网络财务报告的质量分析
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【摘 要】 随着互联网对会计信息披露领域的影响不断加深，网络财务报告已成为企业向利益相关者提供财务信息的重要方式。在网络环境下，财务报告的质量应该能够体现出财务报告与互联网集成的优势，向信息使用者提供更加有用的决策信息。文章以问卷调查的方式，对相关性、可靠性、及时性的质量特征进行分析，以了解企业是否充分利用了网络技术的优势从而使财务报告的质量得到进一步提高，进而发现在实际操作中存在的问题和差距。
【关键词】 网络环境； 财务报告； 质量
一、研究背景
自从互联网作为一种新的信息传播媒介出现以来，其发展与普及深刻影响着全球经济的各个领域，并为会计学研究和应用领域拓展出一个极其重要的新方向。信息技术将引起会计模式、会计交流、鉴证本质以及会计职业本身的变化，在这些变化中，网络财务报告（IFR）是一个最明显的变化。Ettredge等（2002）认为，IFR可以减少信息披露成本，可与潜在的信息使用者沟通和交流，潜在地允许公司增加财务披露的内容。
然而，通过互联网进行财务信息的披露只是问题的开端，新的技术环境也给会计信息披露带来了新的挑战。网络环境下更重要的是涉及多方利益相关者利益的网络财务报告的质量。“如果会计这一行业要在新的环境下继续生存并能够更好地为使用者提供相关、可靠和及时的信息，就必须不断变革以适应外部环境的变化。”（杨周南，2000）
FASB在公告中指出：“决策的有用性应作为最重要的质量特征。如果没有有用性，就谈不上从信息中获得足以抵偿该项信息所花费成本的利益。”ASB（1999）、IASB（1989）等也都提出相似的质量特征观点。与传统纸质财务报告的质量特征相比，决策有用性这个核心没有改变，它是由财务报告的目标所决定的，但其外在特征是与时俱进的。在网络环境下，IFR的质量应能够体现出财务报告与互联网集成的优势，并以是否充分利用互联网技术，为决策者提供比传统纸质报告更为有用的财务信息作为其质量评判的主要标准。
二、问卷调查与分析
（一）问卷设计与概况
本次调查的问卷围绕网络环境下财务报告的质量展开，对相关性、可靠性和及时性三个质量特征分别设置了具体项目。其中相关性是基本特征，其他两项属于相关性的支撑特征。共发放问卷426份，回收308份。剔除回答不完整的和非上市公司的59份，有效问卷为249份。被调查者所在的公司36.52%属于制造行业，35.5%属于服务业，贸易和金融业分别占16.67%和11.31%。被调查者当中普通财务人员占77.89%，构成了被调查主体；其次为部门主管，占19.76%；其他人员占2.35%。
调查项目分为非常重要、比较重要、一般、不太重要和不重要五种情况，并依次赋予5、4、3、2、1的分值，以每种情况出现次数的比重作为概率分别计算平均值和标准离差率。调查中计算了两类百分比，一类是被调查者中赞同各项因素能够提高财务报告质量的人数所占百分比，另一类是实际能做到这些项目的公司占总数的百分比。分析方法是以平均值和标准离差率来衡量观点赞同程度和意见分歧程度，同时通过比较两类比例（观点赞同比例和实际比例）发现观念与实际之间的差距。通过对统计结果的分析从观念上和实际操作上来发现网络环境下公司IFR的质量是否比传统财务报告有所提高，进而找到存在的主要问题。
（二）调查结果与分析
1.相关性分析
美国FASB第2号财务会计概念公告对相关性所下的定义为：“信息导致差别的能力。”即会计信息能够影响信息使用者的决策，能够导致信息使用者决策的差别。根据IASB框架，如果信息能通过帮助使用者评价过去、现在和未来事项从而影响到使用者的经济决策过程，则这种信息就是相关的。
本次问卷根据网络技术对财务报告相关性的影响，设计了五项能提高相关性的具体特征：A：建立会计与管理控制业务一体化的信息处理流程（实际：63.03%）；B：对财务报告中的关键数据能链接到其明细的来源、变化（实际工作中尚未涉足）；C：根据客户订制，提供个性化信息（实际：2.8%）；D：能够在页面快速找到财务报告信息并方便用户下载（实际：86%）；E：便于使用者理解、反馈和分析（实际：32%）。括号中为实际做到此项的企业占被调查总数的百分比。调查结果和分析如表1。
统计分析：
特征一的平均值为4.15，介于非常重要和比较重要之间，即大多数人（75.9%）认为企业应建立会计与管理控制业务一体化的信息处理流程。财务业务一体化的基本思想是：在IT环境下，将财务会计流程与经济业务流程有机地融合，实时生成集成信息，并使财务与业务之间的信息能及时有效传递。调查结果与实际值63.03%有一些差异，说明企业实际还有待进一步加强。另外，此项目的标准离差率为0.32，在本组中基本居中，说明在这点上被调查者的意见分歧程度一般。
特征二的平均值为3.18，介于一般和比较重要之间，说明大部分人认为链接到明细数据来源与会计信息质量相关性的关联性不明显，而事实上几乎没有企业能做到这一点。现行的财务报告信息多为一些综合数据，很少有数据的来源和明细变化，有时难以满足使用者的分析需求。本项目的标准离差率较大，说明在这点上被调查者的意见分歧程度较大。
特征三的平均值为4.05，与特征二的结果相似。大多数人（81.53%）认为企业应根据客户订制提供个性化信息。实际比例与赞同率相比有明显差距。从标准离差率来看，被调查者的意见较为集中。
特征四的平均值为4.28，介于非常重要和比较重要之间，即76.71%的人基本赞同此项目。实际操作中，86%的企业建立了财务报告数据库，方便用户查阅并下载，供用户随时查询所需信息，略高于赞成比率。该项目标准离差率较小，说明被调查者的意见比较一致。
特征五的平均值为4.35，与特征一类似。有91.96%的人认同便于理解、反馈和分析是支持财务报告相关性的特征。此项目最低的标准离差率也表示，被调查者的意见达到较高程度的一致。与此同时，实际比率为32%，远小于认同率，说明目前财务信息流仍然是单向的。
2.可靠性分析
根据IASB框架，有用的信息也必须是可靠的信息，不能有误导性或欺骗性。衡量证券市场有效性的重要依据之一是上市公司披露的会计信息的真实性与可靠性（孙铮，1999）。
网络财务报告的可靠性包括财务报告本身的可靠性和信息生成、传输和披露中的可靠性。本次问卷根据网络技术对财务报告可靠性的影响，设计了六项能促进可靠性的具体特征：A：通过对数据的输入环节设置相关程序及密码控制等方式对数据的输入进行控制，把好数据录入关（实际：75.45%）；B：对违反可靠性的人员追究责任（包括法律责任）（实际：50.35%）；C：通过合理授权来限定员工职责（实际：82.63%）；D：数字签名技术（实际：56.29%）；E：通过信息保密技术、追踪非法行为技术等加强网络信息传输安全（实际：50.6%）；F：对数据档案进行存储和备份（实际：80.24%）。调查结果和分析如表2。
统计分析：
特征一的平均值为3.22，介于一般和比较重要之间，但偏向于一般。在无纸化的会计信息系统环境中，如果应用软件正确无误，系统传输安全可靠，则会计信息系统中派生数据（包括电子化的记账凭证、账簿数据和会计报表）的正确性、真实性和完整性完全取决于电子原始数据。所以说，会计信息的输入是保障信息可靠性的源头，在信息质量中具有至关重要的地位，理应受到大多数人的赞同和支持，但仅有14.06%的被调查者认为此项工作非常重要，这样的调查结果出乎我们的意料，反映了企业中一般操作人员对数据输入的重要性认识不足，可靠性没有得到应有的重视。该项目的标准离差率在本组特征中也是较高的，表明被调查者对此项目的认同与否分歧较大。与此同时，实际能做到的企业占75.45%。这表明管理层财务决策的实践与操作人员的认知方面没有达成一致。
特征二的平均值为2.55，在不太重要和一般之间，即大多数操作人员对责任的追究并不赞成。有50.3%的企业实际做到了对违反可靠性的人员追究责任（包括法律责任）。从其较高的标准离差率可知，在这个观点上分歧较大，说明操作人员的责任意识和职业道德水平参差不齐。
特征三的平均值为3.65，介于一般和比较重要之间，即超过一半（59.44%）的被调查人员认为企业应通过合理授权来限定员工职责，如系统设计人员与操作人员进行岗位隔离、操作与稽查两种岗位进行隔离、维修人员与其他岗位隔离等。此项目的标准离差率相对较小，说明观点比较集中。实际做到的企业占总数的82.63%，远远超过赞成人数比例。由于授权是管理层进行的，这个结果也说明企业管理层对授权分工普遍赞成并已实施，但操作人员对此项目重要性的认识有待提高。
特征四的平均值为2.25，介于一般和不太重要之间，且小于2.5。《电子签名法》中明确规定：电子签名是指数据电文中以电子形式所含、所附用于识别签名人身份并表明签名人认可其中内容的数据，也可以说它就是电子印章，它是电子商务安全的重要保障手段。但调查结果显示赞成人数只占18.07%，且标准离差率最高，表明观点分歧很大。实际做到的企业占56.29%，与赞成观点人数比例反差较大。
特征五的平均值为3.51，介于一般和比较赞成之间，且大于3.5，即大多数操作人员倾向于基本赞成的态度。此项目的标准离差率较小，说明在此观点方面比较一致。实际采用对交易计算机的IP地址予以保留、设计网络跟踪系统、对信息流运用加密技术以增强传输安全的企业占50.6%，与所持观点比例基本一致。
特征六的平均值为3.04，介于一般和比较重要之间，但小于3.5。其较低的标准离差率也表明赞同此特征比较集中。实际有80.24%的企业对磁（光）介质存放的交易双方的电子商务数据进行编码并进行了异地备份，高于赞成人数的比例。
3.及时性分析
及时性是相关性的辅助特征之一。信息只有不断保持更新才是有价值的。IASB（2001）陈述道：“如果在信息报告中有过分的或不适当的延迟，则可能失去其相关性。”FASB在描述信息质量特征时指出：“信息只具备及时性，不能成为相关的信息，但是倘不及时，相关的信息也就变成不相关的了。”国际货币基金组织也非常关注财务信息的及时性，并认为即使有财务信息的最佳的质量，如果信息不及时，也会使用于决策的信息变得无用和不相关。Alferdon，Leo，Picker，Pacter和Radford（2005）进一步认为，信息要有用，就必须在最可能影响使用者决策的期间提供给他们。
本次问卷根据网络技术对财务报告及时性的影响，设计了四项与及时性密切相关的具体特征：A：信息更加及时（实际为0）；B：在线实时报告系统，即信息是实时制的（实际为0）；C：定期检测系统并为系统升级（实际：69.05%）；D：对交易事项设立交易的时效性，过了时间期限，该事项自动取消（实际：39.39%）。括号中为实际做到此项的企业占被调查总数的百分比。调查结果和分析如表3。
统计分析：
特征一的平均值为3.27，介于一般和比较重要之间，且小于3.5，即倾向于一般，说明信息技术与财务报告信息及时性之间有关联性，但并不明显。也就是说，网络技术对信息及时性的贡献并不是很大，也可能是企业对网络技术的运用效率并不高，信息及时性没有得到改善。大多数人只是被动地按规定披露年报、中报等，缺乏主动及时披露的动力。
特征二的平均值为2.65，介于一般和不太重要之间，说明被调查者对在线实时报告的认同度不高。从公司方面看，虽然高度发展的计算机技术、网络技术、数据库技术等使会计报告向实时报告的发展具备了技术条件，但实时报告也可能使公司卷入没有及时更新信息引致的责任风险之中。从信息使用者方面看，实时在线报告对其决策的意义到底有多大尚不明确，因此其必要性有待进一步考量。
特征三的平均值为2.61，介于一般和不太重要之间。只有19.68%的人认为非常重要或比较重要。此项目的标准离差率较大，表明被调查者在这个观点上有较大分歧。从执行情况看，企业实际能做到定期检测系统并为系统升级的占69.05%，明显高于支持此观点的比例。
特征四的平均值为2.92，在不太重要和一般之间。说明大多数会计人员认为此项目对网络财务报告质量的影响一般。与第三项类似，标准离差率较高，说明在支持这两个观点方面有较大分歧。企业对该特征的实际执行比例也较低（39.39%）。
三、小结与进一步研究方向
相比传统的纸质财务报告，网络财务报告的质量更强调利用各种网络技术使报告的生成和传输过程更加可靠、安全；报告本身更加相关、及时；使用者能更有效地获取并分析企业的财务状况和经营成果。从对企业财务操作人员的相关问卷调查结果可以发现几个比较突出的制约网络财务报告质量的问题：
一是在网络技术对财务报告质量的促进方面，部分观念落后于实际。表现在：1.可靠性方面：对数据的输入进行控制，把好数据录入关；对违反可靠性的人员追究责任（包括法律责任）；通过合理授权来限定员工职责；数字签名技术；通过信息保密技术、追踪非法行为技术等加强网络信息传输安全；对数据档案进行存储和备份。2.及时性方面：定期检测系统并为系统升级。
二是在网络技术与财务报告结合方面，某些实际操作落后于观念。表现在：1.相关性方面：建立会计与管理控制业务一体化的信息处理流程；披露非财务的信息及专项、重大信息；根据客户订制，提供个性化信息；便于理解、反馈和分析。2.及时性方面：关于实时报告的讨论很多，但实际操作中还未提上日程。
三是网络财务报告的观念和实际执行情况都不尽人意。表现在：1.相关性方面：对财务报告中的关键数据能链接到其明细的来源、变化。2.及时性方面：信息更加及时；在线实时报告系统（信息是实时制的）；对交易事项设立交易的时效性，过了时间期限，该事项自动取消。
四是网络环境对网络财务报告质量的促进方面，部分观念分歧较大。表现在：1.相关性方面：对财务报告中的关键数据能链接到其明细的来源、变化。2.可靠性方面：对违反可靠性的人员追究责任（包括法律责任）；数字签名技术。3.及时性方面：定期检测系统并为系统升级；对交易事项设立交易的时效性，过了时间期限，该事项自动取消。
总体来看，在考量企业是否充分有效地利用各种网络技术提高财务报告的质量时笔者发现，由于观念、实际操作或外部环境等方面的原因，网络财务报告的相关性、可靠性、及时性存在诸多不尽人意的表现。尤其值得注意的是在相关性方面，实际执行情况总体落后于观念；在可靠性方面，观念总体落后于实际执行情况；在及时性方面，观念和实际执行情况都不乐观。财务报告这种特殊的产品与其他商品一样，其主体主要涉及两个方面：信息提供者和信息需求者。其质量更多是从使用者角度来观察的，而信息的提供者方面则更多考虑成本效益、技术、相关责任、负面效应等，两方面存在诸多的不匹配，很大程度上影响公司是否披露、能否披露高质量的IFR。本研究进一步的方向是从信息管理观念、内部会计控制的规范、信息披露技术、公司财务人员素质等方面进行改进和完善，提高网络财务报告的质量。
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