浅论营业税改增值税对施工企业的影响
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中图分类号：F812 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2013）06-000-02
摘 要 营业税改增值税是我国税制改革中的一个重要项目，其主要目的是消除重复纳税，提高税制要素设置的合理性。税制改革的试点工作选择北京及上海的交通动输业及部分现代服务行业，而对于施工企业而言，将来税制改革的全面实施对其也会产生重大影响。文章就针对营业税改增值税对施工企业可能带来的影响进行分析。
关键词 税制改革 营业税改增值税 施工企业
一、施工企业营业税改增值税的主要内容
征收营业税时，征税基础为纳税人的收入总额，对于施工企业而言，其收入总额即为整个工程价款的收入额，因此其应纳税额就是收入总额乘以行业的应税税率。比较增值税与营业税可知，二者征收机制最大的不同即为在计算增值税时，是以纳税人的不含税收入为基底的，而且材料费及直接费还可以抵扣当期的进项税额。所以如果营业税改增值税，纳税人的营业收入、当期成本费用中可抵扣的增值税金额等因素，均会对其税负产生直接影响。
比如，未进行税改前，向施工企业征收3%的营业税，而税改后会向企业征税11%的增值税，所以根据营业税与增值税的征收原则，税改前施工企业应交的营业税计算公式如下：
税制改革前施工企业应交营业税=企业营业收入*营业税率=营业收入*3%
而税改后施工企业需缴纳的增值税计算公式如下：
税改后企业应交增值税=企业营业不含税收入*增值税税率-当期进项税额
=[企业营业收入/（1+增值税税率）]*增值税税率-当期进项税额
=[营业收入/（1+11%）]*11%-当期进项税额
式中的当期进项税额即为施工企业的同期外购项目（比如材料或直接费用）的已纳税金额，主要参照外购项目的增值税发票。
二、施工企业营业税改增值税后税负变化
（一）流转税的变化
可以说税制改革最大的影响就是体现在企业的流转税方面，可以假设以下条件以简化分析：首先单纯只考虑进项税对应17%的基本税率；其次营业税改增值税后企业的服务收入不会改变；最后在考虑附加税费时，仅考虑城市建设维护税与教育附加费。分析过程中，设企业可抵销项税额的购入设备、直接费用以及直接材料等金额占企业营业收入的比例用k表示，企业服务收入用a表示：
在征收施工企业的营业税时，所缴税额即为a*3%，如果进行税改，以建筑施工企业11%的增值税率为例，则需征收施工企业的增值税额为：
增值税销项税额=a/（1+11%）*11%=0.099a
增值税进项税额=（k*a）/（1+17%）*17%=0.145k*a
应缴纳增值税=0.099a-0.145ka
此外，还要加上7%的城市建设维护税及3%的教育附加税，企业税改后流转税及相关附加费用的变化用Δs表示，其计算公式如下：
由上式可知，如果k=0.476，则Δs即为0，而且Δs与k值成反比关系。
由此可见，对于施工企业而言，如果营业税改革为增值税，假如k值低于47.6%，即企业所采购的可抵扣进项税额的直接材料、设备在企业营业收入中的比例低于47.6%，则税制改革就会增加企业的税负，反之，k值大于47.6%，则税制改革可以有效降低企业税负。
（二）应交附加税的变化
对于施工企业而言，还需要缴纳城市建设税及教育附加税等项目，而附加税的征收基础为流转税，所以在税改前征收营业税时，施工企业需交的附加税就是营业税直接乘以附加税率；而将来改革为增值税后，企业需缴纳的附加税就是企业需缴纳的增值税乘以附加税率。由此可见，施工企业需缴附加税的变化，主要由企业应交流转税额来决定的，如果营业税高于增值税，就会减少企业的附加税，反之营业税低于增值税，则会增加附加税的税负。
（三）所得税的变化
税制改革对施工企业所得税的影响是由企业的经营利润来决定的，营业税改增值税后，企业所得税的计税方式发生了较大变化：
未进行税制改革时施工企业所得税，是将其营业成本及营业税从营业收入中扣除后的金额乘以所得税税率，而如果实施税制改革，则会由营业税改为增值税，相应企业的所得税的计算公式如下：
税改后施工企业所得税=[施工企业不含税收入-（营业成本-抵扣进项税额）-增值税-附加税]*企业所税税率
=[（营业收入/（1+11%）-营业成本+抵扣进项税额-增值税-附加税]*企业所得税税率
（四）对地材采购管理的影响
对于施工企业而言，施工过程中所用到的砂料、石料以及砖料等地材占据较大比例，并且结合施工企业分散、项目地点多的特点，地材通常遵循就近采购的原则。由于地材供应商管理还存在一定问题，施工企业就地采购地材时可能无法及时取得发票，或者供应商提供的是抵扣税率较低的发票，有些供应商甚至无法提供发票，因此，施工企业的材料采购管理中长期存在地材采购管理不善的问题。如果将来进行税制改革，施工企业的地材采购可能存在无法及时取得增值税专用发票的问题，则工程总收入额中就无法抵扣地材的进项税额，即使取得税率发票，所能抵扣的税额也相对较低，相应的企业的税收负担就会增加。所以施工企业要从现在开始全面重视地材的采购管理制度，从正规供应商处采购地材，如果供应商无法领购增值税专用发票，则要督促其到税务部门代开增值税发票。
三、税制改革对施工企业税负影响实例分析
某公司为建筑施工企业，其主要承包大中型建筑项目，其在2012年所承包的某小区项目部分资料如下表1所示：
上文中全面分析了营业税改革增值税后对企业税负的影响，结合表1资料可知：
某公司需缴纳的营业税税率为3%，则该项目需缴纳的营业税金额即为：
176，913，350.00*3%=5，307，400.50元；
而如果要向建筑施工企业征收增值税，原则可以使用11%的增值税税率，那么该公司需要缴纳的增值税项目可计算如下：
销项税：176，913，350.00/（1+11%）*11%=17，531，953.61元；
可抵扣进项税：89，596，383.55/（1+17%）*17%=13，018，277.95元；
需缴纳的增值税为销项税扣除可抵扣进项税，则为：
17，531，953.61-13，018，277.95=4，513，675.66元；
由上述计算结果可以计算出营业税与增值税之间的差额，为：
5，307，400.50-4，513，675.66=793，724.84元；
由此可计算出该施工企业的税负减轻比为：793，724.84/5，307，400.50=14.96%；
对于该施工企业而言，如果进行税制改革，仅仅一个项目就可以减轻企业将近15%的税负，节约了大量的资金，大大减少了资金的支出量，因此对企业的发展也更加有利。
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