商品流通企业购销对象选择税务筹划利益分析
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【摘 要】 商品流通企业主要环节是购进货物和销售货物，购销对象不同会影响其税负，进而影响其净利润和现金净流量。以应纳增值税额、净利润和现金净流量为分析依据，分析增值税一般纳税义务人和小规模纳税义务人购销对象不同对商品流通企业的利益影响，以期为其购销对象选择决策提供理论依据。
商务部2012年10月8日信息显示，2012年中秋国庆长假期间，全国消费市场呈现购销两旺、繁荣活跃的景象，商贸零售稳步增长，餐饮、旅游消费繁荣畅旺，生活必需品市场平稳运行。据监测，2012年9月30日至10月7日，全国重点监测零售和餐饮企业销售额8 006亿元，比2011年国庆黄金周期间增长15%左右。对于商品流通企业来说，主要环节是购进货物和销售货物，购货对象既可以是增值税一般纳税义务人，也可以是小规模纳税义务人；销货对象也既可以是增值税一般纳税义务人，也可以是小规模纳税义务人或者个人。不同的购货对象会影响企业的税负，进而影响企业的净利润和现金净流量，同样，不同的销货对象也会影响企业的税负，进而影响企业的净利润和现金净流量。以下分别以增值税一般纳税义务人和小规模纳税义务人来分析，并分别以应纳增值税额、净利润和现金净流量为分析依据，来分析购销对象不同对商品流通企业的利益影响，以期为商品流通企业购货对象选择和销货对象选择提供决策理论依据。
一、增值税一般纳税义务人购销对象选择税务筹划利益
（一）增值税一般纳税义务人购货对象选择
增值税一般纳税义务人可以从一般纳税义务人处购货，也可以从小规模纳税义务人处购货，假设不管从哪一方购货，货物质量都一样，购货均能取得增值税专用发票，购货立即付款，销货立即收款。购进价格为P1（不含税），销货价格为P2（不含税），货物适用增值税税率为17%，其他费用为C（不存在纳税调整，费用发生时付现），所得税税率为25%。
1.假设不考虑附加税费
（1）从一般纳税义务人处购货
应纳增值税额=（P2-P1）×17%
应纳所得税额=（P2-P1-C）×25%
净利润=（P2-P1-C）×75%
现金净流量=0.75（P2-P1-C），具体现金流量情况见表1。
（2）从小规模纳税义务人处购货
应纳增值税额=0.17P2-0.03P1
应纳所得税额=（P2-P1-C）×25%
净利润=（P2-P1-C）×75%
现金净流量=0.75（P2-P1-C），具体现金流量情况见表1。
如果以应纳增值税额为分析依据，因为（P2-P1）×17%
2.假设考虑附加税费
因为缴纳增值税，会涉及城市维护建设税和教育费附加，多缴纳增值税会导致城市维护建设税和教育费附加多缴纳，这两项会影响净利润现金净流量。假设城市维护建设税税率为7%，教育费附加率为5%（全国和地方），如果以应纳增值税额为分析依据，因为（P2-P1）×17%[0.9796P2-0.9964P1-C]×75%，所以从一般纳税义务人处购货是有利的。那么以现金净流量为分析依据，又将如何？两者的现金净流量差量在两个时点是不同的，购买时，从一般纳税义务人处购买时会多流出0.14P1，纳税时少流出0.1526P1，如果是短期决策，就得结合资金成本率来考虑，多流出资金产生的收益高于0.0126P1，就应选择从一般纳税义务人处购货，否则，应选择从小规模纳税义务人处购货；如果是长期决策，就得计算差量现金净流量的净现值，根据差量现金净流量的净现值大小来作出判断。
（二）增值税一般纳税义务人销货对象选择
增值税一般纳税义务人可以将货物销售给一般纳税义务人，也可以将货物销售给小规模纳税义务人或者是个人，如果保证不含税销售收入，这样不管销售对象是谁，则都要按P2×（1+17%）收款，销售给一般纳税义务人开具增值税专用发票，一般纳税义务人付款为P2×（1+17%），其中0.17P2是进项税额，可以用于抵扣，也就是净支付是P2；销售给小规模纳税义务人或个人开具普通发票，购买者支付的税额不能用于抵扣，这样购买者净支付就是P2×（1+17%），对于购买者来说，如果认为进价太高，销售方如果作出让步，就会减少自己的销售收入，进而会影响到净利润和现金净流量，所以，在同等条件下，应将货物销售给一般纳税义务人。
二、增值税小规模纳税义务人购销对象选择税务筹划利益
（一）增值税小规模纳税义务人购货对象选择
增值税小规模纳税义务人可以从一般纳税义务人处购货，也可以从小规模纳税义务人处购货，假设不管从哪一方购货，货物质量都一样，购货立即付款，销货立即收款。购进价格为P1（不含税），销货价格为P2（不含税），货物适用增值税税率为17%，其他费用为C（不存在纳税调整，费用发生时付现），所得税税率为25%。
1.假设不考虑附加税费
（1）从一般纳税义务人处购货
应纳增值税额=0.03P2
应纳所得税额=（P2-1.17P1-C）×25%
净利润=（P2-1.17P1-C）×75%
现金净流量=0.75P2-0.8775P1-0.75C，具体现金流量情况见表2。
（2）从小规模纳税义务人处购货
应纳增值税额=0.03P2
应纳所得税额=（P2-1.03P1-C）×25%
净利润=（P2-1.03P1-C）×75%
现金净流量=0.75P2-0.7725P1-0.75C，具体现金流量情况见表2。
如果以应纳增值税额为分析依据，两者都是0.03P2，无差别；如果以净利润为分析依据，因为（P2-1.03P1-C）×75%>（P2-1.17P1-C）×75%，所以从小规模纳税义务人处购货净利润更高；如果以现金净流量为分析依据，差量现金净流量为-0.105P，也是从小规模纳税义务人处购货是有利的。
2.假设考虑附加税费
因为缴纳增值税，会涉及城市维护建设税和教育费附加，两种情况下缴纳增值税一样多，所以缴纳城市维护建设税和教育费附加也一样多，这样对于净利润差额和现金净流量差额不会产生影响，所以结论同不考虑附加税费。
（二）增值税小规模纳税义务人销货对象选择
增值税小规模纳税义务人可以将货物销售给一般纳税义务人，也可以将货物销售给小规模纳税义务人或者是个人。对于一般纳税义务人来说，如果从一般纳税义务人处购货，付款为P2×（1+17%），其中0.17P2是进项税额，可以用于抵扣，也就是净支付是P2，如果从小规模纳税义务人处购货，按照P2×（1+3%）来付款，其中0.03P2是进项税额，可以用于抵扣，也就是净支付是P2。这样一来，小规模纳税义务人销货给一般纳税义务人，如果收款高于P2×（1+3%），就会影响其销售；对于小规模纳税义务人或个人来说，如果从一般纳税义务人处购货，付款为P2×（1+17%），不可以抵扣，也就是净支付是P2×（1+17%），那也就意味着愿意按此付款从小规模纳税义务人处购货，这样一来，假设小规模纳税义务人向小规模纳税义务人或个人销货也按此收款，假设从小规模纳税义务人处购货，购货成本为P1×（1+3%）。
1.假设不考虑附加税费
现金净流量=0.8519P2-0.7725P1-0.75C，具体现金流量情况见表3。
如果以应纳增值税额为分析依据，因为0.0341P2>0.03P2，所以销货对象应选择一般纳税义务人；如果以净利润为分析依据，因为（1.1359P2-1.03P1-C）×75%>（P2-1.03P1-C）×75%，所以销货对象应选择小规模纳税义务人或个人；如果以现金净流量为分析依据，因为差量现金净流量为-0.1019P2，所以销货对象应选择小规模纳税义务人或个人。
如果小规模纳税义务人不按照P2×（1+17%）价格销货给小规模纳税义务人或个人，而是低于此价格销售，这样可以提高竞争力，从而增加其销售量，也会导致其实现更多的净利润和现金净流量。
2.假设考虑附加税费
缴纳增值税，会涉及城市维护建设税和教育费附加，如果以应纳增值税额为分析依据，因为0.0341P2>0.03P2，所以销货对象应选择一般纳税义务人；如果以净利润为分析依据，因为（1.1359P2-1.03P1-C-0.12×0.0341P2）×75%>（P2-1.03P1-C-0.12×0.03P2）×75%，所以销货对象应选择小规模纳税义务人或个人；如果以现金净流量为分析依据，因为差量现金净流量为-0.0981P2，所以销货对象应选择小规模纳税义务人或个人。
三、结论
对于一般纳税人来说，综合考虑各种因素，如果以应纳增值税额为分析依据，从一般纳税义务人处购货可以少缴纳增值税；以净利润为分析依据，从一般纳税义务人处购货是有利的；以现金净流量为分析依据，选择购货对象取决于多流出资金产生的收益，在同等条件下，应将货物销售给一般纳税义务人。
对于小规模纳税义务人来说，综合考虑各种因素，如果以应纳增值税额为分析依据，两者无差别；以净利润或现金净流量为分析依据，从小规模纳税义务人处购货是有利的；如果以应纳增值税额为分析依据，销货对象应选择一般纳税义务人；以净利润或现金净流量为分析依据，销货对象应选择小规模纳税义务人或个人。
【参考文献】
[1] 王韬，刘芳.企业税收筹划[M].北京：科学出版社，2009.
[2] 孙作林.消费型增值税对企业投融资的影响分析[J].商业会计，2011（15）：48-49.
[3] 孙作林.延期纳税税务筹划利益计量[J].会计之友，2012（8上）：114-115.