新形势下小型微型企业税务筹划基本思路
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（一）增值税、营业税优惠政策 2011年10月31日，财政部第65号令，决定修改《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》和《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》，从11月1日起大幅提高增值税、营业税起征点。根据新《增值税暂行条例实施细则》第三十七条的规定，增值税起征点的具体幅度调整如下：（1）销售货物的，由现行月销售额2000～5000元提高到5000～20000元；（2）销售应税劳务的，由现行月销售额1500～3000元提高到5000～20000元；（3）按次纳税的，由现行每次（日）销售额150～200提高到300～500元。新《营业税暂行条例实施细则》第二十三条规定，营业税起征点的具体幅度调整如下：（1）按期纳税的，月营业额从1000元～5000元上调为5000元～20000元；（2）按次纳税的，每次（日）营业额从100元上调为300元～500元。
需要提醒纳税人注意的是，增值税、营业税起征点调整的优惠，只适用于符合小型微型企业的个体工商户，即使是同样按“个体工商户生产经营所得”缴纳个人所得税的个人独资企业和合伙企业也不适用该优惠政策。
（二）印花税优惠政策 《财政部国家税务总局关于金融机构与小型微型企业签订借款合同免征印花税的通知》（财税[2011]105号）规定，自2011年11月1日起至2014年10月31日止，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。
（三）企业所得税优惠政策 《财政部国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税[2011]117号）规定，自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。
（四）其他优惠政策 《财政部关于免征小型微型企业部分行政事业性收费的通知》（财综字[2011]104号）规定，对依照工业和信息化部、国家统计局、国家发展改革委、财政部《关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业[2011]300号）认定的小型和微型企业，免征税务部门收取的税务发票工本费。
（一）恰当选择纳税人身份进行税务筹划 我国增值税的纳税人分为两类：一般纳税人和小规模纳税人。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）的规定，一般纳税人所适用的增值税税率为17%（部分增值税应税项目为13%），进项税额可以抵扣；小规模纳税人所适用的征收率为3%，进项税额不可以抵扣。《中华人民共和国增值税暂行条例》第十三条规定，小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，不作为小规模纳税人。
由于一般纳税人和小规模纳税人所使用的征税方法不同，因此有可能导致二者的税收负担存在一定的差异，这就为小型微型企业选择纳税人身份的筹划提供了空间。小微企业为了减轻增值税税负，需要综合考虑各种因素，从而决定如何在一般纳税人和小规模纳税人之间做出选择。
案例1：潍坊市嘉禾食品有限公司为一家微型生产企业，预计2012年销售额为48万元（不含税）。由于公司的会计核算制度并不健全，不符合作为增值税一般纳税人的条件，若公司健全会计制度，每年需多支出2万元，于是符合增值税一般纳税人的认定标准（增值税税率为17%）。嘉禾食品公司从济南青田农牧有限公司（一般纳税人，增值税税率为17%）购入原材料30万元（不含税），其他支出6万元。根据这种情况，请提出纳税筹划方案。
方案一：嘉禾食品有限公司选择作为增值税小规模纳税人。则应纳增值税=48×3%=1.44（万元），应纳城建税及教育费附加=1.44×（7%+3%）=0.144（万元），公司利润总额=48-30×（1+17%）-6-0.144=6.756（万元），应纳企业所得税=6.756×25%=1.689（万元），税后利润=6.756-1.689=5.067（万元）。
方案二：嘉禾食品有限公司选择申请作为增值税一般纳税人。则应纳增值税=48×17%-30×17%=3.06（万元），应纳城建税及教育费附加=3.06×（7%+3%）=0.306（万元），公司利润总额=48-30-6-0.306-2=9.694（万元），应纳企业所得税=9.694×25%=2.424（万元），税后利润=9.694-2.424=7.27（万元）。
由此可见，通过税务筹划，方案二比方案一多获得税后利润2.203万元（7.27-5.067）。因此，嘉禾食品有限公司应当选择申请作为增值税一般纳税人。
（二）合理选择企业组织形式进行税务筹划 根据新《企业所得税法》第一条的规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法，仅对投资者个人征收个人所得税。但是，有限责任公司、股份有限公司缴纳完企业所得税后，投资者个人从公司获得股息时还需要再缴纳个人所得税。因此，对于小型微型企业而言，可以计算不同组织形式下其税负的大小，来选择税负最低情况下的企业组织形式。
案例2：2012年1月，青岛市民高炜准备设立一家微型商品批发企业，预计该企业年盈利100万元，高炜原计划创办一家有限责任公司，公司的税后利润全部分配给股东。根据这种情况，请提出税务筹划方案。
方案一：高炜设立一家有限责任公司。则应纳企业所得税=100×25%=25（万元），公司税后利润=100-25=75（万元），如果税后利润全部分配，高炜应纳个人所得税=75×20%=15（万元），个人获得税后利润=75-15=60（万元），合计纳税=25+15=40（万元）。
方案二：高炜可以考虑设立个人独资企业，该企业本身不需要缴纳所得税。则高炜应纳个人所得税=100×35%-1.475=33.525（万元），税后利润=100-33.525=66.475（万元）。
由此可见，通过税务筹划，方案二比方案一减轻税负6.475万元（40-33.525），高炜多获得税后利润6.475万元（66.475-60）。因此，高炜应设立个人独资企业。
（三）设立独立核算的子公司进行税务筹划 根据《企业所得税法实施条例》第四十三条的规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。第四十四条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。因此，对于国家税法限制的费用，小型微型企业可以考虑通过设立子公司增加扣除限额的途径来解决。但前提条件是不能违法，并且要测算好相关的数据，不要“按下葫芦浮起瓢”，这边节约了税金，那边却又多交了税金。
案例3：济南正佳照明科技有限公司为一家小型生产企业，2012的销售收入预计为1000万元，但2012年的广告费和业务宣传费支出预计为200万元，业务招待费支出预计为50万元，没有办法压缩。根据这种情况，请提出税务筹划方案。
方案一：仍采用原来的生产经营方式。则业务招待费超标额=50-1000×5‰=45（万元），广告费和业务宣传费超标额=200-1000×15%=50（万元），超标部分应纳企业所得税=（45+50）×25%=23.75（万元）。
方案二：该公司可以将销售部门分立出来，组建一个全资子公司专门负责销售。
这样，正佳照明科技公司将生产的产品以900万元卖给销售公司，销售公司再以1000万元对外销售。同时，该公司将所发生的广告费、业务宣传费和业务招待费的一半分配给销售公司来承担。由于增加了独立核算的销售公司这样一个新的组织形式，也就增加了扣除限额，但因最后都是1000万元对外销售，没有增值，所以不会增加增值税的税负。
则正佳照明科技公司业务招待费超标额=25-900×5‰=20.5（万元），正佳照明科技公司广告费和业务宣传费的发生额为100万元，而扣除限额=900×15%=135（万元），因而该公司可以将所发生的广告费和业务宣传费全部扣除。
销售公司业务招待费超标额=25-1000×5‰=20（万元），销售公司广告费和业务宣传费的发生额为100万元，而扣除限额=1000×15%=150（万元），因而该销售公司也可以将所发生的广告费和业务宣传费全部扣除。
两个公司超标部分合计应纳企业所得税=（20.5+20）×25%=10.125（万元）。
由此可见，通过税务筹划，方案二比方案一少缴纳企业所得税13.625万元（23.75-10.125）。因此，济南正佳照明科技有限公司应设立独立核算的子公司从事销售业务。
（四）利用起征点进行税务筹划 起征点是对课税对象征税的起点，即开始征税的最低收入数额界限。当课税对象未达到起征点时，不用征税；当课税对象达到起征点时，对课税对象全额征税。目前，起征点在增值税、营业税中的应用比较多，这就为相关纳税人（个体工商户）的税务筹划提供了可能。在具体实务操作过程中，纳税人应充分考虑收入增加带来的利益和放弃起征点的优惠而增加的税收负担间的关系，避免增值率稍高于起征点而得不偿失。
案例4：淄博市个体工商户徐帆经营一家美发店，2012年6月的营业额为20800元，应当按照5%的税率缴纳营业税。已知该行业的利润率为40%，当地财政厅和国家税务局最新规定的营业税起征点为20000元。根据这种情况，请提出税务筹划方案（只计算营业税及附加税费，暂不考虑其他税负）。
方案一：美发店月营业额为20800元。该美发店应纳营业税=20800×5%=1040（元），应纳城建税及教育费附加=1040×（7%+3%）=104（元），合计纳税=1040+104=1144（元），当月税后利润=20800×40%-1144=7176（元）。
方案二：当月月末实行老年人理发优惠制度，将营业额降低为20000元。则该美发店可以免缴营业税及附加税费，当月税后利润=20000×40%=8000（元）。
由此可见，美发店当月实行优惠制度既可以赢得顾客，树立良好形象，实际上又提高了税后利润824元（8000-7176），可谓一举两得。因此，应当选择方案二。
（五）利用小型微利企业优惠政策进行税务筹划 根据新《企业所得税法》的规定，企业所得税税率为25%，但对小型微利企业的优惠税率为20%。财税[2011]117号文件规定，对年应纳税所得额低于6万元（含6万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。因此，对于年应纳税所得额接近30万元的小型微型企业就有可能利用国家对小型微利企业的优惠政策进行税务筹划。对于超过这一规模的小微企业，则可以通过分立机构的方式来享受税率上的优惠。
案例5：山东新东方出版社下设四个部门：编剧部、广告部、印刷厂和读者服务部，四个部门资产分别为200万元、100万元、300万元、30万元，员工分别为40人、20人、50人、10人。2012年，该出版社年应纳税所得额为90万元，其中，编剧部、广告部、印刷厂和读者服务部的年应纳税所得额分别为28万元、27万元、29万元、6万元。根据这种情况，请提出税务筹划方案。
方案一：新东方出版社保持原有的经营方式。则应纳企业所得税=90×25%=22.5（万元）。
方案二：新东方出版社将广告部、印刷厂和读者服务部分别变更为独立的企业法人。出版社分立之后，每个公司都符合小型微利企业的认定标准。则四个公司共需缴纳企业所得税=28×20%+27×20%+29×20%+6×50%×20%=17.4（万元）。
由此可见，通过税务筹划，方案二比方案一减轻企业所得税税负5.1万元（22.5-17.4）。因此，应当选择方案二。
参考文献：
[1]翟继光：《新税法下企业纳税筹划》，电子工业出版社2010年版。