浅析积分换购时的收入确认问题

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【摘要】随着促销方式的多样化，不乏有商家采取了如下模式：根据积分标准将消费者消费金额折算后计入积分会员卡，当积分达到一定数额可当现金使用或直接兑换商品。这种促销方式使得消费者在购买商品或劳务的过程中会获得积分，可能的方法有递延收益法和预计负债法。本文依据FASB和IASB联合项目中的新收入准则对上述业务的收入确认问题进行探讨，为实务会计提供一些建议。

【关键词】积分会员卡；兑换积分；收入确认；会计处理

一、积分会员卡的业务模式

本文所讨论的积分会员卡运营模式是指顾客购物价款可以积分，达到一定积分数额可以兑换商品或现金券。这就使得假如顾客能够积分达到限额，顾客之前的每一单位支出商家返还了部分金额，收入如何确认的问题引发争论。

笔者希望针对这种业务模式依据新国际收入准则找出最适合的会计处理办法，以供会计实务参考。

二、积分兑换的会计处理方法

观点一：将奖励积分视为销售收入的一种形式，对于顾客可能会用积分兑换的奖励以公允价值计量，将企业获得的销售收入在奖励积分与其他部分之间进行分配。然而顾客并不是在购买商品或是服务的同时兑换积分奖励，因此应当将初始销售收入分为几个部分，每一个部分按照单独的标准进行确认以反映交易的实质。故企业将初始销售收入分摊至奖励积分，并且作为一项递延收入，直到企业已履行其积分奖励义务时才予以确认。

观点二：消费积分计划的实质仅仅是一项附属于销售业务的促销活动。当顾客付费购买产品或服务时，就已经满足会计准则规定的收入确认条件，根据估计的积分兑换百分比即可估算出由于提供该奖励所引起的企业增量成本，并把该增量成本确认为预计负债，计入销售费用。故销售商品时先不考虑积分的影响，对企业销售收入予以全额确认。

三、基于FASB与IASB联合项目收入准则的分析

新收入准则的核心原则是，当商品或服务被转移至客户时，按照交易价格确认收入。根据该核心原则，收入的确认通过应用五步法模型来实现。

（一）识别与客户之间的合同

合同产生可强制执行的权利和义务。本文讨论业务的合同指企业销售商品给顾客并承诺积分标准，积分达到一定数额可兑换商品。

（二）识别合同中的单独履行义务

履行义务是指为转移商品或服务（包括客户可向其客户转售或提供的商品或服务），而在合同中作出的承诺。如果商品或服务能够被明显区分或就该合同而言已经被明显区分，需使用新模型的指标来区分不同的履行义务。

据此笔者认为，奖励给客户的积分是因为销售业务而产生的，是交易本身一个单独可辨认的组成元素，代表了赋予顾客的一种权利，而顾客为了得到这一权利事实上已经在初始交易时支付了费用。也就是说，顾客在初始交易时支付的款项不仅是为了获得商品，也是为了获得积分。所以企业会有两种不同的履行义务，一种是为直接购买商品的顾客提供商品的义务，一种是顾客兑换商品时提供商品的义务。

（三）确定交易价格

此处交易价格为企业实际收到的价款。

（四）分配交易价格

交易价格应分配至各项可明显区分的单独履行义务，该分配应当基于相对独立售价。独立售价可能是在类似情形下单独向一个客户或向类似客户出售商品或服务的独立售价。

故在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，奖励积分的公允价值为单独销售可取得的金额。

（五）履行义务得以满足时确认收入

在商品或服务被转移至客户且客户取得对商品或服务的控制权时确认收入。故将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入、奖励积分的公允价值确认为递延收益。在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入。

综上可以看出，应用新的五步法模型，捆绑在一起的商品或服务，如果能够被明显区分，则必须单独确认。即观点一中方法更符合国际收入确认准则。

四、例题解析

例：2015年3月1日，某超市规定购物每10元赠送1分，积分可在一年内兑换，可获得与积分相等金额的商品。某顾客购买了价值1000元（不含增值税）的商品，积分为100分，商品成本为700元。估计该顾客会在有效期内全额兑换积分。该顾客于2015年5月购买了价值150元（不含增值税）的零食，用积分抵扣100元，余额以现金支付，零食成本为100元。

（一）2015年3月初始销售

观点一：借：库存现金1170；贷：主营业务收入900，递延收益100，应交税费――应交增值税（销项税额）170。借：主营业务成本700贷：库存商品700。

观点二：借：库存现金1170；贷：主营业务收入1000，应交税费――应交增值税（销项税额）170。借：销售费用100；贷：预计负债100。借：主营业务成本700；贷：库存商品700。

（二）2008年3月顾客在有效期内兑换积分

观点一：借：库存现金75.5，递延收益100，销售费用100；贷：主营业务收入250，应交税费――应交增值税（销项税额）25.5。借：主营业务成本100；贷：库存商品100。

观点二：借：库存现金75.5，预计负债100；贷：主营业务收入150，应交税费――应交增值税（销项税额）25.5。借：主营业务成本100；贷：库存商品100。

五、总结

观点一中“将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提生的收入与奖励积分之间进行分配，与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益，待客户兑换奖励积分或失效时，结转计入当期损益”的会计处理方式更符合权责发生制基础和客观性原则，

参考文献：

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[2]赵雪莲.浅析商业储值卡发展中存在的问题[J].中国商贸，2011（6）

[3]王琦.商业储值卡业务的会计处理：不同方法的比较[J].财会月刊，2015（1）

[4]国际财务报告解释公告第13号――顾客忠诚度计划（IFRIC13）