驾驶员培训学校的会计处理研究
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一、驾驶培训收入的确认
机动车驾驶员的培训流程大致可分为三个阶段，科目一道路交通安全法律法规及相关驾驶知识、科目二场内驾驶、科目三道路驾驶技能及（俗称科目四的）安全文明驾驶常识。按照最新《机动车驾驶培训教学与考试大纲》的培训学时要求，以C1为例培训总学时是78学时，其中科目一12学时、科目二26学时、科目三40学时。培训一个学员基本上需要40天左右，加上预约的时间，正常培训时间为2~3个月甚至更长，因此对学员的培训服务难以在一个月的会计期间开始并完成。基于驾驶培训流程，笔者认为驾培公司对于收入的确认，理论上合理的方法是采用完工百分比法。在收取培训费时，先通过“预收账款”科目核算，当学员通过相应科目的考试时，按照学员已完成的培训学时数占培训总学时数的比例作为完工进度，在资产负债表日按照对应学员培训收入总额乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认培训收入后的金额，确认当期提供培训劳务收入，计入“主营业务收入”科目，这样符合权责发生制的会计核算要求。
二、代收考试费的处理
考试费是交警部门收取的驾考报名费用。根据最新规定，考试费等的收费由公安机关交通管理部门负责，并由学员自行到交警部门设立的缴费点缴纳。但实际培训过程中，不少学员为节省一定时间，仍自愿委托机动车驾驶员培训机构代收以上费用。对此现象，《湖南省机动车驾驶许可培训收费行为规则》明确规定，学员自愿委托机动车驾驶员培训机构代收考试费、发证费、考场训练费、考场食宿费、加班费、约考费和驾驶证数码照相费等，必须由单位财务执收，并提供由执收机构出具委托人(学员)姓名的收费票据。可见，如果驾校代收考试费，也必然要在会计核算中反映。《企业会计准则第14号———收入》规定，企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不能确认为收入。据此，在实务处理中，驾校可单独开具代收费票据，通过“其他应付款”科目核算。对于驾校代收的考试费等是否需要交纳营业税也是一个争论的问题。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令第136号）文件第五条的规定，纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》文件的第十三条的规定，条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（一）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（二）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（三）所收款项全额上缴财政。对于驾校主要代收的考试费上缴交警队取得的是非税收入一般缴款书，属于行政事业性收费票据，款项上缴财政，因此代收考试费不计入价外费用，驾校代收费不需缴纳营业税。
三、驾校成本的核算
驾校按目录分类应归为交通运输行业里的培训类单位，但由于市场化程度高，更合理的方法应是归为第三产业里的服务行业。对于驾校成本的组成，有人认为驾校账务处理可以不设成本，支出列入期间费用核算，只设置收入类科目和费用类科目，对此笔者有不同看法。成本，是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。可见，对外提供劳务的企业，即服务业一样有成本。相比制造业，服务业是对外提供劳务，生产的是无形的“产品”。服务业的“产品”是通过提供给客户的各项服务活动而为企业带来经济利益的流入，对于驾校的“产品”则是提供驾驶培训服务让学员取得驾照。因此对于驾校提供的培训服务，也需核算成本。比照交通运输企业的生产经营成本，驾校成本包括以下三部分：（1）驾驶培训过程中实际消耗的燃料、轮胎等支出。（2）提供培训服务的教练员工资、奖金、津贴等。（3）驾驶培训过程中发生的车辆修理费、折旧费、过路过桥费、场地设施维护费、场地水电费、业务员薪酬、考点办公费等，类似于制造业的制造费用。实务处理中，驾照当期实际发生的直接成本，计入“劳务成本”科目核算，并根据考试科目设置二级明细。
针对具体某个科目的练习中发生的成本费用直接归入对应的科目成本。如科目二是进行场内训练，利用驾校的训练场地，则场地设施维护费、场地水电费等是科目二的训练成本；科目三是路考训练，在实际道路上练习，则过路过桥费等应计入科目三的训练成本。还有的一些成本，是由几个考试科目共同承担，如教练员工资、燃料费、车辆修理费、折旧费等，对于这些项目可先通过“制造费用（或营运间接费用）”统一归集，期末按照各科目所需培训学时作为分配标准，将制造费用分配到各考试科目成本中。驾校收入的确认适用完工百分比法，根据配比原则，驾校也应根据完工进度分期结转成本，计入“主营业务成本”。
作者：刘杰 单位：湖南财经工业职业技术学院