基于存货处理差异的中美会计核算论文

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我国经济一直都处于世界前列，2010年就已经赶超了日本，且从未停止过追赶美国这世界经济霸主的脚步。虽然我国经济不断发展、资本市场不断走向成熟，但我们不得不面对的现实就是当今的中国在各个方面仍与美国有相当大的差距，作为资本市场重要组成部分的会计亦然。本文将从中美会计之间的准则、会计财务处理中的存货核算差异出发，来寻找一些差异性，并从美国的会计准则中找到可以供我们借鉴学习的地方，来提高我国各企业会计处理的能力，促进我国经济更加蓬勃发展，与国际接轨。

会计准则就是一种为社会会计行为和会计信息设定的一套规范标准，它是会计人员从事会计实践的指标标准，主要是为了规范企业财会信息，以此来反映企业的财务状况和经营成果。作为拥有非常成熟的资本市场和最发达的经济的美国，其会计准则代表了国际会计理论和实务的最高水平。虽然我国于2007年开始实施新的会计准则，成为了我国会计史的一个新的突破，其在实质上实现了同国际的趋同，但相对于美国会计准则仍存在一定的差距，其主要体现在会计准则的层次结构不同，财务报表要素不同，要素确认与计量不同，财务报告方面的不同。在差异明显的会计准则的指导下，我国和美国在会计财务处理中也具有明显的不同，其中在存货核算差异格外显著。存货，就是储存起来以供出售的商品货物或者是在生产过程中耗损后留下来的材料等。

存货在企业的踪资产中占有很大的一部分，作为一项重要的流动资金，对存货的管理要采用更加合适的方法来保证企业资产的正常稳定的运转。同时，公司会计处对于存货的量、存货的收入情况、存货的输出情况等一系列信息都要做到准确核实、记录。这些记录会直接影响到企业的财务输出和经济成本。而且还会影响到企业的所得税、收益和企业的各种业绩评价等，更严重的还会影响到整个市场和国家的运行状况，所以，企业的存货会计处理至关重要，各个国家都采取了相应的存货政策来进行管理。借鉴西方会计核算的特点和优势，可加强与国际会计接轨，中美的存货会计处理差异主要表现在以下几个方面：

一、存货发出计价

我国企业存货的实际成本处理大都采用先进先出法、加权平均法或是个别计价法，但不允许采用后进先出法，理由是其无法真实反映存货流转，而美国企业除了先前三种方法外，还允许采用后进先出法，就是让存货与其进入的先后顺序的相反方向来输出存货，将最先收入的存货作为期末存货成本：先买进来的后卖出去。后进先出法就是这样一个后面进库的存货先出库作为流动的一种方法。这种方法的好处就在于可以将最新进入的存货与其已经实现的销售额相配比。在现在物价上涨的社会形态下，后进先出法确实可以取得一定的利益，由于期末现金余额和销售成本会显得高，那么企业销售的纯利润、所得税和净收益额就会显得低一些。而当物价下跌时，这种情况往往会相反。因此后进先出法并不适于企业长期运用的存货处理方式。因此，大部分企业都会选择不同的存货方式来处理企业的存货以到达企业收取最大的利益所得。除此之外，炼油、玻璃制造等行业就是一会使用后进先出法来保持一定的存量进行企业运转的。我国企业会计制度改革取消了关于存货成本“后进先出法”的使用，究其原因，关键在于后进先出法下极易粉饰企业业绩、操纵会计利润。例如在物价持续上涨的前提下，企业采用后进先出法，可以有效增大财务成本、较少企业利润，暂时性规避相关税款的缴纳，获取税款资金使用的时间价值；在物价行情下跌的情况下，企业采用后进先出法，可以有效减少财务成本，虚增企业利润，以达到提高经营业绩的目的。因此，为了规范存货的核算，企业会计制度改革取消了后进先出法。“后进先出”法在其提高企业资金流动性方面具有天然的优势。在整个市场宏观层面，物价往往是保持波动中上涨趋势的，因此，后进先出法下，企业可以在营业收入中优先将高成本采购存货的价值予以抵扣出来，给企业运营提供了更多的流动资金。美国选择保留了后进先出法的方法，提供了关于后进先出法运用的相关经验，例如，采用标注法，更多地关注采用后进先出法进行存货核算企业的规范性，要求其在会计报表附注予以强调使用的合理性，是否遵循了会计核算的可比性原则等加以利用。即发挥了后进先出法的可选择性，又避免企业肆意的使用操纵利润。

二、存货跌价转回

存货跌价转回就是在已经计提的准备金额中将存货价值转回，并且将转回的金额另外计入当期损益中，这在我国还是可以使用的一种方式，但是在美国早已经禁止这种会计出路方式。目前，我国在合适满足条件的情况下，可以使用这种方式，而使用它的条件就是存货跌价时影响存货价值的因素都已经消失不存在了，而不是影响当时存货的转回的现金。当这些条件都符合时，就可以按照原计提的存货跌价准备将金额转回，通常都是单个项目转回。然而，当存货数目较多时，可以将存货项目分类来进行计提。

三、期末存货

计量对于存货的期末计量，中美两国在会计处理上具有较大的一致性，例如：期末存货都是采用账面价值与可变现净值孰低的原则进行计量，当可变现净值低于存货的账面价值时，应及时对存货计提跌价准备，保证存货价值的准确性。中美两国关于存货期末计价核算最大的区别在于特殊行业金融衍生产品的计量，例如贵金属行业，由于其行业特点，产品价格波动频繁，存货价值更多的取决于市场价格，因此，对于这类存货的期末计量，美国会计核算选择以市场价值进行计量，而不再关注账面价值的高低，更多的体现了公允价值计量的原则；但我国关于这块领域没有特殊化处理，保持了一致性，主要是由于我国金融市场信息获取程度的欠规范性造成的，体现了会计核算的稳健性原则。

四、盘存制度的比较

（一）定期盘存制度下存货核算的比较

1、中美两国之间的定期盘存制度下存货核算相同之处。两国的存货核算之中的相同就在于对于销货成本是不会记录在册的，而且平时的存货账户也只是反映的初期的存货金额，期末的存货金额都是通过实地的盘点得出的。

2、中美两国定期盘存制度下存货核算不同之处。

（1）两国对于存货核算在账户设置上的差别。美国商业企业的账户设置会有“购货”、“购货退回及折让”、“购货折扣”、“购货运费”等等一些来进行核算。而在中国的账户上则不一样，仅仅记载“库存商品”、“原材料”。

（2）而对于已经购得的存货在存货退回、折让以及购入的折扣、存货的运费上，中美两国的处理记录方式也存在较大的差异。当已经购得的商品出现问题需要退回或者折让时，美国的会计会处理记成“购货退回及折让”，而我国则记为“库存商品”；如果赊购的货品再进行现金加以时获得折扣。美国会计处理记为“现金折扣”，并在后附上“应付账款”，我国会计就会记为“财务费用”，并随后附上“应付账款”；而在存货运费方面，应该有企业承担的费用，美国会记为“购货运费”我国则记为“营业费用”。

（3）计算销货成本时是否需要编制期末调整分录，两国存在较大的差异。财政金融骜不驯的野马，如果没有了镣铐和枷锁，它必将横冲直撞，滥用权力恣意损害公民权利。孟德斯鸠认为“要防止滥用权力，就必须以权力约束权力。”[9]《拆迁条例》将强制执行权赋予行政机关，没有明确被拆迁人对拆迁强制执行行为不服可否提起司法审查（绝大多数情况下不能提起），从而使得强制拆迁行为游离于司法权力监督之外，导致了违法拆迁现象层出不穷。《征收与补偿条例》将房屋强制拆迁的权力赋予人民法院，将执行申请权赋予作出征收补偿决定的人民政府，以司法强迁取代《拆迁条例》中的行政拆迁就是为了实现司法权对行政权的监督和制约。中国政法大学法学院院长薛刚凌说：“过去往往是行政机关委托相关企业来搬迁。企业为了实现经济利益，过程很不规范，强制搬迁过程中会出现一些恶性事件。条例实施后，行政机关只能到法院申请强制执行，制度设计者希望通过司法程序的设置来保障群众合法权益，把风险降到最低。制度的前进受到现实情况的制约，很难一步到位，只能逐步推进。通过法院来强制执行是个进步，毕竟司法机关可以对行政机关进行制约。”[10]一旦司法机关拥有了对行政机关的监督权，那么司法机关就可以对房屋拆迁执行申请进行审查，经过审查执行申请合法的予以执行，执行申请不合法的不予以执行。通过这种简单的分权措施，促进行政机关依法行政。此外，将房屋拆迁强制执行权从行政机关转移到司法机关手中也让作出征收补偿决定的人民政府自己心里明白，如果做出的征收补偿行政行为不合法、不合理将得不到人民法院的执行，从而也促使行政机关从“司法他制”走向“行政自制”，自觉地、主动地做到依法行政。

最后值得一提的是，“天堂纵然美好，约兰思（吉尔伯特和沙利文创作的歌剧《约兰思》中的仙女）还是下凡来到人间。法律并不是一切完美之物的真实体现。它总是带着缺陷和瑕疵”。[11]《征收与补偿条例》也不是尽善尽美的杰作，它所确立的城市房屋拆迁法律制度也有它的缺陷和瑕疵，比如没有对房屋占用下的国有土地使用权的补偿规定；没有对房屋承租人保护的规定等。但无论怎么讲，《征收与补偿条例》以“司法强迁”取代“行政拆迁”是我国城市房屋拆迁过程中的一次重大转变。这次重大转变彰显了国家对人权的尊重和保障，同时也表明了政府加强了对行政权的监督和制约。这些都对行政机关依法行政的理念产生了重大的影响。

作者：郭天文 单位：辽宁对外经贸学院会计系