调问题，在恰当处理和协调好与各方关系人的关系的基础上，广泛实施会计人员外部化则不失为解决诸多现实问题的有益思路。

Abstract: Under the background of our country's peculiar dense human color, for how to conduct the exteriorization accounting personnel work, we need to consider the coordination with the various parties. On the basis of appropriately handling and coordinating the relationship with all parties, it is useful to implement accounting personnel exteriorization for the realistic problems.

关键词: 外部化会计人员；关系；协调

Key words: externalization of accounting personnel；relations；coordination

中图分类号：F275文献标识码：A文章编号：1006-4311（2011）02-0143-02

0引言

会计核算外部化是以两权分离理论为出发点，建立会计运行机制的一种新思路，是指所有者或产权主体将其会计核算工作通过契约形式委托给组织外部机构来执行的方式。外部化会计人员是指基于会计核算外部化而形成的受托于产权主体的专业会计人员。

现代企业正是两权分离的典型，是基于规范的法人治理结构（也译为公司治理Corporate Governance）建立起来的契约联合体。狭义的公司治理主要是指公司内部股东、董事、监事及经理层之间的关系，广义的公司治理还包括企业与利益相关者（如员工、客户和社会公众等）之间的关系。本文的论述则是基于现代企业在狭义法人治理结构中两权分离的规范化思想来探讨会计核算外部化问题（下文中的企业即指此类现代公司制企业，但正如笔者之前指出，会计核算外部化绝不仅限于现代公司制企业，甚至还可延伸到非企业的各类组织）。

1外部化会计人员的合理定位

1.1 外部化会计人员的法律定位受托于产权主体，同时服务于产权主体与经营主体，即外部化会计人员的法律层面的定位是受托体。按照会计起源及发展的理论指导，会计的出现本身是服务于财产所有者，即就是说会计产生的本源应当是对财产“私有化”（这里不妨发展性的改称专有化）。在现代企业制度下，企业通常是两权分离的规范治理结构，即所有者与经营者是相分离的。这种受托责任的双重矛盾性直接促使会计人员工作的“近邻”影响化。也就是说内部会计人员尽管也同时间接受托于所有者，但经营管理者的对其的影响（包括礼遇、职务、受肯定度等）更为直接与具体。而所有者则处于外部，鞭长莫及。从而形成事实内部人控制下的会计信息虚假、国有资产流失等一系列问题的愈演愈烈。而一旦将会计人员真正定位于接受产权主体委托，最终服务于产权主体并从信息的共享性讲附带服务于经营主体，仅需要对所有者（委托者）解除其受托责任，那么前述一系列问题就能从根本得到解决。所以，外部化会计人员的法律定位应该是：源于组织外部，由产权主体以契约形式委托其对特定的组织开展客观、公正的会计核算活动，不参与组织的经营管理活动。需要强调的两点是：一方面受托会计人员（即外部化会计人员）必须独立于企业组织并以契约形式形成委托关系，而契约主体另一方应当是专门的会计人员输出组织；另一方面，受托会计人员所从事的只是客观、公正的会计核算活动，不能有超越核算的参与经营管理行为。

1.2 外部化会计人员的经济定位正如前述，外部化会计人是受托于产权主体的、源于会计主体组织外部的、受雇于外部专门会计人员输出组织的特定人员。那么，会计人员经济定位则是独立于委托主体（即产权主体），与之不存在事实经济利益关系，而是受雇于特定会计人员输出组织，与其形成真正意义上的直接经济利益关系，由此，外部化会计人员同样在经济上完全独立于其受托服务的会计主体，进而独立于其经营管理者。当然，此经济定位结论的形成必须基于一系列完善的委托契约：规范的组织产权主体与经营主体的契约关系；完备的会计主体产权方与专业、专门的会计人员输出组织之间的契约；合理的会计人员与会计人员管理、输出组织之间的契约等一系列契约关系。

2外部化会计人员的关联主体及其关系协调

2.1 外部化会计人员的管理主体外部化会计人员是社会化中间服务人员，因此，其直接管理主体是其依托的会计人员管理公司，即前述会计人员输出组织。而由于此类公司服务性质的社会化及特殊性，需要有国家财政部门的监管与备案，所以外部化会计人员同时还间接接受国家财政部门的管理，这种管理在现阶段仅体现为此处的间接管理与会计人员从业资格及职称资格的直接管理。未来也应发展到仅间接管理，而将职称管理与奖惩机制交由会计人员管理公司进行，从体制上理顺会计管理的层级，将有利于会计从业人员的工作积极性及管理公司的管理。更深远的影响则是有利于提高会计人员服务的独立性。

外部化会计人员与其管理主体的关系相对单纯，仅需处理好与管理公司雇用关系中的劳动合同；在与财政部门的间接管理关系中则无须赘处。

2.2 外部化会计人员的服务主体外部化会计人员的服务主体首先是会计管理公司，是一种雇用关系，前已述及，这种关系中只需注重劳动合同的正确合理签订；其次是日常服务于事实委托主体的会计主体产权所有者，正是由于此处存在会计人员的双重受托关系，才需要更加恰当的处理好双重关系。在会计人员进驻会计主体中，是由会计管理公司委托会计人员进行会计核算工作，而会计管理公司同时与会计主体产权所有者之间也签订有相关的委托协议，明确会计公司为会计主体产权所有者提供会计之固有客观真实核算特性的服务资料并就此客观真实性负完全责任，委托会计管理公司对其所有的会计主体的经济活动进行会计核算。所以此时外部化会计人员是代表会计管理公司开展会计核算工作，是一种双重受托关系；最后是间接服务的会计主体经营管理者。外部化会计人员由于不受托于会计主体经营管理者，故不存在表面层面的直接服务关系，但由于经营管理者也需要借助于会计信息自评经营管理业绩，同时报告其受托责任的履行情况，所以外部化会计人员也存在事实上的间接服务于经营管理者的特征。

外部化会计人员的关系协调重点就是与其服务主体的关系协调。更具体的讲是与延伸委托主体（会计主体产权所有者）的关系协调及与间接服务的会计主体经营管理者的关系协调。首先，与延伸委托主体（会计主体产权所有者）的关系相对单纯，原因在于会计人员只需认真履职，真正发挥会计核算的客观真实性即可完成此受托责任。但一旦发生会计核算有失客观真实，则依据会计主体与会计管理公司签署的协议，会计公司将承担高额的赔偿责任，同时相关会计人员除与会计管理公司的雇用关系被解除之外，还会在财政部门对会计人员的职业评价系统中予以记录反映直至取消从业资格。所以，外部化会计人员与延伸委托主体（会计主体产权所有者）的关系协调相对简单（当然这种简单是建立在上述严格的会计人员从业、职业考评机制完善；会计主体产权主体与会计管理公司之间的委托协议严格明确相关责任条款的基础之上）。其次，外部化会计人员与会计主体经营管理者的关系协调才是问题的核心。正是由于外部化会计人员不受托于会计主体经营管理者，不存在表面层次上的直接服务关系，但由于经营管理者又需要借助于会计信息自评经营管理业绩，同时向所有者报告其受托责任的履行情况，所以外部化会计人员也存在事实上的间接服务于经营管理者的特征。因此，外部化会计人员与经营管理者之间既存在间接服务关系，同时由于会计所固有的监督职能而对经营管理者有监督关系。也正是这种监督关系的存在使得外部化会计人员的处境稍显微妙，一方面，其会计核算基础资料的取得依赖于经营管者，所以相关业务真实性的考证工作量会大大增加（否则将会直接影响到自身职业考评），在此考证过程中其实就已经贯穿了对经营管理者经济活动真实合法性与合理性的监督；另一方面，由于会计人员的会计报告其实就是对经营管理者的评价与监督，所以，经营管理者可能会对外部化会计人员有敬而远之的倾向（严重一点就成了一种抵触）。那么，如何恰当处理好界中可能存在的被敬而远之的问题就成了核心问题。解决此问题除要求相关会计人员具备相当的协调能力之外，更应当将之体现在会计主体产权所有者与经营管理者的常规性委托协议中，明确要求经营管理者应积极配合外部化会计人员工作。这样，就能够完全摆脱会计人员与会计主体之间的依附关系，使会计人员的工作相对独立，真正实现会计的客观、公正特点。使会计人员能够独立工作，依法大胆地抵制经营者的不合法行为，使会计工作进入一个良性循环之中。

总之，实行会计外部化，根本目的在于强化对会计主体经济行为的约束与促进其经济效益；避免会计信息失真及资产流失问题，同时相对限制会计主体经营管理者使用资金的随意性。一些经营管理者难免产生极端的想法，甚至有抵触情绪，很容易与外部化会计人员产生矛盾。因此，为保证会计委派制工作的顺利实施，很需要被委派单位的主管部门（财政部门）支持、协调和指导，为外部化会计工作的发展营造一片祥和的环境。首先要支持和保护外部化会计人员正确行使会计监督权利，制止对委派会计人员的“合法”报复，保护外部化会计人员应有的政治和经济待遇。其次，要组织协调好外部化会计人员与会计主体经营管理者的关系，促使他们为共同搞好单位的经济工作而密切配合。在实行初期，甚至可以考虑以法规制度的形式予以保障实施。

参考文献：

[1]王晓天，高炜.企业会计核算外部化的理论思考[J].中国商界,2010.6.