浅谈应收款项坏账准备计提方法选择

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根据《企业会计准则》规定，企业应收款项可能发生的损失应当计提坏账准备，具体包括：应收账款、应收票据、其他应收款、预付账款等。企业坏账的处理方法有两种：直接转销法和备抵法。直接转销法忽视了坏账损失与赊销业务的联系，在转销坏账损失的前期，对于坏账的情况不做任何处理，不符合权责发生制及收入费用相配比的会计原则，一般企业很少采用。备抵法是按期估计坏账损失，形成坏账准备的计提方法，此方法使收入更好的与费用相配比，避免企业虚增利润；在报表上列示应收款项净额，使其接近于未来实际可收回的金额。用备抵法估计坏账损失有四种方法：销货百分比法、余额百分比法、账龄分析法、个别认定法。本文主要探讨应收账款、应收票据、其他应收款分别更适合于备抵法下的哪种坏账计提方法。

一、应收账款坏账准备计提方法的选择

应收账款是企业经常发生的与经营业务直接相关的应收未收的销售货款或营业款，通常是企业应收款项的主要构成。

（一）销货百分比法 销货百分比法是以赊销金额的一定百分比估计坏账损失的一种方法。其依据是坏账与当期赊销额有关。估计坏账损失=当期赊销收入坏账率。坏账率根据企业以往实际发生坏账数额与销售额之间的关系，以及结合生产经营情况和销售政策等相关资料确定。此种方法计算简便，根据当期赊销额确定坏账，使得坏账费用和收入严格配比。但是该方法不考虑“坏账准备”科目原有余额，仅以当期赊销金额的一定比例估计坏账，无法反映以前时期的坏账情况。同时，该方法不考虑不同应收账款的风险，采用统一的坏账率计算，与实际情况不符。因此，此方法在实际应用中比较少。

（二）余额百分比法 应收账款余额百分比法是按应收账款余额的一定百分比估计坏账损失的一种方法。其依据是坏账与未收回的账款有关。各企业依据自身的情况及以往的经验，按期末应收账款余额的一定比例提取坏账准备，计入当期“资产减值损失”科目；当期实际发生的坏账损失，冲减坏账准备。用余额百分比法计提坏账准备，受应收账款余额和坏账率两个因素的影响，就企业而言，应收账款余额大小是固定的，因此坏账率成为了坏账计提是否合理的唯一标准。由于会计人员素质不一，坏账率的正确与否很难保证。而且余额百分比法也未考虑不同应收账款的风险不同，用同一个坏账率计提不太合理。但余额百分比法核算简单，考虑到了坏账准备原有的余额，据此做出调整，注重坏账准备应有的余额。此方法适用于于应收账款在资产总额中所占比例较小，应收账款户数较多且金额较小的企业。

（三）账龄分析法 账龄分析法是根据应收账款账龄长短来估计坏账损失的一种方法。账龄，指客户所欠账款的期间。一般说，拖欠期越长，产生坏账的可能性就越大。账龄分析法考虑了欠款时间与收回风险的关系，将应收账款分为若干类，分别以不同的坏账率计提坏账损失，与销货百分比法和余额百分比法相比更加准确。但是，账龄分析法只是考虑了账龄与风险的关系，而没有考虑欠款企业的实际情况，因此有些片面。同时，用这种方法核算期末应收款项并不都是当期的赊销产生的，使得收益的计算不够合理。该方法比较适合于应收账款在资产总额中所占比例较大，应收账款户数较多且金额较大的企业。

（四）个别认定法 个别认定法是根据每项应收款项的实际情况分布估计坏账损失的方法。个别认定法按客户的信用状况和偿债能力计提坏账损失，做到具体问题具体分析，因此计提的数额相对比较准确。用此方法，可以知道欠款企业的具体状况，便于及时与对方沟通，加强了对应收账款的管理。但是个别计价法需要花费很多时间调查客户的偿债能力与信用状况，操作比价麻烦，同时增加了成本。因此，该方法适用于应收账款在资产总额中所占比例较大，应收账款户数较少且金额较大的情况，并与其他方法同时配合使用。

二、应收票据坏账准备计提方法的选择

应收票据与应收账款不同，应收票据的信誉要远远高于应收账款，其成为坏账的可能性要远远小于应收账款，因此与应收账款一起计提坏账的方法是不合理的。而且应收票据中的银行承兑汇票基本无风险，可不计提坏账。

（一）销货百分比法 当期销售额中既包括应收账款又包括应收票据，若要采用销货百分比法计提应收票据的坏账准备，则要剔除应收账款部分以及不需计提的银行承兑汇票部分，并且根据票据种类、期限以及公司信誉的不同，每笔应收票据成为坏账的风险是不同的，采用同一比例计提不太合理。因此，采用销货百分比法计提是不合适的。

（二）余额百分比法 用该种方法计提坏账准备，本期计提的坏账是在本期应计提坏账额扣除上期计提的坏账与实际发生的坏账数额之差后计提的。如：企业按应收账款余额百分比法估算坏账损失，提取率为5‰，第1年末，应收票据余额为150万元，则应提坏账准备为7500元（1500000×5‰），即借方记“资产减值损失—坏账准备”，贷方记“坏账准备—应收票据坏账准备”科目。第2年发生坏账6000元，则借记“坏账准备—应收票据坏账准备”6000，贷方记“应收票据”6000，此时坏账准备存在贷方余额1500元。第2年末，应收票据余额为100万元，则应提坏账准备为5000元（1000000×5‰），已提坏账准备1500元（7500-6000），因此需补提坏账准备仅为3500元（5000-1500）。由于应收票据的期限最长为6个月，所以一张票据跨越两个会计年度是不可能的，到期后未收回的票据金额转为应收账款核算，因此在计提本年应收票据坏账时，考虑原坏账准备余额是不合理的。同样的，用余额百分比法计提坏账对风险不同的票据也无法区分，因此，采用此种方法计提也不太合适。

（三）账龄分析法 应收票据的最长期限为6个月，到期后收不到款项则转为应收账款。若用账龄长短来确定提取比例，则每笔票据的实质差异并不大，用该种方法计提的坏账金额也不够准确。

（四）个别认定法 根据票据种类、期限以及公司信誉的不同，每笔应收票据成为坏账的风险是不同的，用个别认定法可以根据票据风险程度的不同，来分别制定坏账提取比例，更符合实际。而且，在实务操作过程中，企业的应收票据要远少于应收账款，这也为采用个别认定法提供了条件。

因此，笔者认为：个别认定法是计提应收票据坏账准备最恰当的方法。

三、其他应收款坏账准备计提方法的选择

其他应收款是企业应收款项的另一重要组成部分，核算除应收账款、应收票据、预付账款、应收股利和应收利息以外的其他各种应收、暂付款项，包括备用金，应收的各种罚款、赔款，应向职工收取的各种垫付款，应计收的利息和存出保证金等。

（一）销货百分比法 其它应收款是各种应收、暂付款项，它一般与销货款无关或无直接关系，因此用销货百分比来计提是不合理的。

（二）余额百分比法 其他应收款内容多且来源杂，在各个会计期间，其他应收款的金额差异是比较大的，因此，仅以其余额或当期发生额来计提坏账准备显得过于粗糙，偏差很大，甚至还可能使企业利用其他应收款计提坏账准备的机会操纵利润，误导投资者对会计信息的使用，可见，用该种方法计提不合适。

（三）账龄分析法 账龄分析法根据其他应收款的账龄长短来估计坏账损失。其他应收款欠款的时间越久，产生坏账的可能性就越大，通过时间的长短，对每一期限的其他应收款分比例计提，比较合理。

（四）个别认定法 正如前所述，其他应收款内容多项目杂，而且每笔款项相对来说金额不大，采用个别认定法没有必要，在实际操作中也无法实现。

因此，笔者认为：账龄分析法是计提其他应收款坏账准备最合适的方法。

参考文献：

［1］朱学义：《中级财务会计》，机械工业出版社2010年版。

［2］李瑞兰：《刍议坏账准备的计提方法：赊销百分比法》，《财会通讯》（综合版·上）2011年第4期。