对构建外商投资企业利润真实性审核机制的思考
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【摘要】文章从外资企业利润管理现状及局限性出发，探讨了利润的会计处理方式，并针对完善外资企业利润管理提出了自己的建议。
【关键词】外资企业 利润 真实性审核
一、外资企业利润管理现状及局限性
从外汇管理的角度看，目前我国对外商投资企业的利润管理主要集中在资本项目和经常项目。资本项目下，对外商投资企业外方所得利润境内再投资或增资、外商投资企业将未分配利润转增本企业资本进行了明确规定，由外汇局直接进行核准办理；经常项目下，外汇局授权外汇指定银行，对外商投资企业利润或红利汇出，及外方人民币利润再投资退税款售付汇业务进行审核办理。但是现行的管理措施对利润的形成和处置尚存以下问题。
一是利润形成的监测手段落后，易形成隐形外债风险。现行的外汇管理制度，对外商投资企业利润产生的真实性缺乏有效的统计监测手段，以至大量的外资企业投资收益，以各种形式滞留境内，至今未纳入外债统计监测范畴。而这部分利润具有处置的随意性和隐蔽性特点，若外资企业真实的利润统计不完整，一旦国际收支发生逆转，外方随时可以通过正常或非正常渠道将此类资金调回境外，对国际收支平衡管理有着严重影响。
二是利润处置的管理手段滞后，易形成重复处置事实。外商投资企业的利润进行再投资或增资，由资本项目外汇管理部门进行核准处置；利润的汇出管理，则由被授权的外汇指定银行进行审核处理。按规定办理上述业务后，要求在企业的外汇登记证上进行相应的记录，国际收支申报系统要予以逐笔统计，外汇账户系统要进行核准件的录入。但是，这些业务操作界面互不交叉，没有一个统一的管理口径，业务信息不能共享，以至利润的重复处置难以有效避免，极易形成骗汇或虚假投资风险。
二、利润的会计处理方式
无论外汇局或外汇指定银行，办理外商投资企业利润处置业务，都要对企业年度审计报告中利润数据的真实性进行审核。但报告中的利润数据不是孤立存在的，如利润的货币处置则与现金流量表有着密切联系，所以对资产负债表、外汇收支情况表和现金流量表等利润关联数据之间的逻辑性、平衡性进行有针对性的审查是很有必要的。因此，利润处置的审核部门应深入认识外商投资企业利润的会计处理流程（见图1），通过严格的外资企业、会计师事务所、以及相关涉外管理部门操作行为，详尽分析企业各种财务报表中利润数据的关联关系，进而有力提升外汇局或外汇指定银行对外商投资企业利润的真实性审核管理有着积极意义。
在企业所有报表中，资产负债表是最为基础、最为全面的会计报表。资产负债表中利润的会计处理，主要有以下三种表现形式：一是企业不分配年度利润，将利润作为所有者权益，直接记入“未分配利润”科目，作为企业的留存收益，为企业扩大经营发展留足充溢的流动资金保障；二是企业通过股东会决议，制定了年度利润分配方案，并且将利润以货币资金的形式直接分配给所有股东，此种情况的会计处理，同时减少资产项下的“银行存款或是现金”科目数据，与所有者权益项下的“未分配利润”科目数据；三是企业通过股东会决议，制定了年度利润分配方案，但暂时尚未将利润实际支付给每个股东，此种情况的会计处理，将应支付的利润作为负债项，反映在“应付股利或应付利润”科目中。在对资产负债表了解的基础上，通过详细分析年度外汇收支情况表和现金流量表中的关联科目，以更为准确的掌握企业利润形成和处置的合规性。
三、完善外资企业利润管理的建议
1、利润真实性审核的管理思路
现行的外汇管理政策，规定了外商投资企业在进行利润处置时，需要进行审核的相关资料，但是对如何确认利润形成的真实性却没有一个完整的审核机制，以至出现虚假利润和利润重复处置等状况。为此，把住利润形成的源头关口，共享利润处置的关联信息，建立利润形成与处置的真实性审核模块，统一纳入直接投资外汇管理监测系统管理，是构建科学而高效的外商投资企业利润真实性审核机制的关键所在。
2、利润形成的真实性审核
企业的经营状况无非两种结果，有利润形成或是发生亏损没有利润。在利润不进行处置的情况下，由于企业没有相关的外汇收支行为发生，因此外汇局无法及时了解企业利润形成的真实性状况，但是掌握外商投资企业利润的整体状况，对我国的外汇收支平衡管理有着重要影响。为此，无论外资企业是否对利润进行处置，外汇局都必须强制收集外资企业利润形成数据，统一进入直接投资外汇管理统计监测系统的“利润管理”模块，此原则不能变。主要通过以下两个途径收集利润形成数据。
一是应该充分利用外汇年检平台开展利润审核。结合现有的操作规程，主要对企业提供的由会计师事务所出具的验资报告和年度审计报告等文书进行审核，以确认企业出资和利润形成的真实性。一方面，建议在每年的外汇年检期间，外汇局对为企业出具验资报告、审计报告和外汇收支情况表等文书的会计师事务所（图1简称“A会计师事务所”）实行“文书真实性确认制度”，一来可以杜绝虚假的会计报告，二来可以强化会计师事务所履职的责任意识。另一方面，为进一步确保利润数据的真实性，建议建立“利润专项审核制度”，借助外汇收支情况审核报告这一载体，相应丰富外汇收支情况表中对外资企业利润关联项目的审核范围，以更为详细的披露企业利润状况。并且由异于出具年度审计报告的会计师事务所（图1简称“B会计师事务所”）进行审核，以形成相互交叉审计的监督作用。鉴于会计师事务所执业质量参差不齐的现实，为保证外汇收支情况审核报告质量，建议外汇局每年根据会计师事务所执业情况，指定一定范围的会计师事务所从事外汇收支情况的会计审核业务。具体流程见图1。
二是建立“利润关注企业”制度采集关联数据。此项制度主要通过逐月的非现场数据统计，对重点的外商投资企业利润变动情况进行监测。以外商投资企业外方出资规模和企业营业收入为主要指标筛选出重点监测的外商投资企业，根据企业每月的利润表或损益表的主要项目，计算出重点企业的净利润。建议此项工作可由外汇指定银行直接向重点企业收集数据，因为每个企业都有主要业务受理银行，因此，由企业决定利润监测数据的报送银行，再由银行统一汇总后报外汇局备案（见表1）。
（注：（1）+（2）－（3）－（4）＝（5）。）
通过上述两种渠道，对重点外商投资企业的利润形成情况进行逐月登记，与每年外汇年检所掌握的利润情况进行汇总核对。而且，外汇局要加大对资本项目工作人员会计专业知识的培训力度，使其详尽掌握企业年度审计报告资产负债表、损益表和现金流量表中的利润关联科目数据关系，以便于提高履职能力。
3、利润处置的真实性审核
外商投资企业利润形成的真实性得以有效审核后，如何有效避免外商投资企业利润的重复处置是当务之急，它能够及时防范因利润的重复汇出或出资等形成的骗汇和骗税行为。
一是建立外商投资企业利润处置信息共享机制。以正在开发的直接投资外汇管理统计监测系统为平台，嵌入“利润管理”模块，从外汇账户信息管理系统和国际收支申报系统中，分别提取资本项目下利润处置的外汇业务核准数据（如再投资或增资等），与银行审核的利润汇出等数据，从而即时掌握企业的利润处置情况，有效避免利润的重复处置。
二是加强对外汇指定银行代位履责的监管力度。一方面对正在开发的直接投资外汇管理系统，能够与外汇指定银行接口，使银行在办理利润汇出等业务中能够及时查阅相关的利润处置信息，进而从机制上统一外汇利润处置信息。另一方面银行要加强内部管理，强化对外商投资企业利润汇出的现场审核力度，保证利润汇出的真实性。
三是充分发挥外资企业外汇年检信息核对功能。企业本年度利润分配方案，一般在下一年度的第一季度通过股东会决议形成。因此，外汇年检工作能够在规定的间内，集中对辖内外商投资企业外汇收支情况进行较全面的审核。要充分发挥外汇年检优势，将外资企业的利润形成情况和处置情况，通过相关报表与关联系统进行详细核对。对有重大疑问的企业，采取深入调查取证，确认存在违规外汇收支行为要按规定严肃处理。