税收政策范文精选

我国改革开放以来，中小企业不仅成为推动国民经济持续快速健康发展的重要力量，而且在缓解社会就业压力、为社会化大生产提供必需的协作服务、创新技术、带动中小城镇建设等方面发挥了独特作用。同时中小企业还成为了国家税收新的增长点。但是，由于目前中小企业存在融资难度大、社会负担重、政策支持力度小及其自身缺陷等问题，中小企业的发展受到严重制约。本文欲从政策层面进行分析，以便为促进中小企业的快速发展提供有力支持。

一、现行中小企业税收政策中存在的问题

随着经济形势的发展变化，现行税收政策尤其是优惠政策已不能适应中小企业快速发展的要求，存在优惠政策适用范围窄、优惠手段单一、优惠目标不明确等一系列问题，突出地表现在增值税、所得税和税收管理服务等方面，阻碍了中小企业的持续快速健康发展。

(一)现行增值税税制对中小企业存在的歧视和限制

现行增值税税制把纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两类，且规定从1998年7月1日起，凡达不到销售额标准(工业企业年销售额100万元，商业企业年销售额180万元)的纳税人，不管企业会计核算是否健全，一律不得认定为一般纳税人，而划为小规模纳税人征税。小规模纳税人的征税规定是：进项税额不允许抵扣，也不得使用增值税专用发票：经营上必须开具专用发票的，要到税务机关申请代开，而且只能按“征收率”填开应纳税额。这些政策不但加重了小规模纳税人的税收负担，而且使购货方因不能足额抵扣进项税额而不愿购买小规模纳税人的货物，使占总纳税户80%甚至90%以上的小规模纳税人在激烈的市场竞争中处于极为不利的地位，阻断了一般纳税人与小规模纳税人之间的正常经济交往。增值税两类纳税人的界定标准不合理，把中小企业大量地划为小规模纳税人，再加上小规模纳税人的征收率偏高(工业企业6%，商业企业4%)，其税负远远超过一般纳税人。同时，现行“生产型”增值税制，使企业购置固定资产的进项税额得不到抵扣，又加重了其税收负担，降低了产品在国内外市场的竞争力，这些都对中小企业的生产经营和发展极为不利。

(二)现行所得税制对中小企业发展的制约

现行企业所得税制仍实行内外两套税法，对外资企业优惠多，税负轻；对内资企业优惠少，税负重；同属内资企业，又是对大型企业优惠多，对中小企业优惠少。现在外商投资企业的实际税负率约12%左右，内资企业的实际税负率约为25%左右，其中中小企业实际税负率则更高。这主要是以下税收政策规定造成的：

1．优惠税率仍然过高。现行企业所得税制规定，对利润较低的企业可实行优惠税率，年应纳税所得额在10万元以下的减按27%优惠税率征收，在3万元以下的减按18%优惠税率征收。这一优惠税率仍然过高，而适用优惠税率的应纳税所得额标准则定得太低，使得应予扶持的中小企业得不到照顾。

1我国保险业税收政策的现状

改革开放之初,我国保险市场由中国人民保险公司一家经营,全部保费收入只有4.6亿元。到2007年底,全国保险公司达到110家,总资产2.9万亿元,实现保费收入7000多亿元,市场规模增长1500多倍。保险已经渗透到经济社会的方方面面,逐步成为服务民生、改善民生和保障民生的,重要手段,成为支持投资、扩大消费和保障出口的重要因素,成为优化金融结构、提高金融市场资源配置效率的重要力量,成为促进社会管理和公共服务创新、提高政府行政效能的重要方式。

从1980年恢复保险业以来,国家对保险业采取了免税扶植的政策。但从1983年开始,国家对保险业实行高税负的政策。1983年财税体制改革后,逐步确立了国家对保险业主要征收营业税和所得税两大主体税种的保险税制。同时,征收印花税、城市维护建设税、教育费附加等。总体看,我国保险业税收政策的调整整体上延续了逐步规范、合理化的演化路径,税种、税目不断得到优化,总体税负有所下降。但随着改革开放的进一步深入,保险业税收政策方面仍然存在一些主要问题,严重制约了我国保险业进一步发展。

2我国保险业税收政策的问题及原因分析

2.1保险业税负偏重

(1)从计税依据来看,作为保险业两大主体税种的营业税,是以营业额全额为计税依据进行征税,而不是按照净额(即价差)征税,更不是像增值税那样只对增值额征税,即保险业务所消耗的购进货物所承担的增值税税额不能得到扣除。所以,保险业承担了营业税和增值税的双重税收负担。此外,营业税的营业额包括金融机构收取的各种价外费用,因此,一些实际并不构成企业收入的代收费用,也被计入营业额征收营业税。

(2)从税率来看,相对于美国等发达国家而言,一般税率在4%以下,我国营业税率虽然为5%,但仍然属于较高水平。同样,印花税率也较高。财产保险合同与仓储保管合同、财产租赁合同适用千分之一的印花税率,比其他合同所适用的万分之

五、万分之三等税率要高。在这种情况下,税负过高,一方面不利于保险公司进行有效保险产品的供给和产品创新;另一方面,税负过高,保险公司将税负转嫁给消费者,导致保险产品价格上升,减少产品需求,降低社会福利。

自20世纪90年代中期以来，中国企业的对外经济关系，已经不仅仅是原来的对外贸易、工程承包、劳务输出、销售、分销、国家许可、技术转让等方式，而开始纷纷到境外直接投资，从“产品输出”过渡到“资本输出”或“资本运作”。随着越来越多的中国企业走向海外，联合国贸发会议预测，中国将成为全球第五大对外直接投资来源地。面对经济增长新形势带来的税源变化，我国的相关税收政策由于多种原因，却显得相对滞后。为此，较为系统地研究境外所得税收政策的相关问题，显得尤为必要。

一、资本流动税收政策种类：中性与非中性

资本流动分为资本输入与资本输出两种形式。境外所得税收政策是针对资本输出的所得而制定的税收政策，它既受制于输出国政府对本国资本输出的政策倾向，也受到国际税收政策的影响。这两者共同影响所形成的税收政策有中性与非中性之分。

资本流动中性分为资本输出中性与资本输入中性。资本输出中性要求税法既不鼓励也不阻碍资本的输出，使得在国内的投资者和在海外的投资者的相同税前所得适用相同的税率；资本输入中性则要求位于同一国家内的本国投资者和外国投资者在相同税前所得情况下适用相同的税率，税收协定中的资本无差别要求，实质上就是资本输入中性的体现。

但是一国在对待资本输出中性与资本输入中性方面，在内容上存在着明显的矛盾。一国若强调资本输出中性，就可能偏离资本输入中性；反过来，一国若强调资本输入中性，则又可能偏离资本输出中性。比如资本输出中性要求居住国对其居民的全球所得进行征税，并对外国来源所得的外国税收实行抵免；而资本输入中性则要求居住国对所有的外国来源所得实行免税。因此，资本输出中性与资本输入中性在理论上有着天然的矛盾，无法解决。因而，一个国家究竟应实行怎样的税收政策才能既坚持资本输出中性又符合资本输入中性，属于一个两难的问题。这一理论空隙为一个国家选择符合其自身利益要求的税收政策提供了充分的理由。所以资本跨国流动中的税收中性原则实际上不可能得到严格执行。

在经济全球化背景下，资本的社会属性已经不是人们关注的重点，而资本运动所带来的对本国社会经济的影响则是各国政府必须关注的现实。各国政府根据本国资本的存量，都可能分别采取鼓励或限制资本输入、资本输出的税收政策。

一般而言，对资本流动税收政策的选择，首先，取决于该国资本的存量以及本国经济对资本的容量。在本国资本不充足的时候，政府显然更多地考虑吸收外资，即实行有利于资本输入的税收政策。其次，则是资本收益率的比较。只有当资本的流动能带来更多的经济收益和社会福利时，才会在税收政策上更加鼓励大规模的跨国资本流动。第三，经济活动范围的扩大，要求经济关系得以延伸，这既对资本流动的规模、速度等提出了要求，也对相关税收政策提出了挑战。

二、各国在资本流动中的税收政策实践：中性与非中性并存

一、几个重大税收政策问题：

（一）促进经济增长方式由粗放型向集约型转变的税收政策。

实现经济增长方式由粗放型向集约型的根本转变，必须既要优化产业结构，促进产业升级，也要优化区域经济结构，促进经济协调发展。对现有不够合理的经济结构进行大规模的，调整涉及到一系列的税收政策问题，例如，与转让土地使用权和房屋以及其他商品、原材料等货物有关的土地增值税、营业税、印花税，增值税的进项税额与销项税额的问题，同破产企业与被兼并企业有关的欠税问题和亏损结转的问题，兼并方或受让方按照国家引导的方向调整生产经营结构应给予的企业所得税鼓励问题，以及联营企业和大型企业集团的所得税重复征税问题等。与此同时，还应注意以下问题：1、破产清算是加速经济结构调整的一项重要举措，税收在原则上应该给予支持，但在实践中还必须注意防止“假破产，真逃债”，即一方面把债务包袱卸给国家，另一方面破产企业的原班人马和机器设备，却依旧交由别的企业整体接收的非法行为。

2、我国现行分税制体制中，对国有企业所得税，仍然按照企业隶属关系，将其收入分别划归中央和地方；对铁路、银行、保险部门的各种收入，也仍然沿用旧办法，全部按部门汇总缴纳给中央。这些办法，助长了在长期条块分割管理下所形成的“别人”的资产可以流入，“自己”的资产不得流出的错误思想，阻碍了存量资产在更大范围内进行跨地区、跨部门的重组。

3、税收只有积极促进国民经济的增长，特别是大力促进集约型的经济增长，才有不断增长的税源。经济增长方式从粗放型向集约型转变，正是在于后者会比前者带来更大的经济效益。

（二）对投资和再投资的税收鼓励政策。

结合我国在投资结构和投资税收优惠规定方面存在的问题，专家们提出的政策性建议主要有以下各点：1、从我国投资状况看，存在着宏观规模过大，微观结构失调，不符合产业政策等问题。从财政状况看，在连年赤字的条件下，平均每年用于投资的税收减免，仍然高达百亿元。因此，今后我国对投资的税收优惠，应该加强总额控制，引导企业增加自身投入。2、在优惠方式上，尽可能减少采用增列所得税税前列支和免除增值税销项税额的做法。3、鉴于我国科技还不够发达，中小企业居多的实际情况，在投资税收政策上，不仅要给高新技术企业以积极鼓励，而且还要给进行技术改造的企业以大力扶持；不仅要给使用新科技成果的企业以鼓励，还要给从事科技开发的科研单位以更多的支持。4、由于投资方向在地区和结构上存在一些失调，建议对在西部地区并且又是生产中所短缺的资源开发，诸如原油、煤炭金属和非金属矿产品等资源开发以及农牧业等的投资，给予应有的税收鼓励。5、消费与投资是关系到社会需求与供给的一对重要经济问题，从我国实际出发，对一些税收政策作出调整，以采取引导消费、鼓励投资的政策为佳。6、修改对外商投资企业的减免税规定，建议以项目优先取代地域性倾斜的政策。7、采取多种灵活有效的投资税收优惠形式。建议除现有的优惠税率和定期减免税以外，还可参考国外的税收信贷（即延期纳税）、税收抵免以及加速折旧等形式。

（三）对高新技术产业的税收鼓励政策。

装备制造业是为国民经济发展提供基础的物质生产力的基础行业，其产品具有工具性特点并处于工业产业化链条的最上游。而机械制造业是为各行各业提供技术装备的基础性行业，都是关系到我国综合国力提升能力的重要基础性产业，在我国实现工业化和现代化的过程中居于关键地位，发挥着举足轻重的作用。全面了解和借鉴西方发达国家和世界各国在这一领域的经济政策，结合我国实际，制定符合我国国情的经济、金融、财税等各个领域的国家政策，全面促进基础产业的振兴与发展，对于我国具有十分重要的现实意义和保持长期可持续发展的重要战略意义。文章全面比较中外在这一领域的经济税收激励政策的基础上，提出了促进我国装备制造业发展的税收政策建议。使我国尽快实现工业化和现代化并在这一领域与先进国家齐头并进。

一、国外有关制造业的税收政策

机械制造业作为制造业的重要组成部分，世界各国均给予了普遍的重视与支持。各国均结合本国税收制度的特点，在税收制度设计、税收优惠安排等各方面给予了持续激励。

(一)美国。

美国并没有针对装备制造业单独制定或颁布相关税收优惠措施，对产业发展的鼓励主要通过普惠性的税收制度安排来实现。税收激励主要以所得税为主，具体形式通常以间接优惠为主，同时辅之以直接优惠。直接优惠方式表现为定期减免所得税，采用低税率等；间接优惠方式通常包括加速折旧、投资抵免、费用扣除、亏损结转、提取科研开发准备金等。美国政府在20世纪六七十年代对资本所得实行的是高税率政策，结果严重阻碍了高新产业的发展。1978年，美国国会决定降低投资所得税，使税率从49%降低到28%，1981年1月31日里根总统签署了“经济复兴税法”，将税率进一步降低到20%。该法规定：(1)增加实验研究费减税制度。对于高出企业过去3年R&D(研究与开发，以下简称R&D)支出平均额的部分，减税25%。(2)缩短机械设备的折旧年限。对于实验研究用机械设备，大幅度地缩短历来的折旧年限，折旧期限定为3年，产业用机械设备的折旧年限定为5年。(3)进一步扩大企业向大学赠送供研究用新设备的减税范围。(4)对跨国公司的研究开发型小企业采取税收优惠措施。

美国现行的固定资产折旧方面的政策：1986年以后投入使用的有形财产可以根据“修正后的加速成本回收制度”进行资本成本回收。通常的成本回收期限是3年、5年、7年、10年、15年、20年和27.5年以及39年(1993年5月13日之前投入使用的非居住性不动产回收期限为31.5年，下同)。大多数有形个人财产适用3年、5年或者7年的成本回收期限，其中汽车适用5年的成本回收期限；对成本回收期限为3年、5年、7年或者10年的财产采用200%(双倍)的余额递减折旧法折旧，没有折旧完的余额再采用直线折旧法折旧，从而使折旧扣除最大化。对成本回收期限为15年和20年的财产采用150%的余额递减折旧法折旧，没有折旧完的余额再采用直线折旧法折旧。另外，可以选择使用“替代折旧制度”(基本上是直线折旧法)。对居住性不动产通常是采用直线折旧法在27.5年的期限内进行折旧，对非居住性不动产则是采用直线折旧法在39年的期限内折旧。

美国对折旧和折耗还有一些具体规定：(1)于2001年9月10日之后、2004年9月11日之前购买的、成本回收期限少于20年且适用“修正后的加速成本回收制度”的新财产，某些电脑软件、水利公用事业财产和某些租赁期间的改良物，在第一年可以享受特殊的30%的折旧扣除。这些财产必须在2005年之前投入使用(某些寿命较长的财产可以在2006年之前投入使用)。(2)1980年以后、1987年1月1日以前在美国投入使用的大多数有形动产以及不动产，必须根据加速成本回收制度进行资本成本的回收。加速成本回收制度允许纳税人使用加速的方式在法律规定的期限内收回成本。通常，加速成本回收制度允许的回收期限是3年、5年、10年、15年、18年以及19年。(3)汽车以及规定的某些其他财产适用特别的规定。只有当汽车50%以上是用于符合条件的经营时，才能够申请加速折旧扣除。对于不足50%的为经营使用的汽车以及某些其他的有形财产，美国也有特殊的规定。(4)新财产和使用过的财产的成本回收方式及回收期限是相同的。纳税人可以选择在普通回收期限或更长的回收期限以内使用直线折旧法回收成本。纳税人还可以选择在普通回收期限以内使用150%的余额递减法回收除不动产以外所有财产的成本。在计算最低替代税时要求上述方法进行成本回收，但是已申请在第一年进行30%折旧扣除的财产除外。(5)公司可以选择根据法律规定的年度最高扣除限额(2002年为2.4万美元；2003年为2.5万美元)，列支某些用于积极贸易经营的、符合条件的财产的成本。另外，公司按照该方法进行的扣除不得超过经营的应纳税所得。2001年9月10日之后购置、2007年之前在曼哈顿“自由区”投入使用的财产，年度最高扣除限额可以增加3.5万美元。(6)对于在美国境外使用的某些有形动产和不动产，美国在法令中制定了单独的成本回收方法和期限。(7)某些控制污染的设备可以享受快速摊销。在美国，不要求税收上的折旧与会计账簿上的折旧相一致。

不针对特定行业单独制定或颁布相关税收优惠措施，是美国产业税收优惠政策的最大特点之一。目前，美国产业税收优惠政策的两个基石分别是：科研机构作为非营利机构免征各项税收和对企业R&D费用实行税收优惠。

摘要税收优惠是各国常用的减轻税收负担的措施，它具有引导资源合理配置，促进经济结构调整，给企业提供宽松发展空间等作用。改革开放以来，我国制定了多项税收优惠政策，在发挥重要作用的同时，也逐渐暴露出一些问题，如单纯强调优惠而忽略了整体投资环境，减免期限不科学，优惠手段单一等。本文在分析了我国税收优惠存在问题之后，提出了改进的原则和对策。

税收优惠是指税收国为实现一定的社会、政治或经济目的，通过制定倾斜性的税收政策法规来豁免或减少经济行为或经济结果的税收负担措施。

税收优惠政策的实质改变了三种税收关系。一是税收优惠导致了双方财产利益的增减变化，即国家将部分税款根据有关的税法（或税收政策）的规定返还给受惠方（纳税人）。二是税收优惠政策使得受惠方可以不缴或少缴税款，但国家为其提供的服务并未因此减少，这些费用便转移到其他纳税人身上，增加了其他纳税人的负担。三是税收优惠使受惠方得到了经济援助，在受惠方资金实力、管理水平、技术能力、员工素质等方面并不一定高于一般企业的情况下，竞争力得到加强。

具体而言，税收优惠在实现税收调控功能中的作用体现为：

第一，税收减免措施，大大减轻了企业的负担

《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第七条第一款规定：“设在经济特区的外商投资企业、在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业，减按15%的税率征收企业所得税。”同时该条第三款对设在特定区域内的属于能源、交通、港口、码头或者国家鼓励的其他项目的可以减按15%的税率征收企业所得税。对外商投资兴办的先进技术企业，在税法规定的减免期满后，仍为先进技术企业的，可延长三年减半征收所得税。这些优惠政策的实施，大大缓解了高科技企业资金困难，增强了企业的竞争力。

第二，引导资源合理配置，促进产业结构合理调整

我国现在正处于经济体制的转型期，即从传统的计划经济体制向市场经济体制转变，提倡靠市场调节经济，但市场调节具有滞后性，企业对产业结构的调整的反应始终表现的比较迟缓。在这种情况下，政府通过合理的税收政策，对需要下大力、急需发展的产业予以税收优惠，而对限制的行业不予以优惠或者实施高税负，就可以给所有市场行为主体一个比较明确的产业信号，从而引导社会资源合理流动，实现产业结构优化。

摘要：政策性税收筹划是我国的经济生活中的新生事物，与一般性技术层面的税收筹划不同，本文所说的政策性税收筹划特指针对我国特大型企业集团的一种国家税收政策层面上的税收筹划。从国内研究看，由于目前我国关于税收筹划的研究主要停留在技术层面上，对这种特殊的政策性税收筹划的理论分析，总的来说，还没有引起关注。但从实践看，20世纪90年代中期以来，我国某些大型企业集团在政策性税收筹划实践方面积累了一定经验，并取得了良好的经济绩效。基于此，本文在论述中将运用新制度经济学的分析工具，重点对政策性筹划的内涵进行初步研究，并在此基础上提出政策性税收筹划的逻辑和技术路径。

关键词：政策性；税收筹划；政策性税收

前言

政策性税收筹划是指特大型企业集团在不违背税收立法精神的前提下，与国家政府中的税务、财政等部门进行协商，试图改变现有对企业或行业不适用的税收制度，以实现企业利润最大化的理财方法。从制度经济学角度看，这种筹划实质上是一种税收制度筹划的创新活动。特大型企业集团发现现行税收制度的非均衡，从而产生的税收制度创新需求，政府根据这一制度需求对税收制度的供给进行调整，以实现税收制度均衡。政策性税收筹划是一种新的更有效率的税收制度来改进、替代另一种税收制度的过程。这一基本论断是本文从新制度经济学的视角来透视政策性税收筹划的基本依据。

政策性税收筹划起点

根据新制度经济学的基本理论，税收制度的非均衡可理解为税收博弈的参与人对现行税制不满意状态，从供求关系看，是指制度供给与制度需求不一致的一种状态。政策性税收筹划实际上就是对税收制度非均衡的一种反应。

从政策性税收筹划的实践看，我国税收制度的非均衡主要表现为税收制度的需求缺口，即对新的税收制度需求的产生先于该制度实际供给的形成，从而造成税收制度有效供给的不足。税收制度的非均衡产生的原因主要是源于税收政策实施中的统一性与行业执行特殊性的矛盾。因为现有的国家层面上的税法与各种税收政策的制定和实施，是基于全国“一盘棋”的考虑，强调全局性、统一性、整体性。但从现实的情况看，由于国民经济中各行各业存在巨大差异，使形式上公平的税收法律和政策在实施中出现结果上的不平等，压抑了行业生产的积极性，势必会影响到该经济主体的利益，导致其在竞争中处于劣势，失去同其他同类企业竞争的公平性，从而导致效率损失。税收制度的非均衡必然意味着现行税制安排的净收益小于可供选择税制安排的净收益，而基于行业特殊性的对原有税法与税收政策的修正和部分的改进，正体现了税收制度由非均衡到均衡的运动，由于这种改进符合公平与合理的税收原则，国家的利益不但不会减少，反而会因为行业生产积极性的提高将大幅度增加，形成税收制度创新的潜在收益，导致新的潜在制度需求，从而构成政策性税收筹划的逻辑起点。

政策性税收筹划的逻辑路径

1．税收优惠政策抑制了产业结构的优化。普惠型、身份型是我国的外商投资税收优惠政策的主要特征，即对所有生产型外商投资企业不加区别地实行优惠税率、“二免三减半”等税收优惠政策。这种对外商投资企业不加区别的税收优惠政策使外资企业不必采用先进技术就获得了对内资企业的竞争优势，削弱了外资企业采用先进技术的动力，诱使大量的外资积淀于一般的生产、加工、消费性等行业，造成了这些行业的过度发展，相对地阻止了外资向高精尖产业的流动，形成了外商直接投资结构不合理的现象。根据商务部统计，截至2004年，外商对华直接投资的累计协议金额10966.09亿美元中，投入到第二产业的有7486.31亿美元，占比68.27%，其中投入到工业的FDI占比64.76%，并主要集中于劳动密集型的一般制造业和加工工业。第一产业，即农、林、牧、渔等行业的FDI额为213.07亿美元，占三次产业总额的1.94%，比重明显偏低；投向第三产业的FDI额占三次产业总额的比重为29.79%，但其中房地产业占比17.73%，属于基础产业的交通运输、仓储及邮电通讯业吸收的FDI额仅占2.39%，政府重点鼓励的科研、技术服务业吸收的FDI更少，只占0.47%。由此可见，税收优惠政策虽然引来了大量外资，带动了经济的增长，但是这种增长还停留在粗放型增长阶段，并没有通过吸引外资获得大量的先进技术或者实现产业结构的升级，所获得的先进技术也远未达到预期，间接获得的“技术溢出”也相当有限，因此出现了外资对中国技术进步作用“有产业而无技术”的现象。一些引资项目实际是向中国转移资源压力和环境污染压力。这样的引资和出口增长并没有带来社会福利的增长，反而增加了本已紧张的能源、原材料的消耗和环境负担，实际是可持续发展能力的流失。这就是为什么我们“繁荣而不富裕”的一个原因。

2．税收优惠政策造成税收收入的大量流失，减少了政府的财政收入，降低了政府公共服务的水平。有资料表明，1983-1992年仅“二免三减半”一项税收优惠政策，就使税基流失1500亿元，税款损失达500亿元之多。如果加上其他方面对外商投资企业和外国企业及个人的税收优惠，税基流失可能高达3000亿元左右，税款流失可能达到1000亿元，相当于国家一年全部财政收入的1/6（张秋华，1999）。另外，税收优惠还导致东道国财政收入的变相流失，最新资料显示，在华跨国公司利用非法手段避税，每年给我国造成的税收收入损失达300亿元以上，相当于2003年中央财政收入的1/30。目前，我国60%以上的外资企业账面亏损，但却不断追加在我国的投资。调查显示，这些“常亏不倒户”主要是利用从获利年度起“二免三减半”的优惠条款，人为推迟获利年度，逃避纳税义务（丽霞，2004）。

3．税收优惠政策导致外商投资企业从中国赚取了更多的利润。根据国际货币基金组织的IFS统计数据计算得知，中国1993-2003年期间年均GNP要低于GDP大约114亿美元，这意味着外商投资收益会随着外商投资规模的增加而增加，造成了中国国民财富的流失。据世界银行估计，在20世纪90年代后期，流入发展中国家的外商直接投资所获得的年平均利润率为16%-18%。假设外商直接投资在中国所获得的年平均利润率为17%，那么根据截至2005年12月底我国实际使用外资金额为6224.05亿美元，可以推算出外商2005年从中国大约赚走了1058亿美元的利润，即使考虑到外商投资的折旧和部分外资企业已经不复存在的因素，外商2005年也从中国赚走了500多亿美元的利润。另外，我们可以利用外商投资企业税收占全国总税收的比重来大致估算FDI在中国所获取的利润。2003年涉外税收总额占全国税收总额的比重为20.86%，由于FDI企业税收占涉外税收的98%以上，所以用涉外税收来代表外商投资企业的税收情况，即使不考虑税收优惠等政策性因素，即假设内外资企业税负相同，外商投资企业所赚取的利润也占到中国所有企业利润总额的20%以上。如果再考虑税收优惠政策，外商投资企业所赚取的利润还要高。

4．税收优惠政策造成外资对内资的挤出效应。由于外资进入的行业主要是那些竞争性行业或市场化程度较高的产业，在这些产业中，外资企业因享受税收优惠政策在国内市场获得竞争优势，挤出了相对具有更高效率的国内企业。目前，进入中国的FDI中大约有60%分布在产品过剩、生产能力闲置突出的消费品工业，投向重工业的外资只占40%（郭克莎，2000）。而且，内外资的投资方向大体相同，在产业构成上具有很大的相似性，其相关系数高达0.94（刘金钵、任荣明，2003）。因此两者之间不形成互补，甚至出现争夺同一投资领域的现象，加剧了外资的挤出效应。外资对内资的挤出效应促使一部分内资外逃，以“外资”的身份重新回流到国内，得以享受到税收优惠待遇，形成了许多假外资企业。王国林、杨海珍（2001）等人证实了我国资本外逃与外国直接投资之间的正相关关系，说明我国的资本外逃主要是由于内资和外资之间差别的政策待遇引起的。根据中国商务部的统计，维尔京、开曼、萨摩亚已分别成长为中国FDI第

二、第七和第九大来源地。在这当中，假外资的比重应该是比较高的。至于全部的FDI中假外资的比重到底有多高，世界银行早在1992年就估计该比重已经达到25%；而许多专家学者则估计，到目前为止假外资的比重应该已超过33%（柴青山，2006）。有学者曾作过统计，我国对外资的“超国民待遇”每年造成大约143.22亿美元的资本外逃（谢清河，2004）。这种由于内外资企业差别性的税收优惠政策所引起的“过渡性资本外逃”一方面造成了国内企业与假外资企业的不公平竞争、大量的税收流失，给国家财政造成了巨大损失；另一方面，由于资金的跨国转移，需要付出额外的人力与财力，从而造成了无意义的产出损失与效率损失，造成国民财富的减少。

三、对我国外商投资税收优惠的政策建议

1．尽快统一内外资企业税收优惠政策。给外资企业以国民待遇，为内外资企业创造公平竞争的市场环境。首先，在投资环境不断完善的条件下，统一内外资企业税收优惠政策不会对外商投资产生较大影响，同时也有利于保护内资企业，增强其竞争力；其次，统一内外资企业税收优惠，以投资方向作为适用优惠标准，从根本上杜绝了假外资的产生，有利于规范我国的投资环境。

2．重新确定税收优惠的目标。技术进步是一个国家经济发展的主要动力，外商投资于高新技术产业可以给东道国带来成熟的技术，同时对国内产业的“溢出效应”、“关联效应”、“结构调整效应”将是不可估量的。因此，我国新的外商投资企业税收优惠政策的构建应从鼓励科技进步的方面来考虑，把优惠重点放在科技含量高，附加值高，能提高生产效率的投资项目，以及一些制约经济发展的瓶颈产业和产业链中研发、设计、品牌和关键零部件等环节上。取消对一般制造业和简单加工业的税收优惠政策。设立技术标准，提高外资进入的技术门槛，相应地调整税收优惠政策，鼓励具有先进技术的外资流入。这种以技术为目标的外资税收优惠政策可以通过促使技术外溢的实现提升中国产业的整体技术水平，同时避免内外资企业在一般制造行业的过度竞争，减少了外资的挤出效应。

内容提要:中小企业作为一国经济的重要组成部分，在国民经济发展中具有非常重要的作用。各国政府都制定了许多优惠政策来促进中小企业的快速发展，其中税收政策就是一项重要内容。而我国促进中小企业发展的税收政策还存在许多问题，因此，应借新一轮税制改革和调整之机，进一步予以改进和完善。

关键词：税收政策；税收优惠政策；税收负担；纳税服务

在国民经济发展中，中小企业往往起着非常重要的作用。国家经济实力的壮大，劳动力的充分就业，以及社会的稳定，主要是由从事第二、第三产业的中小企业来承担。可以说，没有中小企业的持续快速发展，就没有国民经济的持续快速协调发展。改革开放以来，我国经济在整体上能够实现和保持持续快速发展，中小企业所发挥的巨大作用是不可估量的。但由于我国经济社会发展不平衡，目前全国仍有相当部分地区的中小企业没有很好地发展起来。究其原因，主要是国家和地方政府的扶持力度不够，尤其是税收政策没有能真正起到支持中小企业发展的作用。国外经验表明，税收是市场经济条件下扶持中小企业发展的最有效手段，因此，我国必须改革和完善现行的税收政策，促进中小企业的快速发展。

一、现行税收政策不利于中小企业发展

我国现行的税收政策对中小企业的倾斜不够，不但如此，对中小企业还存在歧视政策，给中小企业的发展带来一定的阻力。主要表现在：

（一）现行税收优惠政策不利于中小企业的发展

我国现行的税收优惠政策专门针对中小企业的太少，而且大多散见于其他税收优惠政策之中。具体有：在增值税方面，对年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，其增值税征收率由6%调减为4%；2003年和2004年两次提高增值税起征点，目前最高起征点为销售货物的月销售额5000元，销售应税劳务的月销售额3000元，按次纳税的每次（日）销售额为200元。在营业税方面，对纳入全国试点范围的非营利性中小企业信用担保、再担保机构，可由其从事担保业务收入给予享受3年内免征营业税的优惠政策。在企业所得税方面，对年应纳税所得额在3万元以下（含3万元）的企业，按18%的税率征收所得税；年应纳税所得额在10万元以下（含10万元）至3万元的企业，按27%的税率征收所得税；对于中小型乡镇企业，还可在应缴税款的基础上再减征10%，用于补助其社会性开支费用。除此之外，中小企业还可以“搭便车”的形式享受一些税收优惠政策，如增加就业的税收优惠政策、新办企业的税收优惠政策、国家级高新技术开发区内的高新技术企业税收优惠政策等等。这些税收优惠政策基本上适应了转轨时期中小企业的发展需要，对促进中小企业改革发展起到了积极作用，但也存在明显的不足。首先，税收优惠的目标不明确、针对性不强。现行税收优惠政策有按所有制性质和经济性质制定的，也有按地区制定的，还有按产业导向制定的，但没有从中小企业本身的特殊性考虑，对中小企业在经济发展和社会稳定中的地位缺乏应有的重视。其次，税收优惠政策的法律层次不高，稳定性差且内容零散。再次，税收优惠形式单一，支持力度不够。我国税收优惠的主要形式是减免税和优惠税率，其他形式较少。实行的基本上是直接优惠，间接优惠较少。同时，我国中小企业税收优惠的力度也有限。

（二）中小企业的负担偏重

会计政策应服务于会计目标，而税收政策则服从和服务于税收目标。从两者的相互关系看，税收政策是财务会计的一个环境因素，它制约和影响财务会计的确认、计量、记录与披露方法；会计政策则是税收制度的实现基础，它决定或影响税收政策的实现。会计政策和税收政策的基本关系模式主要有两种，一是基本统一模式，即会计政策和税收政策基本保持一致甚至完全统一。实行“两则两制”前我国基本上采用这种模式。二是基本分离模式，即会计政策和税收政策有统一性，更有独立性，针对具体的会计(涉税)事项，分别规定不同的具体处理原则和方法，使两种政策之间保持一定的甚至大量的差异。现阶段我国采用这种模式。下面以企业会计制度、会计准则和几个主要税种的税收法律法规为依据，对我国现行会计政策和税收政策在负债方面的主要差异进行比较和探讨。

负债是指企业过去的交易事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。企业的负债，按其流动性不同，分为流动负债和长期负债。会计政策与税收政策在负债方面的主要差异有以下几个方面。

放弃债权。指债权人主动或非主动放弃应收债权的行为。对债务人而言，债权人放弃债权后就有一个如何进行会计处理与申报纳税的问题。从实践上看，大致有三种具体情形。第一种情形，因债权人破产、撤销等原因，债务人无法支付的应付款项，按《企业会计制度》规定，应转入资本公积。而按《企业所得税暂行条例实施细则》规定，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，应作为其他应税收入计算纳税。第二种情形，债权人与债务人进行债务重组后，债务人少支付的债务，按《企业会计制度》规定，应支付债务账面金额与实际清偿债务之间的差额，应转作资本公积，现行税法对该项差额明确规定应并计征税。国家税务总局的2003第6号令《企业债务重组业务所得税处理办法》规定：“债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产相关的税费的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。”一次性并计纳税确有困难的，经主管税务机关批准，可以在不超过5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。国家税务总局取消该项审批后，按国税发[2004]82号规定，纳税人在1个纳税年度内债务重组所得占应纳税所得额50％以上的，才可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额。第三种情形，债权人主动宣布放弃债权，债务人转为资本公积或长期挂账，对此应否计征企业所得税，企业所得税法尚无明确规定。但外商投资企业和外国企业所得税已有相应的规定。国家税务总局国税字[1999]195号文件针对外商投资企业和外国企业的应付未付款规定：“企业应付未付款，凡债权人逾期两年未要求偿还的，应计入企业当年度的收益计算缴纳企业所得税。”

预计负债。包括企业对外担保、商业承兑票据贴现、未决讼诉、产品质量保证等很可能产生的负债。按或有事项准则规定，如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件，企业应将其确认为负债：该义务是企业承担的现时义务；该义务的履行很可能导致经济利益流出企业(指可能性超过50％、小于或等于95％)；该义务的金额能够可靠地计量。如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则补偿金额只能在基本确定能收到时(可能性大于95％小于100％)，作为资产单独确认且确认补偿金额不应超过所确认负债的账面价值。从这个规定中可以看出，会计上针对或有事项确认负债的概率较大，确认资产的概率较小，这也是稳健性原则的体现。而税收上针对费用和损失，通常坚持实际支付(发生)原则，不论是企业所得税还是外商投资企业和外国企业所得税，一般都不承认预计负债。

借款费用。《企业会计制度》第77条规定：“企业所发生的借款费用，是指因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。”《企业所得税税前扣除办法》第33条规定：“借款费用是纳税人为经营活动的需要承担的、与借入资金相关的利息费用，包括长期、短期借款的利息，与债券相关的折价或溢价的摊销，安排借款时发生的辅助费用的摊销，与借入资金有关的作为利息费用调整额的外币借款产生的差额。”对借款费用的定义，这两项规定基本一致。从理论上说，未确认融资费用的摊销额也属于借款费用。财政部在财会[2003]10号文件中明确规定：“在融资租入固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用，应计入当期财务费用，而不计入固定资产的成本。”为了便于比较，这里重点讨论长期借款费用的会计与税收政策差异。长期借款费用的政策差异，焦点是如何划分资本化与费用化的问题。具体来说，包括资本化的范围不同、资本化的确认标准不同、资本化的计算方法不同三个方面。第一，就借款费用资本化的范围而言，按《借款费用》准则和会计制度规定，只有专门借款(指为购建固定资产而专门借入的款项)的借款费用才有资本化的问题，而按《企业所得税税前扣除办法》规定，为购置、建造和生产固定资产、无形资产而借款所发生的借款费用，为投资而借入资金发生的借款费用，为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，都有资本化或成本化的问题。国家税务总局《关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》(国税发[2003]45号)中，对企业投资的借款费用处理作了修改，规定纳税人为对外投资而发生的借款费用，符合《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第6条和《企业所得税税前扣除办法》第36条规定的，可以直接扣除，不需要资本化和计入有关投资的成本。财政部财基字[1999]74号《房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定》和财会字[1998]66号《关于执行具体会计准则和(股份有限公司会计制度)有关会计问题解答》规定：“房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用，在开发产品完工之前，计入开发成本。开发产品完工之后而发生的利息等借款费用，计入财务费用。”关键性差异在于购置无形资产的借款费用是否需要资本化。第二，就借款费用资本化(成本化)的确认标准而言，会计上强调“所购建的固定资产达到预定可使用状态前”，所发生的借款费用应资本化；税收上对购置、建造和生产固定资产、无形资产强调“交付使用前”，所发生的借款费用应资本化，对房地产开发企业强调“房地产完工之前”，所发生的借款费用应资本化。根据《借款费用》准则规定，对“达到预定可使用状态”可从以下几个方面来判断，即固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或实质上已经完成；所购建的固定资产与设计或合同要求相符或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用；继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。第三，就资本化或成本化的计算方法而言，按《借款费用》准则和《企业会计制度》规定，在计算固定资产借款费用资本化金额时，首先要具备三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始，然后还要通过计算非正常中断时间(暂停资本化时间)、加权平均支出、加权平均利率，最后再计算出应资本化的金额。而税法并未作出类似具体的规定。对不能准确划分用途的借款，《企业所得税税前扣除办法》规定：“纳税人借款未指明用途的，其借款费用应按经营性活动和资本性支出所占资金的比例，合理计算应计入有关资产成本的借款费用和可直接扣除的借款费用。”

应交增值税。现行增值税规定对一般纳税人采用规范的征收制度，即确定销项税额、进项税额后计算确定应纳税额；对小规模纳税人则采用简易征收制度，即直接以销售额和规定的征收率计算确定应纳税额。由于会计核算与税法规定不一致，一般纳税人的销项税额与进项税额的会计确认同税法确认产生差异，必然影响到应纳税额。销项税额的确认差异缘于收入的确认差异，有关收入的确认差异不再探讨，这里着重探讨进项税额的确认差异。按会计上的权责发生制原则规定，企业外购货物，不论货物是否验收入库，也不论货款是否实际支付，凡符合权责发生制规定的交易成立条件，均应确认为采购业务成立，相应的进项税额均记入“应交增值税”借方进行抵扣。而税法出于加强征收管理考虑，对进项税额的抵扣规定了具体的条件和时限。在取得手工开具的增值税专用发票情况下，按国税发[1995]15号文件规定，工业企业购进货物(包括外购货物所支付的运输费用)，必须在购进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额。商业企业购进货物(包括外购货物所支付的运输费用)，必须在购进的货物付款后，才能申报抵扣进项税额。这意味着工业企业尚未验收入库的外购货物和商业企业尚未付款的外购货物，会计上当期抵扣的进项税额，税法规定当期不能抵扣。在取得防伪税控系统开具的增值税专用发票情况下，按国税发[2003]17号文件规定，增值税一般纳税人申请抵扣的防伪税控系统开具的增值税专用发票，必须自该专用发票开具之日起90日内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。增值税一般纳税人认证通过的防伪税控系统开具的增值税专用发票，应在认证通过的当期按照增值税有关规定核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。这项规定虽然不再强调货物验收入库或货款支付要求，但对于逾期认证或认证通过后未及时申报抵扣的增值税专用发票，会计核算与税法要求之间仍然会产生差异。因此对购货企业而言，增值税专用发票的及时认证和抵扣至关重要。