国有企业领导离任审计报告
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国有企业领导离任审计报告范文第1篇
本文就如何加强与规范国有企业内部审计工作，推动企业内部审计转型创新，构建审计监督全覆盖体系进行了思考和研究，从国有企业内部审计全覆盖机制的构建、内部审计工作机制的构建、内部审计价值提升机制的构建和审计监督合力机制的构建四个方面提出了建设性意见。
[关键词]
国有企业；内部审计；审计全覆盖
保障国有资产安全、防止国有资产流失是全面建成小康社会、实现全体人民共同富裕的必然要求。内部审计作为基础性的自我监管机制，是现代企业规范管理、防范风险、完善治理、增加价值不可或缺的组成部分。总体上，当前国有企业内部审计仍存在制度机构不健全、工作重点不突出、作用有待进一步发挥等问题。特别是在进一步深化国有企业改革的背景下，如何加强与规范国有企业内部审计工作，推动企业内部审计转型创新，构建政府部门公共审计、出资人审计和企业内部审计之间分工明确的审计监督全覆盖体系，还有许多亟待解决的问题。
一、国有企业内部审计全覆盖机制的构建
国有企业普遍规模大、层级多，有些企业层级多达十几级，实现国有企业内部审计全覆盖，是确保其内部审计发挥促进完善治理作用的基础。内部审计全覆盖主要包含以下三方面的重点内容：
一是规范科学的内部审计制度。根据企业规模、业务性质及治理需求等情况，建立健全有效的内部审计制度，明确内部审计的组织架构、职能定位、审计内容、审计权限、审计程序、质量控制、审计报告与结果应用等内容，实现内部审计对企业重大决策、重要资金、重大项目、重大经营活动、下属单位和内管干部经济责任审计监督的制度全覆盖。
二是独立有效的审计组织架构。首先，要推进国有企业内部审计机构建设，保证有机构、有人干事。如《浙江省人民政府关于进一步加强内部审计工作的意见》（浙政发〔2015〕17号）明确规定：注册资本金1亿元以上，且下属控股子公司5家以上的国有企业应当明确负责内部审计职责的机构或者配备专职内部审计人员。其次，要保障审计的独立性。考虑到独立性是审计的本质特征，也是保证审计工作顺利开展的必要条件，因此国有企业内部审计工作应当受董事会或下设的审计委员会领导，明确企业主要负责人主管内部审计工作，是企业内部审计工作的第一责任人。另外，不具备单独设置内部审计机构条件的，内部审计可以与其他内部监督机构合署办公，但不得与企业财务部门合署办公。
三是灵活多样的审计资源整合方式。一方面，应当加强企业内部审计资源的整合与管理，充分利用内部业务资源和相关领域的专家参与内部审计，实现企业内部专业人才的共享，如下属企业内部审计人员、集团内部管控人才等的共享；另一方面，应当建立完善内部审计业务外包管理机制，加强对外包审计业务的过程控制和后续评价。
二、国有企业内部审计工作机制的构建
充分发挥内部审计工作在完善企业内部控制、防范经营风险、促进完善治理、增加价值和实现目标方面的作用，必须构建致力于服务企业治理体系和治理能力提升的审计工作机制，明确内部审计职责定位和工作重点，切实履行好国有企业内部审计的监督、服务与保障职能。当前国有企业内部审计应围绕以下重点开展工作
一是积极开展绩效审计、管理与风险审计，充分发挥内部审计推动价值增值的作用，通过揭隐患、促管理、增效益，保障企业各项政策制度落实，促进企业经营管理目标实现。
二是加强对重大决策事项、重大投资项目等的全过程跟踪审计，充分发挥内部审计保障科学决策的作用，通过强化对决策民主性、科学性和项目实施规范性以及绩效的监督评价，提高企业决策与管理水平。
三是深化领导干部经济责任履行情况审计，充分发挥内部审计对权力的制约作用，做到定期轮审、离任必审，形成对权力的长效监督机制，促进企业领导干部守法、守纪、守规、尽责。
三、国有企业内部审计价值提升机制的构建
有为才有位，提升企业内部审计价值，需在准确定位、突出重点的基础上，进一步建立以下保障机制：
一是审计结果运用与责任追究机制。建立审计发现问题的整改落实机制，积极开展后续审计工作，将审计意见、整改方案跟踪督促落到实处。建立责任追究制度，对审计发现的问题要依法依纪作出处理，追究责任，严重违纪违规问题应及时移送相关部门处理。同时，各类审计结果及其审计问题整改情况，应作为下属企业或主要业务部门任期考核奖惩、干部任免等事项的重要依据。
二是内部审计人员职业胜任保障机制。应当根据企业审计业务需要，选配符合履行审计职责需要的专业人员，支持和保障内部审计人员参加各项业务培训，不断提高内部审计人员的理论水平、业务技能和解决实际问题的能力。对取得专业技术职务任职资格的内部审计人员，按照有关规定进行考评、聘任，享受有关职务和薪酬待遇。
三是内部审计转型创新工作机制。特别要通过积极推进企业内部审计信息化建设，进一步提高审计工作效率。
四、国有企业审计监督合力机制的构建
国务院办公厅《关于加强和改进企业国有资产监督防止国有资产流失的意见》明确指出，要“切实强化国有企业内部监督、出资人监督和审计、纪检监察、巡视监督以及社会监督，严格责任追究，加快形成全面覆盖、分工明确、协同配合、制约有力的国有资产监督体系”。这就需要构建内外部分工明确的审计监督机制，厘清政府部门公共审计、出资人审计和企业内部审计之间的职责分工。审计机关和主管部门内部审计机构主要负责对企业本部及下属一级单位的审计；企业内部审计部门主要负责对企业下属单位的审计；社会中介机构负责企业本部及下属单位的年报决算审计。
一是加强国资管理部门的监督管理。第一，国资管理部门建立完善对内部审计工作监督管理机制。明确职能部门，加强对国有企业内部审计工作的管理与监督。实行企业内部审计工作报告制度，企业内部审计计划、审计报告、审计工作总结、审计发现重大问题按要求向国资委报告。加强企业内部审计工作考核，对企业内部审计工作开展情况进行考核与检查，考核检查结果纳入对企业及主要负责人年度绩效评价的范围。第二，应当建立完善履行出资人职责的审计监督机制，充分利用企业内部审计人员、社会中介审计力量，加强对集团公司经营风险的审计，重点以风险为导向，建立各单位重大风险、重要事项跟踪管理库，并定期进行评估跟踪。第三，完善社会中介机构委托审计管理机制。加强对社会中介机构审计资质和审计质量的跟踪管理，加强对审计报告非正常事项的分析评估与后续监督。
二是加强审计机关的监督指导。审计机关应当切实履行好《审计法》赋予的对内部审计监督指导和对国有资产审计监督的职责。第一，监督推进国有企业内部审计制度的完善。通过专项检查、专题指导等形式，加大对国有企业内部审计的监督指导，推进国有企业内部审计制度的全覆盖。第二，指导推进职业化建设和内部审计价值提升。充分利用内部审计协会的力量，积极开展对企业内部审计工作的指导，加强职业教育培训，加强审计业务指导交流，指导各企业制定内部审计具体制度和实施标准，推进企业内部审计工作转型创新。第三，加强对国有企业的审计监督。结合企业领导干部经济责任审计，并根据实际情况对企业落实重大决策部署情况及重大风险事项开展专项审计调查。重点关注国有资本的真实、合法和效益情况，关注公司法人治理结构、企业薪酬分配制度、国有资本经营预算执行以及内部控制制度的建立健全和运转执行情况，强化对大额资金使用、物资采购、工程管理、资本运作、资产交易、员工持股等企业关键业务的监督。将内部审计工作开展情况作为企业主要负责人经济责任审计的重要评价内容。
国有企业领导离任审计报告范文第2篇
内部审计在本单位行政主要负责人领导下，为促进企业经营目标的实现和经营管理的加强，对企业内部的活动进行监督。评价、审计后发表审计意见，出具审计报告。但由于各方面原因，审计意见会出现不恰当或不正确的，从而导致产生内部审计风险的可能性。
L、为适应建立企业制度的需要，大多数大型国有企业在改制、重组中建立了企业集团，包含母公司、子公司和孙公司；母公司、子公司和孙公司在经济上都实行单独核算，投资的多元化，经营的多样化，关联交易增加，经济往来日趋复杂，加之内部经济关系有的尚未理顺，内部审计制度不够完善等，使得内部审计人员判断问题缺少依据，获取正确审计意见的难度增加，审计风险加大。
2．内部审计在企业内具有相对独立超脱的地位，发挥高层次的内部监控作用。内部审计涉及企业经营管理的各个方面，涵盖的广，审计信息和审计结果的层次高，范围广。如：某些专项审计结果及审计信息，为企业高层领导提供决策依据；干部任期经济责任审计提交的审计报告，是企业领导及干部管理部门考核任用干部的重要依据；各单位年度经济责任制考核兑现审计的结果是企业对各单位领导奖惩和子公司经营者的年薪收入及职工工资奖金发放的依据；对二级核算单位的财务收支审计结果是领导及财务部门作为财务检查和考核的重要依据；基建工程决算审计结果是核实工程造价并作为财务结算的依据等等。审计信息和审计结果应用的层次越高，范围越广，审计的越大，相应审计风险也随之增大。
3、内部审计与企业同呼吸共命运，其独立性和超脱性是相对的，在提出审计意见时既要符合国家利益和政策，又要维护企业合法利益；既要考虑合规性，又要注重合理性，还要考虑企业的经营环境及实际情况等。此外，在对审计中发现的问题需到外单位进行调查核实时，内部审计缺乏相应的条件和手段。这些都会使发表审计意见不恰当或不正确的可能性增大，形成审计风险。
4．有的被审计单位内部控制制度不健全，核算不规范，发生财务错弊的可能性增大，在此基础上提供的会计资料的真实性、完整性存在问题；内部审计人员不可能在短时间内对所有的经济事项进行全面审查，容易出现审计疏忽和审计遗漏，得出的审计结论容易出现偏差，产生审计风险。
5．企业领导及有关部门对内部审计十分重视，对审计信息和审计结果的依赖程度不断增强，期望值高，希望内部审计在加强企业经营管理，提高经济效益方面能提出有价值的审计建议，对被审计单位存在的问题能查清查实，对离任及接任领导的经济责任能划分得清清楚楚。总之，对审计提供的审计信息及审计结果要求质量高，可靠性强。而实际工作中很难达到期望要求，因而产生了期望差距，形成审计风险。
6．审计人员如果专业技术能力不强，对复杂的问题就不能作出正确的判断，对审计事项就不能选择先进的审计，运用必要的审计程序完成审计任务。由于审计人员素质的影响，容易出现审计疏忽、差错审计判断不正确、审计方法不当及程序不到位等问题，导致审计信息失真及审计意见不正确而形成审计风险。
二、控制和降低内部审计风险的主要途径
l、内部审计在审计前，必须制定全面、、合理的审计工作方案。对被审计单位的情况进行了解，对其内部控制制度、经营管理。效益、财务管理以及以往审计中发现的等情况进行，对审计风险进行评估。通常经营规模大，经济关系复杂，内部控制不力，财务管理基础薄弱，经营管理问题较多，经营效益起伏大，审计次数少的单位，产生审计风险的可能性大。对审计风险大的业务师事务所可拒绝接受，避免承担风险。而内部审计是根据领导批准的审计工作计划，无选择地按计划进行审计。为加强内部管理、特别是对下属子公司的管理，往往将审计风险大的单位作为审计重点，以期通过审计促进其改进管理，提高管理水平。因此，内部审计人员在评估审计风险的基础上，对产生审计风险可能性大的单位，在确定主审人选、投入审计人员力量、审计时间安排等方面要予以充分考虑，周密安排，最大限度地减少审计风险。俗话说“凡事预则立，不预则废”，在制定审计工作方案时，注重分析评估审计风险，可起到防范于未然的作用。
2．严格执行科学合理的审计工作程序是圆满完成各项审计任务，降低审计风险的重要手段。从审计任务的下达审计工作方案的编制，到实施审计、编制审计工作底稿、出具审计报告整个工作流程必须有一套规范程序。审计人员应按规范的程序操作，一环扣一环，并且对每个环节进行控制。各项目审计工作应从严格执行审计程序上进行控制，将审计风险隐患消灭在审计的各个环节。
3.原始的证据越多，证据的证明力越强越充分，审计的风险也就越小。审计人员应坚持客观公正的立场和实事求是的态度，收集详实的审计证据，防止主观臆断，保证审计证据的客观性。对于审计中的难点和疑点，要深入调查，分析取证，既要收集实物和文件证据，又要找人谈话调查取得被调查人签字认可的调查记录等证据。对审计出的问题必须从各个方面进行验证，以取得足够的有充分证明力的证据来支持审计意见，避免因证据不足产生审计风险。
4、防范和控制出具审计报告的风险，应把好审计工作底稿质量关。首先，项目主审在编制审计报告时，必须仔细认真地审查工作底稿，对审计证明材料的充分性和可靠性进行分析，对不符合要求的审计工作底稿要求重写或补充完善。其次，必须分清审计责任和被审计单位责任，被审计单位要对所提供资料的真实性负责，审计人员仅对出具的审计报告负责。再次，文字表述应持谨慎态度。注意掌握以下几条原则：不在审计时间范围的审计事项，审计报告中不出现；审计仅对被审计单位提供的资料，在审计后发表意见；对审计结果，要说明是采用某种审计或分析得出的；经审计核实后，能定量反映的问题定量反映，对无法定量的，以定性的方式反映存在的问题；对确因各种因素所限，无法核实的问题，审计报告也应如实反映，并说明导致对某一问题无法审计查清的原因。
国有企业领导离任审计报告范文第3篇
2003年6月，宁夏中卫城乡建设开发公司（以下简称城建公司）改制为民营股份制中卫恒嘉房地产开发公司（以下简称恒嘉公司）。改制前后，记者接到了改制过程中存在大量国有资产流失的群众举报。带着疑问，记者于2004年2月中旬来到中卫――这座刚刚撤县建市的塞上名城进行调查。
一个接手时纯利润426万元的国有企业，3年后以负资产改制
成立于1984年的城建公司是一家只有32名员工的地方国有三级房地产开发企业。1993年，该公司与香港尔安公司合资注册成立了“宁夏天河房地产开发公司”，但实际上两个牌子一套人马。
1998年7月，原县政府调整公司班子，新任经理作为国有资产方代表，接替了原公司董事长兼合资公司总经理的职务。据当时对前任总经理离任审计结论，截止1998年6月，公司资产值为2366万元，利润426万元。
新任经理上任不久便提出注销合资公司，对国有的母公司实行“零资产”改制，变国有企业为民营的想法并付诸实施。2001年2月26日，公司召开职工大会，根据《中卫县关于深化企业改革有关问题的意见》表决同意改制为民营企业。随后，该公司委托宁夏瑞衡资产评估公司进行资产评估。2001年11月2日，瑞衡公司出具资产评估报告：以2001年9月30日为基准日，城建公司资产总额1557．3万元，负债总额1571．75万元；净资产为－14．45万元。加上剥离锅炉房等资产，实际剩余的净资产为－50．4万元。
2003年6月2日，原县政府“企业改制工作领导小组”批准同意该公司改为股份制民营企业。与此前评估报告所确认的剩余净资产为“负资产”不同的是，政府采用增加土地使用权、不再剥离锅炉房等技术手段，将亏损企业变成了正资产37万多元的企业。至此，城建公司完成了由国企向民营股份制的改制。值得关注的是，改制后的民营企业――中卫恒嘉房地产开发公司的股份持有者中，现任管理层也即董事会成员占据着大比重份额。
一幢“半成品”在建楼，《评估报告》中的价值是150元……
如果1998年6月权威部门出具的离任审计报告所确认的城建公司总资产2366万元、利润426万元的审计结论准确无误，如果联系近年来房地产市场价格不断飚升的现状，并将不断加快的城市化进程中广大城乡民众对成品房的强烈需求作为背景参照，人们有理由提出这样的疑问，一家从事房地产开发的国有企业在近3年来其国有资产不仅没有增值，为何反而负债？
曾任国资局局长，在国资局合并到财政局后，又成为县财政局副局长的王振远在接受记者采访时表示，他认为城建公司的改制进行得比较规范。王振远这番话的依据是，当时公司邀请了正规的中介机构――宁夏瑞衡资产评估公司进行了资产评估，如果资产评估存在问题，应该由中介机构来承担责任。
这里需要提及的是，在新闻媒体过问改制评估问题之后，宁夏回族自治区国资委曾经派一个4人调查小组到中卫调查过城建公司的改制情况，结论是“反映国有资产流失的情况与事实有较大出入，主要是企业审计评估后的资产变化在实施改制时应予考虑而没有考虑。”换句话说，宁夏瑞衡资产评估公司对城建公司出具的改制评估报告在自治区国资委调查组这里是得到基本肯定的。
改制国资评估果真没有问题吗？
记者就“一幢在建的‘半成品’楼被评估为150元？”的问题进行调查。地方财政局王振远副局长的答复是：“财务账面都清楚，仅是设计费。”他还说：“那是城建公司搞的在建工程，具体情况我不清楚，国资委不可能具体过问每一件事。”
为弄清事实，记者在王振远的陪同下来到改制后的恒嘉房地产公司，该公司负责账务的财会人员对此这样解释：“资产评估时该楼还没有动工，只花了150元的签证费。”
但记者从中卫质量监督站了解到的却是：被评估为150元的这座楼位于县文昌南街西侧，称美利新村6号楼，为六层60套（含一层地下室）四单元砖混结构，建筑面积5684平方米，2001年6月8日开工，2002年7月19日竣工。这一事实表明，在2001年11月资产评估报告提交时，被评估为150元钱的这幢“半成品”楼已经施工4个多月。
透过以上评估调查，人们不禁要问，对半成品楼房进行评估时难道可以不考虑前期投入的土地成本、拆迁费？不做实地考察，也不参照评估时土地、建筑材料的升值情况？那么，仅根据账面记载进行评估，如此评估意义何在？
一笔已经收到的土地出让费，评估报告以“应付账款”形式出现，其名目为“欠雍全义40.1万元”，还有一笔说也说不清楚的213.92万元的欠付利息……
《资产评估报告》在“应付账款”中有一项“欠雍全义40.1万元”。调查结果表明：这40.1万元的资金是城建公司将东门外一块7亩多土地出让给雍全义（供其搞楼房开发）而收回的土地转让费，这在1999年的审计报告中早已确认。而资产评估时不仅未将其作为利润，反而变成了“外欠账”。对此，王振远副局长和公司财务人员承认：“这笔账记得有问题，应该作为收入记账才对”。但这却证实了该笔款项一减一增，国有资产再一次由正变为了负。
如果说上述款项还能够摆一摆，理清楚的话，那《资产评估报告》中另一项“1999年欠施工单位利息213.92万元就没有这么简单了。公司财务人员对此的说法：这是1995年以前盖商城商品楼时，拖欠各建筑施工企业的利息，一直“赖”着没给人家。调查结果却是：建筑企业称“承建商城的工程款已全部付清”、“与城建公司无债务关系”。公司前任经理讲，1995年前，我安排以商品房成本的名义提出了432万元，将其中200万元作为利润隐瞒了下来。此后用其中一部分陆续支付了银行利息，到1997年年底时，尚余213.92万元。当然，这笔钱至今仍“赖”在城建公司八、九年，公司根本没准备也不可能付给施工企业。
接下来我们看到《资产评估报告》“应付账款”中有一笔57.45万元欠县财政“借款利息”。自治区国资委4人调查小组对此曾做出“往来挂账应增加国有资产91.2万元（出售土地应付账款40.1万元－即雍全义土地转让款－注，和欠县财政的借款利息51.1万元）而没有增加……”的审查意见。可见问题存在并得以纠正。尽管城建公司财务人员对此的解释是，“这笔账记错了。本来应该是欠职工集资款的利息，却记成了欠财政局的。”但据知情人透露，公司改制时既不欠财政局的利息，也不欠职工的集资款利息。早在1996年至1998年，公司已经按季度向职工发放了此前的职工集资款和利息。一份城建公司职工总共领取23万多元利息的花名册，证实了知情人的说法。可就这样一个简单易澄清的事实，却在城建公司213.92万元所欠利息的账面中再一次以“欠财政借款51.1万元（利息）”的名目出现了。
如果联系施工单位与城建公司并无债务关系的证人证言，进而联系知情人所提供的情况和宁夏区国资委调查组的报告中对“欠财政利息”的认定等，这样多的证据足以形成这样一个证据链：这笔本应作为利润的213.92万元资金被虚列为“应付款”后，一减一增，国有资产减少的不仅仅是自治区国资委4人调查组认定的91.2万元，更多的国有资产由正变负是一个不争的事实。
上述几例“应付款”，国有资产流失数额当在数百万元，而类似的“应付账款”在《资产评估报告》中还有很多。
该评的“漏掉”了，改制期间升值的国有资产忽略了，巨额国有资产怎能不流失？
值得注意的是，《资产评估报告》中早已明确：“本评估报告的有效期为一年，自2001年9月30日（即基准日），至2002年9月30日前有效。”也就是说，如果企业在评估报告失效后改制，就得重新进行资产评估。然而，直至企业改制时的2003年6月2日，也即评估报告失效8个月后，城建公司并未对国有资产重新进行评估。但评估基准日2001年9月30日计算起至2003年6月初的20个月间，城建公司的资产已经发生了很大变化。资产评估时的许多“半成品”楼在一年甚至几个月内即告竣工，销售情况良好。那么，新产生的利润呢？
国有企业领导离任审计报告范文第4篇
随着的入世，这些的国际化运作正以一种难以置信的速度在中国登陆，引起中国同业高度的危机感。中国的企业开始在更大范围和更深程度上参与国际合作与竞争，武钢正是在这一国力间的较量中，提出了“把武钢建设成为国际一流的化钢铁企业和精品名牌生产基地”国际化战略……
一流的企业需要一流的内部审计。我们正是在这一背景下，担负起大型企业集团勇于实践，应对挑战的责任和义务。我们以高度的责任感，投入对这些国际化运作的与实践，提出富有成效的总体见解，以应对这一领域出现的每一个变化。我们近年来致力于这一课题攻关的大量成果在国内外得到推广和交流，推进了我们在实务技术上与国外同业合作与竞争的进程……同时，武钢决策层注重内控、致力于控制环境建设的决心和力度，以及内部审计队伍的实力储备使我们有能力完成这一选题和实践。
我们力求通过这一课题的实施，探索建立国际化运作的中国内部审计模式，实行审计业务流程再造，兼容并存国内外各种先进管理理念与，构筑现代内审实用控制技术体系，将审计成果迅速转化为生产力，促进企业效率更大提高，为企业打造核心竞争力实现“增值”审计。
一个宗旨
2001年，武钢钢铁（集团）公司在完成了“非钢企业全面推向市场，主体实施债转股”的体制改革后，迅速致力于国企监管机制的建设，以适应加入世界经济发展主题，提高企业核心竞争力的需要。公司提出了“进一步加强国有企业监管力度”的宗旨，总经理刘本仁在机构改革之际做出了“进一步扩大审计队伍，增加审计力量”的批示。公司把内审工作当作在适应组织结构变化和管理任务变化中，实现组织增值、提高组织运作效率的一种机制。公司调整了审计委员会，重新认识审计在新形势下的使命，按照国际内部审计理念进行定位。内部审计工作正是在这一环境下得以健康发展，使国家对大型企业建立既充满活力又有约束机制，在赶超世界水平进程中提升核心竞争力的要求，成为企业内在的需要。
两条主线
公司法人治理结构被视为微观的民主与法制框架，提升资本效率和防范经营风险已成为管理当局、职能部门及企业员工上下关注的焦点。新组建的审计部，集内部审计和向全资子公司派驻监事会两大职能于一体。形成武钢监管的两条主线。其优势体现在审计与监事会之间的监督对象相同、监管目标一致，有利于专业沟通和协调。
监事会的常驻式监管方式体现在全方位，全范围的监督，这种在时间上的经常化、连续化的全过程的监督，将信息不对称风险降到最低限度。而内部审计的之也优势又使两条主线在实施联合审计时做到资源共享，优势互补。
三大建设
为了开拓内审工作新局面，提高审计成果质量，扩大审计效益，我们大力实施“人、法、技”建设。同时，关注日益复杂的外部环境及内部整合，在变化中不断调整定位、分配审计资源，流程再造，推进信息化建设。致力于团队素质建设及与外部专家的战略性合作，行业最好的实践，构筑应对变化的实务技术基础。
1、以人为本，打造学习型群体。
21世纪，随着现代内部审计的全新定位。它将本职业的生存与发展同企业的命运连在了一起。今天的竞争已经变成了学习能力的竞争。培育学习型组织和学习型员工成为企业发展战略的重要组成部份。
近年来，我们的职工不间断地接受着当代国际竞争战略、管理理念、现代管理实务技术的学习。包括国际最前沿的学术的探讨及公司产销资讯系统的知识培训。我们领导者在人才战略上，为每一个职工设计发展目标和平台，我们的“善待职工”数据库记录着每一个人成长的历程，在我们这个群体中，它营造着一种鼓励员工互相交流、学习创新、迎接困难的良好环境。我们针对企业发展中的难点，立项的《国有企业增值审计》、《与时俱进的监事会运作》、《实现协同效应的“阳光采购”》等15个企业现代化管理成果课题已经进入成果报告阶段，较深层次上的《武钢防范和减少不良资产产生的对策》、《战略重组中如何构建新型运行机制》、《武钢可利用资源调研》等12个调研项目计划……已经进入实施阶段。
2002年，我们人人有成果，个个立功受奖，我们围绕管理难点攻关的10项课题获得大面积丰收。理论研讨蔚然成风，来自我们中间的四部专著，95篇论文在国际、国内刊物上发表，成功地将来自实务界的理论推向国内外。职工在赢得企业激励的过程中，回报企业的是团队素质的迅速提高，管理创新迅速见效，企业效益迅速提升。审计部《创学习型群体，促管理创新》经验已由全国总工会向全国推广。武钢审计部在行业中展示出强大的素质实力及阵容。这些都为我们今天探索国际化内部审计模式实践提供了实力的储备。
2.实行业务流程再造
现代内部审计的迅速发展，使其向企业机制运行的所有领域渗透，在企业这个规模庞大、结构复杂、因素众多、功能综合、信息量大的复杂系统中，内部审计正在逐步演化成一个全面、多元、多层次、多阶段的复杂系统。
我们从完善制度入手，用制度约束人、规范人、促进各项管理的加强和深入。对外：我们全面清理了从计划下达、实施审计、落实审计决定有关制度。对内：建立了包括管理制度系统、职责条例系统、工作流程系统、岗位业务程序系统在内的标准系统；包括文件办理系统、会议反馈系统、联系单制、例会制在内的指令办理系统；包括统计系统、机系统、审计档案系统在内的文档系统；包括善待职工数据库、人员去向牌制、工作日写实、部务公开制、绩效考核制在内的人本管理系统。
这一措施使本部的专业管理行为和职工行为都处于精化管理的有序、上进状态，并与企业目标始终一致，确保目标实施的准则和规范。
3.以信息化建设提升审计质量
“谁在信息化道路上取得了领先地位，谁就在市场上占有了相对的优势”。武钢投资两亿元组建的整体产销资讯系统已经投入运行。传统的内部审计获取信息取决于财务系统的已经结束。单独的财务信息系统已经不复存在，它将依赖于按供应链进行生产经营管理的ERP信息系统的“就源取值”。内部审计从被动地“就地审计”取证成为主动的送达审计。审计作为一支特别的稽核力量，在特别授权下对整个系统进行全覆盖的主动控制。我们一是实现了审计办公自动化的OA系统运行；二是基于武钢ERP信息系统投入运行的现实，实施用计算机进行数据采集、抽样、和汇总；三是逐步建立系统、完整、丰富的审计数据库，重点以审计对象和法规检索数据库为主；四是在部内基本实现计算机联网。
四位一体
2001年，伴随着母子公司体制的建立，武钢逐步建立起四位一体的国企监管体系。一是加强纪委监察工作的力量；二是提升内部审计层次；三是向全资子公司派驻监事会；四是全范围实行委派制。这四大支柱所辐射的监管范围覆盖了所有国有资产投入的领域。
为了使监管机构精干高效，避免各自为政而造成的监管重叠、错位、脱节及盲区，我们组织了大范围的调研和论证，以取得共识。纪委监察是以执行党的政策、法规及党政干部遵纪守法为主的监督；监事会是代表投资者以国有资产保值增值、财务决策、资金使用、利润分配及子公司负责人经营行为为主的监督；内部审计是围绕企业重点工作及内控制度执行为主的监督；财务部门是以真实的会计核算为主的监督。尤其是我们论证的《监事会、内部审计、会计委派三者之关系》优化了监管资源，为解决控制过渡和控制脱节提出了全套思路。明晰的职责划分促进了武钢建立现代企业制度和法人治理结构的进程，而配套的人事政策和实务则提升了监管部门的地位：
五项重点
一、从传统的财务收支审计转向为公司识别、防范风险服务。
内部审计关注风险，标志着内审工作性质的转折。为了找准管理的重点和难点，2002年，我们在全公司范围内开展审计风险问卷调查。调查涉及公司产、供、销、人、财、物等32类168项问题，调查面覆盖了公司领导、管理者及职工代表各个层面。近千份问卷的统计分析，将企业的风险直指投资领域、采购领域、建设工程领域以及易被忽视的专项费用、福利费用的使用。形成了我们应对风险的审计总体规划，公司每年均以开年的1号文件下发各单位审计计划。为规范审计行为提供了依据。
二、法人治理结构中的经济责任审计从事后评价向事中制约延伸。
提升资本效率和防范经营风险已成为管理当局、职能部门及企业员工上下关注的焦点。法人治理结构被视为微观的民主与法制框架，领导者经济责任制度成为这一治理结构的核心。
武钢的内部审计与时俱进适应了这一转折。早在2001年对全公司领导干部离任审计率就已经达到100%，监事会对子公司经营者现职评价率亦达到100%.（国家五部委要求离任审计的比例是30%）。我们着力加大对现职领导干部的审计力度，提高了广大领导干部增加全面履行职责、确保国有资产保值增值的自觉性。一大批勇于创新、廉洁勤政、积极清理前任遗留问题、带领职工艰苦创业、实现企业效益持续增长的领导者不断涌现。
三、拓展职业空间的专项审计渗透到深层领域。
我们遇到问题找方法，致力于发挥内部审计“经济良医”和“管理顾问”的服务作用。
“审计公示”是我们探索与被审计对象之间进行有效的互动性管理、以最简捷的方法收到最大面积成效的一种尝试。这种在被审单位的中层以上干部及职工代表中公布审计报告的做法，被基层领导誉为“难得的机会、难得的、难得的交流。”
“培训被审计者”使我们相互得到提升，我们在为厂矿长、高级管理人员的培训中，也给我们自身的管理带来利益，减少了冲突，在共同目标下形成合力。
“审计奖励制度”是我们对被审单位由硬约束转为正面激励的又一创新，也是内部审计在总经理授权下独特具备的职权。我们对工程项目的重大奖励使审计决定产生了亲和力，而我们的非物质性奖励也被基层认可为更深层次上的激励。
“审计服务”使我们经常性考虑降低基层监管成本的问题。我们认真论证公司内部审计、监事会、会计委派三者之关系，明确各自的职责和范围，减少了基层接受监管的负担，在实践中，我们与财务的沟通与配合成为双方的共同需要。
四、内部审计在内控框架构建中的联动效应。
流程再造是创新型企业的灵魂。但是，创新又不可避免地会与现行法规制度形成碰撞，与现行的利益格局形成冲突。在这种整合之中，唯有内部审计能够凭借比其他部门聚集信息更多、管理范围更大、更丰富的优势，迅速形成一支创新型、反应快速的学习型团队，对开放的、动态的复杂管理系统发表更具权威性的评价。
我们汇集了来自集团各管理岗位的力量，针对各类主题联手攻关。这种无边界的组织效应和新型的“借脑”运作，产生了很大的合力效应。改变了我们审计力量投入的重点不再是各个管理环节的本身，而是管理的接口部位这一权利与责任的传递点。它带动了相关部门各自敲响警钟，主动承担责任的联手管理。使每一条审计线索的突破，化为一条切断流向不明渠道的财路，每一项审计建议的实施，成为一笔实实在在的管理创效的源泉。
我们在投资环节实施的“信息真实性审计”，增强了大多数投资者对国有资产保全的责任感；在物资采购环节联手实施“四大循环审计”，完善了“阳光采购”的内涵；我们在资产重组、资源利用的管理接口部位联合实施“审计穿行试验技术”，促进了国有资产的保值增值……
两年来，我们通过评价内控制度，促进规范管理；评价营销制度，促进开拓市场；评价采购制度，促进增收节支，评价市场风险，促进优化决策，评价部门职责，促进闭环运行。通过对已报告的审计发现进行后续审计，求根溯源逼出部门联手管理，筑起控制利益流失的防线。
五、创新审计的精细化管理
内部审计在管理中与各个环节的专业管理协调日益紧密。审计的工具和技术、管理方法与这些部门的管理手段和措施也日益兼容并存，不少控制难点的突破往往是双方管理技术共同借鉴和弥补的结晶。
近年来，我们逐步建立起自身的方法体系：致力于审计战略，移植来自国际的控制理念及实务技术；在内部审计资源管理中，我们建立了标准系统；在企业横向管理中，我们创建了跨部门的“多元循环法”；评价业务流程的“接口部位突破法”，“比价法”、“民主监督法”、“同级审计制”；同时，“双向承诺制”、“审计备案法”、“穿行试验”、“内部控制矩阵图”、“多维表”等近百种审计的工具和技术都使我们在付出审计措施时旗开得胜。
内部审计的精细化管理，促进了企业管理水平的同步提高。
六大变化
一、内审出效益有为才有位
两年来，我们全面完成审计任务，注重将审计成果迅速转化为生产力，实现“增值”审计，由于我们创新思路，率先在行业实践国际内部审计师协会颁布的《内部审计实务标准》，审计运作迅速与国际接轨，使审计工作向纵深进展，审计质量不断提高。由于专业管理中的成就，我们不但荣获了国家、省、市内部审计先进单位称号，而且跨入公司红旗部处室行列。最近，湖北省内审协会已经发出通知，在全省范围内武钢内部审计的经验。
二、内审出成果思路变生路
内审就是投资，是投入少、见效快、回报率高的投资，是“加值”审计。
以氧气公司为代表的一批子公司将审计成果化为转换机制、提高市场竞争力、向管理要利润的巨大回报；以一号高炉大修改造工程为代表的一大批项目将审计成果转化为生产力，实现了“工期、质量、效益”三大目标。我们在内部审计按国际化运作中提出的审计定位、审计战略、审计资源利用、审计循环、工具及技术运用、工作方式、沟通渠道、激励政策、内控环境、团队建设、审计等40个方面的理念及实践，大大提升了武钢内部审计实力，推进了我们在实务技术上与国外同业合作竞争的进程……
三、监管出威力管理得人心
2001年，我们以内控制度评审为重点，在粉末冶金公司实施了该公司有史以来第一次最为彻底的存货盘点，开创了以穿行试验为手段的内控制度评审先河，为下步对子公司的监管提供了思路；我们在工程市场实施的全过程跟踪审计，审出了立项、投资、施工、造价确认全方位的管理思路；我们对离任经营者的后续审计及配合财务对27家经营实体的清理，清出了切实防范国有资产流失的举措。
我们在公司双文明评比指标确认、子公司承包兑现确认、经营者年薪兑现中的一票否决权，严肃了利益分配的规则，维系了激励政策的公平与效力；我们实施内控制度评审的取证所到之处，得到各级领导的理解和支持，对违纪的查处，使职工拍手称快。审计的威慑力是管理得人心的基础所致。
四、内审出凝聚，联手结合力
审计成果质量的提高，推动了管理向深层次的延伸，审计在部门之间架起闭环运行的链条。公司各级领导把审计的监管视为本部门管理创新的一部分，依靠审计比其他部门聚集信息更多、管理范围更大、更丰富、审计意见更具权威性的特点，将其纳入公司财务、工程、合同预算、物资、纪委监察、工会、责任制考核…等各部门日常管理范围内必不可少的成员单位，使富有建设性的建议和措施尽快被采纳，成为鞭策人们励精图治的咨询师。
内部审计在基层已经建立起有26个成员单位、89名专兼职审计人员在内的审计网络；八个监事会分布在25个全资子公司并配合督办内审结论的落实、实施子公司在职审计；以审计意见为主实施的联手管理项目日益增多。审计充当了管理人员自我控制的“热心顾问”，做到了彼此目标一致，利益与共，使内部监管工作的开展得到各方面的支持。部门的期望也鞭策着审计部门自身开拓创新，在这种良性的循环中，最终受益的是管理者自己。
五、内审出真知，创新出动力
适应当代审计对管理技能、内控技能、机信息技能、协调技能等复合技能，及审计领域最前沿、最新的技术手段的要求。我们立足进一步改进审计方法，兼容并存先进的管理手段，在技术与经济相结合的部位，以我们的实践创造先进的实务技术。
“十五”期间，武钢将投入260亿元，在赶超世界水平的进程中继续提速……面对这样一个建设高峰，从2001年起，我们联手工程建设项目各个程序环节的管理部门，开始了全方位的建设项目审计模式探索与实践。工程审计以“参与合作式”的工作方式，与各环节的专业管理密切协调，实现了互动效应。我们在实践中出的近百种卓有成效的实务技术在投资控制中迅速转化为管理成果，创造了立竿见影的效益与经济效益。凝聚我们集体智慧结晶的四十万字专著——《固定资产投资控制与内部审计》，被内部审计协会授予“特别贡献奖”。2003年，我们再次承接了国家级课题《投资审计操作指南》的攻关，它标志着武钢的内部审计在全国同行业拥有了示范发言权。
六、内审出素质，压力出机制
国有企业领导离任审计报告范文第5篇
一会计信息失真的表现及其因素影响
会计信息失真的影响生产成本和利润的因素综述以下几方面：
（一）客观因素的影响有物价上涨和重置价值增值两个方面：
1物价上涨因素：原辅材料，燃料，水电能源，费用提价，相应提高生产成本，利润降低。
2重置价值增值：固定资产评估重置价值增值，增加生产成本折旧额，减少利润。
3计量计价不准增值：煤铁月终库存盍点毛估计量，领料采用"未批价"计价，成本增加，利润减少。
4存货原价与现行市场价的差价增值，多缴增值税，成本增加，利润减少。
5经济发展，效益好的，提高工资，成本增加，利润减少。
（二）主观因素影响生产成本和利润的表现。
1、假帐真做：虚假的会计核算，按会计核算程序进行会计记录和计算的表现：
（1）多投入，少产出：生产周期内，多领料投入，月终余料不盘点冲减生产成本，虚增成本，虚减利润。
（2）多计在产品，少年产成品，提高产成品成本，增大产品销售成本，虚减利润。
（3）按销价倒计库存产成品成本，高转产品销售成本，少缴税金，虚减利润。
（4）多摊预提费用和待摊费用，虚增成本，虚减利润。
（5）现代通讯手提机，电脑设备一次进成本，虚减利润，少缴所得税。
（6）超龄设备，高提折旧，虚增成本，虚减利润。
（7）高温费，接待费，超标费用挤占成本，虚减利润。
2真帐假算：真实的会计事项不按会计核算程序进行会计记录和计算的表现：
（1）企业收入，明转暗，内转外，私设"小金库"。
（2）销售收入不及时计入当期收入，跨期入帐或长年挂帐，虚减收入和利润，少缴税款。
（3）多列临时工资或以咨询，劳务费，虚列工资，滥发奖金补贴挤点成本，虚减利润。
（4）计量计价不规则，导致库存产品数量兰字，金额红字，多转产品销售成本，虚减利润。
（5）按领导意志结帐成本，上报的利润与实际利润的差额，调减利润。
（6）伪造涂改发票，贪污盗用公款，虚报冒领，虚增成本，虚减利润。
（7）直销进货，从中回扣转入"小金库"。
（8）对内对外设两本帐，虚报利润，偷漏税款。
（三）经营管理不善影响成本和利润的表现
少数企业物资财产不定期清查盘点或盘帐不盘物，随意计量计差价，有帐无物，帐实不符，盘亏损失，虚列成本；往来帐款长期清理，债权长年挂帐，"三角债"铁炼条困扰，呆帐，坏帐损失，随意虚列成本，虚减利润，以利润目标倒扎存货成本，调节利润。
二会计信息失真的成因及其危害性分析
（一）会计信息失真的原因：
1监督乏力。由于有关经济监督部门有其各自的复兴关系，按原有的监督职能弱化。据所见所闻的社会中介机构会计师事务所，未能真正发挥其实事求是，客观公正的职能作用，有的中介机构为了争夺客户业务，放弃依法原则，过分地依据客户的意志要求，有求必应，会计报表上所需数字项项齐全，"保你平安"；向国家缴纳的各项税款时，企业就少报利润，以达到少缴或不缴所得税，形成了会计报表的数字取决于企业领导说了算数，这样，企业至个人利益满足了，国家复兴却蒙受损失，不仅给国家财政收入减少了，也给政府和部门的宏观决策造成误导，并干扰金融和财政部门的工作。
（二）会计信息失真的危害性
1从宏观上看：会计信息失真，不仅影响国民经济运行的实际情况不明，也影响国家制订宏观经济政策的正确性，导致社会主义市场经济的发展偏离了正确轨道，国民经济宏观调控，国家经济政策的运行受干扰。
2从微观上看：会计信息失真，不能如实反映企业经营成果和财务状况，影响政府和企业主官部门对企业经营业绩的客观公正评价导致微观经济决失误。
3从职业道德上看：会计信息失真，不仅是产生腐败的滋生床，也是祸国映民的公害，干扰社会主义市场经济秩序，加剧了社会分配不分公，破坏了社会应有的公德，影响会计人员自身发展，不利社会安定稳定。
三治理会计信息失真的对策
（一）会计信息失真的治理必须与惩治腐败相结合
不论从国家宏观经济政策，社会经济资源的配置，还是企业与职工的利益关系，以及会计人员自身发展，都要求会信息必须真实，会计信息失真必须产生腐败现象，因此，治理会计信息失真，是刻不容缓的当务之急，在治理会计信息失真的同时，必须与惩治腐败相结合，双管齐下共治之。
（二）增强法制观念，强化法律责任
健全会计法制，完善财经法律法规，制度，必须真正做到有法可依，有法必依，执法必严，违法必究。明确会计责任和经营者的法律责任；改革会计人员人事制度，保证会计人员有职有权和依法履行会计职能，维护会计人员合法权益有受侵犯，同时，对那些利用虚假会计信息损害国家利益者，必须绳之以法，依法作出处理，罚一敬百。
（三）强化监督，执法必严，违法必究
1强化审计监督。各级财政，会计主管部门对辖区内企业单位年度会计决算要统一安排，由审计机关或委托注册会计师事务所进行审计查证，强化审计监督。经查证落实的审计结果可视其需要，在一定范围内予以公布，有利于政府和部门的宏观管理。
2执法必严，违法必究
企业内部审计要加强监督，协同行部财税，审计加大对会计造假行为的打击力度，做到执法必严，违法必究，充分发挥注册会计师的职能作用，使经济监督职能纳入法制化轨道，同时，也要追究经济监督部门执法不严和失职行为的法律责任。
（四）建立奖惩制度
1建立造假获利追索制度
经审计查证，属于"会计造假"的"官出数字"，"数字出官"，而"幸运"获得政治，经济利益者，如升迁，先进，劳模，提薪，奖金，住房等，纪检，监督及有关行政机关人事组织部门，应依法下令撤销，通令追索退回。
2建立举报"会计造假"有功人员奖励制度
对举报弄虚作假有功人员，应按有关规定给予论功奖偿，以资鼓励，调动广大群众举报"会计造假"的积极性，有利于促进优化会计秩序，规范会计行为。
（五）优化用人制度
1实行厂长离任审计制度
对厂长任期内生产经营业绩的合法性，合规性，真实性的执行财经纪律的情况进行全面审计，查证经济责任完成情况，落实资财，落实盈亏的真实性，发现有严重经济问题的，以审计报告为准作为政府和部门对厂长考核依据。
2对会计人员实行年度考核制度
各级财政，会计主管部门要对辖区内企业单位的会计人员进行年度考核。主要依据年度会计决算查证的审计报告计量化进行全面考核，鉴定会计人员是否忠于职守，坚持原则，依法履行会计职责，权限，熟练业务技能，遵守职业道德准则，以及处理国家，企业和职工三者利益关系情况，通过审计，发现"会计造假"或知情不报，乃至通同作弊的，以审计报告为依据作为考核证据，交由有关部门论处。
3实行会计人员岗位轮换制度
国有企业，集体企业，"三资"企业所需聘用会计人员的，可由其主管部门委派，按年度进行岗位轮换，有利于更新观念，披露弊端，调节矛盾。
4撤换造假的会计人员和"数学出官"人员
通过年度会计决算审计查证，发现"会计造假"的"特技人员"，要动真格，鉴证一个换一个，鉴证两上换上双，决不留稳患，对"长官意志"示意"会计造假"的，"长官出数字"的厂长，更不得留任，坚决撤换，只有这样，娇正会计信息失真，优化会计秩序，才能彻底扭转造假局面。
（六）加强会计队伍建设，做好会计人员继续教育
会计人员既要熟悉生产经营业务，又要熟悉专业知识，掌握会计业务技能，善于会计管理，参与经营决策，不仅要当好提高经济效益经济参谋"，又要当好强化会计监督的"经济医生"，还要当好维护资财完整的"经济卫士"。因此，为了提高会计人员素质，必须加强会计队伍建设，做好会计人员继续再教育，以适应新时期会计工作的需要；财政部门也要文令按照企业月工资总额，规定提取一定比例的继续教育附加费，建立"会计人员"继续教育基金。专项用于会计人员继续教育经费，确保会计人员享受继续教育的俣法权益；财政，会计管理部门要统一安排，按行业分期分批组织会计人员继续教育；教育部门要调整继续教育课程，特别是：新会计制度，准则，会计核算规范，会计基础工作规范，税法和职业道德准则等应列为会计人员继续教育重点课程，以利提高会计队伍素质，适应社会主义市场经济会计工作的需要，以达到优化会计秩序，规范会计核算。
加强职业道德教育，提高会计，人员职业道德新风尚。
职业道德规范是会计人员必须遵守的道德原则，会计人员不仅要精通会计专业业务，财经法律，法规，业务技能，也要有良好的思想品质和职业道德，加强职业道德教育，进一步提高会计人员的职业道德水平和业务素质，对于树立良好的行业新风，提高工作效率，保证会计工作质量，规范会计行为，维护社会主义市场经济秩序，促进廉政建设，社会安定稳定，将起到推进作用。
（七）建立健全企业内部各项会计管理制度
建立健全企业内部各项会计管理制度，是认真贯彻《会计法》《会计基础工作规范》优化会计秩序，惩治腐败的有效措施。因此，会计人员应依法履行会计职责权限，加强以财务管理为中心的企业管理；厂长应认真履行任期内经济责任和法律责任，自觉维护财经纪律，做遵纪守法的表率，加强对会计工和的领导，认真做好会计工作，规范会计行为，如实反映经营成果和财务状况，维护企业资产完整，厉行节约，反对浪费，提高效益，努力，完成企业经营成果和财务状况，维护企业资产完整，厉行节约，反对浪费，提高效益，努力完成企业经营目标，为国家经济建设多做贡献！
加强企业内部各项会计管理制度，主要的控制点是：
1根据《会计法》规定，按照国家统一的会计制度全面建账，进行会计核算。依法审核会计凭证，填制会计记帐凭证，如实反映会计记录，编制真实会计报表，切实做到账证，帐实，帐表三相符。
2依照《税法》规定，依账计税，自觉接受税务稽查，按章申报纳税。反对"会计造假"，对内对外两本帐。
3会计人员要认真履行《会计法》赋予的会计职责和权限，做好《会计基础工作规范》，规范会计核算，遵守职业道德准则，严禁"会计造假"，如实反映企业财务状况和会计报表数据。
4按照"管钱不管账，管账不管钱"原则，明确岗位分工，责任到人，忠于职守，坚持原则，依法履行会计职责，自觉维护自身遵纪守法的会计形象。
5严格遵计财经法律法规，坚持厂长"一支笔"财务审批制度，强化经济监督，建立举报"造假"监督站，发动职业代表参与企业管理。
6建立健全会计岗位责任制，强化会计工作责任感，认真做好会计本职工作，追究会计造假责任。
国有企业领导离任审计报告范文第6篇
2009年印发的《关于实行党政领导干部问责的暂行规定》（以下简称《问责暂行规定》），主要就“问责的情形、方式及适用”及如何“实行问责的程序”进行了规范。其中规定了对党政领导干部“决策严重失误，造成重大损失或者恶劣影响”等七种情形进行问责；规定了责令公开道歉、停职检查、引咎辞职、责令辞职、免职等五种问责方式。该规定打破了过去只追究行政责任，不追究党委决策责任的界限，党委领导与政府官员都须一视同仁，接受问责。《问责暂行规定》未就党政领导干部问责其他基本要素列单章行文说明，笔者架构了问责基本要素及要素结构关系，便于与经济责任审计进行比较。问责至少应包括：问责主体、问责依据、问责客体、定责标准、问责程序、履责情况、问责建议范围、责任追究、结果公告等基本要素，问责基本要素及要素之间结构关系如图1，表明在问责环境影响下，各基本要素逻辑连接，共同构成问责有机统一体。
二、问责基本要素与经济责任审计区别
以《问责暂行规定》、《党政领导干部经济责任审计暂行规定》、《国有企业及国有控股企业负责人经济责任审计暂行规定》（以下简称《暂行规定》）等为主要依据，笔者对其进行了比较。
从表1可知，经济责任审计与问责暂行规定责任追究的“客体”趋于相同，都主要关注各级党政领导干部的责任履行情况，责任追究机制具有相似性，因此，二者存在比较的前提，但在其它方面存在较大差异，经济责任审计不是一种独立的问责形式。经济责任审计作为一种专业取证手段，其在问责机制中主要发挥“定责”作用，审计机制（如审计结果报告机制、问题线索移送机制）决定其可以为不同问责主体开展问责提供重要的依据，如可以为组织、人事部门评议处理干部提供依据；为司法机关、纪检部门审查和惩治干部提供依据；为人大、政协了解和监督（质询、罢免）干部提供依据等。
由于《问责暂行规定》中未明确“定责机制”和“定责形式”，而经济责任审计结果利用不充分，出现“责任追究方式”处理较轻或无人负责等问题。经济责任审计的定责优势与问责的定责客观性要求没有很好地结合，问责的依据向经济责任审计结果利用延伸不足，但这也正好说明二者之间具有天然的逻辑关系，存在相互补充的条件，应探索建立审计问责的一体化模式。
三、经济责任审计与党政领导干部问责的联系
首先，经济责任审计的“定责”是党政领导干部经济责任问责的重要依据。对党政领导干部进行“问责”的前提是清楚地界定党政领导干部所承担的责任，需要一种制度（如经济责任审计）定期地检查他们是否履行了责任以及履行的效果如何。任何领导干部上任前，应被告知应该履行哪些经济责任，并作出书面承诺，针对这些经济责任的履行情况进行后续的经济责任审计。
由于经济责任审计所关注的“经济责任”是党政领导干部政治责任、行政责任、经济责任和廉政建设责任等“受托责任形式”的重要组成部分，并将“对人”和“对事”的监督有效地结合在了一起，在对被审计单位财政、财务收支真实、合法、效益作出评价的同时，主要对党政领导干部的个人履职行为进行评价，界定经济责任人任职期间直接导致或间接影响经济后果等行为应负有的责任，这一特点与对党政领导干部问责的本质要求相吻合，决定了经济责任审计可以承担起“定责”的重任。对责任人履行经济责任情况的评价结论理应成为问责的重要前置部分。
党政领导干部经济责任问责应包括以经济责任审计为主的“定责”部分和以责任追究为主的“问责”部分，作为问责的前置构成部分，经济责任审计的定责对“问责”具有重大意义。
（1）经济责任审计作为政府治理的重要工具是一种专门化检查制度。审计已成为政府经济监督领域的重要方式和手段，具有专业化特征，特别在财政、财务审计领域，借助专业化技术和方法，有利于分清各责任主体（党政领导干部）的责任，极大地克服目前党政领导干部问责规定中客体责任“量化”不清的问题。
（2）经济责任审计是一种常态的审计制度。这一制度具有稳定性和持续性，克服了问责的“间断性、偶然性”问题。常态的经济责任审计制度是确保党政领导干部有效履行受托经济责任的重大举措，是提升政府治理效率的重要机制安排，是预防和治理腐败的一项重要举措。随着经济责任审计的不断发展，逐步形成了包括任前审计、任中审计、离任审计在内的多种审计形式，不断加强对党政领导干部公共权力运行全过程的监督，发现和严肃查处了一大批违纪违法的行为，对各级领导干部产生了威慑力，促进各级党政领导干部逐步规范自身行为、重塑党政领导干部责任心，认真对待责任、自觉接受监督，为问责的发展和完善奠定了良好的思想基础。
（3）经济责任审计是一种不断创新型的“绩效”审计制度。随着评价标准的完善，评价范围的拓展，经济责任审计不再认为领导干部“无过便是功”，不断强化着党政领导干部“绩效”责任（经济责任审计目标包括效益性）。对“绩效”责任的评价极大地“契合”了全方位党政领导干部问责的趋势，有利于促进领导干部创新工作，提高工作效率。
总之，经济责任审计制度利用专业化手段和技术通过对领导干部经济责任履行情况进行定期检查，责任量化，促使责任监督制度化、日常化，强化领导干部责任履行的意识，有利于领导干部问责规定由追究有过向无为的转变，由偶发的灾难事故问责向常规性履职、绩效问责的转变。将经济责任审计纳入到党政领导干部经济责任问责规定中，作为问责的前置构成部分，让审计部门成为重要的定责主体，有利于经济责任审计结果的充分、有效运用及问责规定的科学与完善。
其次，《问责暂行规定》内嵌了经济责任审计“寻责、定责、问责建议”的功能。可以说，问责规定是实施党政领导干部经济责任审计的配套制度基础，它与经济责任审计制度是密不可分、相辅相成的。经济责任审计侧重于责任的界定，问责侧重于责任的追究。责任追究是建立在责任界定基础上的，而责任界定的结果需要通过责任追究的效果来体现。如果没有问责规定的支撑，经济责任审计的效用将大打折扣，反之如果经济责任审计未按照问责规定的要求进行，也难以发挥其作用。
根据《问责暂行规定》的规定：“对因检举、控告……审计或者其他方式发现的党政领导干部应当问责的线索，纪检监察机关按照权限和程序进行调查后，对需要实行问责的，按照干部管理权限向问责决定机关提出问责建议”，由此可知，《问责暂行规定》赋予审计机关在执行审计任务，包括执行经济责任审计时具有“发现党政领导干部应当问责线索”的责任。
同时根据《问责暂行规定》，在“纪检监察机关、组织人事部门提出问责建议，应当同时向问责决定机关提供有关事实材料和情况说明，以及需要提供的其他材料”；“问责材料归入其个人档案”时纪检监察机关、组织人事部门可以联系审计力量提供在审计实施环节“具体”发现“问责线索”及“定责”依据的相关材料及说明。
另外，经济责任审计在出具审计报告前具有“审计沟通”程序，作为“前置程序”为定责机关作出问责决定前，“应当听取被问责的党政领导干部的陈述和申辩，并且记录在案；对其合理意见，应当予以采纳”。如果问责“线索”是审计发现的，并且依据经济责任审计的评价结果，那么，审计在“定责及问责建议”方面具有重要的话语权威。这避免了纪检监察机关、组织人事部门的“重复工作”。《问责建议暂行办法》（宁审发〔2009〕89号）还具体规定了问责建议范围和问责建议程序。
经济责任审计与问责，即“定责”与“问责”是建立审计问责模式的要素，两者相辅相成。经济责任审计有效弥补问责“定责机制”不足的问题，问责范围的规定利于引导经济责任审计领域延伸及多层次发展。因此，问责规定的建立与实施将充分激发出党政领导干部经济责任审计职能，真正强化领导干部管理的配套制度基础，而领导干部经济责任审计功能的深化与拓展，能推进问责规定的有效落实。
［本文系2010河南省政府决策研究招标课题“党政领导干部经济责任审计发展问题研究”（C277）、2010河南省软科学研究计划项目“上市公司财务舞弊审计理论及其应用研究”（112400440015）、2011年河南省审计厅科研课题“党政领导干部经济责任审计与政府问责互动研究”（0334）阶段性研究成果］
参考文献：
国有企业领导离任审计报告范文第7篇
公司治理作为解决所有权和经营权分离所带来的“人问题”的一个有效手段，已日益引起各国金融监管当局和金融机构的重视。尤其是亚洲金融危机以后，商业银行良好的公司治理结构是控制金融风险的基础这一理念已经逐步成为各国共识。中国人民银行也于2002年5月正式颁布《股份制商业银行公司治理指引》(以下简称“指引”)。该指引颁布一年多以来，尽管我国各股份制商业银行围绕指引要求，做了大量工作，以改善自身的公司治理。但这些工作主要还是围绕公司治理的架构上进行的，在公司治理的有效性上还存在很大不足。本文主要分析目前股份制商业银行在公司治理方面存在的问题，并在此基础上提出相应的政策建议。
一、当前股份制商业银行在公司治理方面存在的主要问题
(一)股东大会作为股份制商业银行最高权力机构，没能很好地履行相应的职责。从近几年股份制商业银行股东大会的召开情况看，每次股东大会一般只有半天时间，议题平均为七八个，但每次会前并未对有关议题进行比较详细的通报和披露，从而难以保证股东代表对所议事项进行充分讨论，因此往往造成表决流于形式。
从各股份制商业银行的股权结构来看，中央、地方财政和国有企业的股东依然占有绝对控股地位，大多数股份制商业银行的民营、个人股本都占比极低。由于国有股不能从根本上解决“所有者”缺位的问题，因此从现有股份制商业银行的大多数股东情况来看，它们缺乏对银行重大问题的关心，基本上不参与公司治理。比如，一些银行的股东大会基本上都是通过通讯表决的方式召开，历史上没有召开过临时股东大会，股东大会上股东表决流于形式(均为一致通过)，也没有发生过股东向股东大会提出书面提案或向董事会、监事会提出质询的情况。上述种种问题表明，作为股份制商业银行的最高权力机构，股东大会还没有能够很好地履行职能。
一些银行的股东代表尤其是中小股东代表缺乏广泛性，从而难以保证中小股东的利益。如一些城市商业银行是在原城市信用社的基础上组建而成的，而原城信社都有相当数量的自然人股东，他们现在也成为城市商业银行的自然人股东。但从一些城市商业银行召开股东大会的情况来看，还大量存在银行内部员工代表自然人股东参加股东大会的情况。由于股东代表尤其是中小股东代表过于集中在银行内部员工，因此有可能造成中小股东权益落空的情况。
(二)董事会职能不健全，难以正常发挥作用。董事会是公司治理中的核心因素，一个独立、有效和负责的董事会能够给银行带来长期效益。从这个意义上说，目前股份制商业银行的董事会还很不健全。主要表现在：
一是董事会在人员和结构上还存在一定缺陷。由于绝大多数董事来自国有企业和财政股东，董事会的讨论往往集中在每年的分红比例上，而对影响银行发展的其他重大问题则较少讨论。
二是从董事会的功能来看，还存在很大不足，突出表现在董事会没有发挥其决策作用。董事会的主要职能是决定银行的经营方针并进行战略决策，而目前股份制商业银行的董事会基本上是通过听取行长工作报告的形式来对银行的重大事项进行审议，并不直接进行决策。另外，董事会在银行的风险管理、关联交易控制、重大资产处置和重大投资等方面发挥作用还远远不够，这与以董事会为决策核心的现代公司治理结构还相去甚远。尽管股份制商业银行目前基本能够按照章程规定定期召开董事会会议，但董事会会议数量少(大多数银行为每年两次)，在议事的深度和广度上也还远远不能满足银行的客观需要。
三是董事会对高级管理层的制约相对弱化。尽管银行章程都明确规定了董事会可以提名行长，但从实际情况来看，股份制商业银行的行长和副行长基本由各级政府决定，董事会只是在形式上具有聘任和解聘的权力。由于董事会对高级管理层的监督和制约缺乏制度保障，因此也很难对其经营行为进行约束。
(三)监事会工作流于形式，还没有建立起以监事会为核心的监督机制。从目前各行监事会的工作来看，主要还是对银行的各项财务报表以及会计师事务所的审计报告进行审核，这还远远达不到各行“监事会议事规则”和“指引”中对监事会的要求，如“监督董事会、高级管理层履行职责的情况”；“监督董事、董事长及高级管理层成员的尽职情况”；“对董事和高级管理层成员进行离任审计”；“对商业银行的经营决策、风险管理和内部控制等进行审计并指导商业银行内部稽核部门的工作”等。此外，各行目前还未建立相应制度，来保证监事会能够获得足够信息从而对银行的财务及风险状况进行充分了解。绝大多数股份制商业银行的监事会目前没有设立审计委员会，与银行内部的稽核部门也不存在指导关系。稽核部门向行长负责，稽核报告也没有向监事会提供，监事会仅通过听取高级管理层汇报和列席董事会的方式来了解银行的情况，这也在一定程度上制约了其真正履行监督的职责。
(四)高级管理层是股份制商业银行内部决策的核心，决策与执行一体化的问题突出，对高级管理层缺乏制度上的约束。股份制商业银行的党委会和行长办公会(参加这两个会议的成员基本一致，一般情况下均为银行的高级管理层成员)是银行内部决策机制的核心。行长办公会、党委会根据需要随时召开，主要讨论全行经营管理中的重大事项、人事工作安排等。高级管理层既负责制定银行的总体发展战略和年度发展规划，又负责具体执行，从而使权力过分集中于高级管理层，决策与执行一体化的问题比较突出。
(五)激励机制不够科学有效，仍需进一步改进。科学激励机制的基础在于建立公正、公开的绩效评价标准和程序。从股份制商业银行董事、监事和高级管理层这一层面上来看，各行股东大会普遍没有建立对董事、监事绩效评价的标准和程序。董事会和监事会也未对其成员履行职责的情况进行过评价，并依据评价结果对其进行奖励或处罚，从而难以对董事和监事起到激励和约束的作用。董事会也未建立书面的、制度化的对高级管理层成员绩效进行评价的标准和程序，对高级管理层年度奖金的确定和发放也主要以任务完成情况为主(任务也往往由高级管理层自己确定)，缺乏系统考核。
从员工层面上看，员工收入基本由工资和奖金构成。工资由“行员等级”来决定，而行员等级主要由行员的工作年限、行政级别和职务来评定，与员工的绩效无关。收人中的奖金部分虽与绩效挂钩，但从了解的情况看，这部分薪酬的激励作用在各行分支机构要好于总行机关。各行总行机关部门之间以及同一级职人员之间薪酬差距不大，年度考核结果对部门及个人收入的影响很小，起不到明显的激励作用。
有些行干部晋升和领导职位选任的基本程序与国家机关类似。如刚毕业的研究生必须工作满一定年限后才有资格被提拔到高一级的职位，从而导致用人不注重能力，论资排辈现象的发生，这也是这些行业务骨干和中层管理者流失的一个主要原因。尽管很多银行最近对一部分管理岗位实行了公开竞聘，但是竞聘的范围和比例还远远不能适应股份制商业银行用人的要求。
二、对股份制商业银行公司治理的建议
公司治理是现代企业制度的核心，也是现代商业银行制度的核心，一个有竞争力的银行离不开其内部良好的公司治理。因此，为进一步改善股份制商业银行公司治理，现提出如下建议：
(一)优化股份制商业银行股权结构，引进国外战略投资者，为达到良好的公司治理结构奠定基础。合理的股权结构是建立良好公司治理的前提。为改善股份制商业银行的股权结构，提高广大股东对银行公司治理的关心和重视程度，银行可以采取公开上市或引进境外投资者的方式来实现这一目标。但是，参照股份制商业银行目前的实际情况，我们认为，引进境外机构投资者的方法可能要优于公开上市。
首先，很多股份制商业银行，尤其是城市商业银行目前的产权主体已基本实现了多元化，包括国家股、法人股(包括民营企业股)和个人股份，因此公开上市在促进股东多元化方面意义不大，而引进外资股则可以达到这一目的。
其次，公开上市主要是通过强制信息披露等外部监管的力量来推动和完善银行的公司治理，但我国对上市公司的外部监管还比较薄弱。很多上市公司问题频发，其中一个很重要的原因就是公司治理存在缺陷。因此通过公开上市，借助外部力量来推动公司治理的作用也是有限的。而外资参股后，通过进入银行的董事会甚至高级管理层，将从内部推动银行公司治理的完善，可能比公开上市对公司治理的影响更加直接和有效。
最后，引进境外战略投资者很重要的一条在于能够帮助银行改进决策和管理水平。由于现行由政府决定商业银行董事长和高级管理层的做法，已经不能适应市场的需要。因此通过引进战略投资者，外资股东进入董事会或参与银行内部管理，利用他们丰富的管理经验，可以弥补我们在这方面的不足。尤其值得一提的是，战略投资者较之其他类型的股东在参与银行公司治理方面有更强的积极性，从而可以更为有效地促进银行公司治理的完善。
(二)应按照权力的配置与制衡的原则，尽快规范股份制商业银行的公司治理结构。现代公司治理结构表现为决策机构(股东大会和董事会)、执行机构(高级管理层)和监督机构(监事会)三者的分离和相互制衡。可以说，权责的配置与制衡是公司治理的基础。从目前股份制商业银行的情况来看，问题突出地表现在董事会和监事会功能的弱化或缺失，权力过分集中于高级管理层。
因此，股份制商业银行下一步在公司治理方面改革的重点是要进一步发挥董事会和监事会的作用。考虑到股份制商业银行目前董事会和监事会的人员构成和运作情况，还很难按照“指引”和《股份制商业银行独立董事和外部监事制度指引》的要求，一蹴而就建立、健全各种治理机关，如董事会和监事会下的各种专门委员会。现阶段如果一味地追求治理机关的健全，不注重权力的配置和制衡，反而很难达到有效治理的目的。因此，各行当务之急是要充分发挥现有董事和监事的作用，加强董事会的决策职能和监事会的监督职能。同时应使董事会的构成相对独立于管理层，以足以监督、制衡高级管理层的权力。
(三)进一步完善股份制商业银行在各个层面上的激励机制。建立股东大会对董事、监事绩效评价标准和程序的制度，按照评价结果给予董事、监事相应的奖励或惩罚。可考虑在董事会中设立薪酬委员会，制定书面的、制度化的对高级管理层成员绩效评价的标准和程序，以完善对高级管理层的薪酬激励机制。建议对员工的薪酬制度进行改革，薪酬标准由以职位和工龄为基础过渡到以岗位、技能和业绩为基础。要进一步完善对员工的考核机制，拉开档次，以真实反映员工的工作表现，并在此基础上加大收入中与员工绩效挂钩的部分，以加强薪酬的激励作用。争取做到在按劳分配的前提下，拉开不同岗位人员以及同一岗位不同表现人员工资收入的应有差距，使分配向优秀人员、骨干人员倾斜，充分发挥薪酬分配吸引人、激励人和稳定人的作用。同时，要研究中长期激励机制，淡化总行机关的行政化管理色彩，创造健康而充满生机的企业文化。
国有企业领导离任审计报告范文第8篇
并的。考察会计师事务所的产权关系，可以发现，由审计市场供求关系诱发的资源控制权的个人化，为大股东建立以资源控制权为导向的利益分配机制提供了机会。由于控制权主体的控制权收益的补偿成为谈判的条件之一，从而增加了合并的难度，因此控制权收益的补偿成为事务所合并的主要障碍。
【关键词】会计师事务所 合并 客户资源个人化 资源控制权 控制权收益
一、引言
获得垄断收益的可能性为企业扩大规模提供了强有力的动机。考察我国会计师事务所合并的情况，可以发现，除1998—2000年间因脱钩改制以及拥有证券期货相关业务许可证的会计师事务所为获得新的证券执业许可证而进行的一次数量较多，规模较大的合并外，我国审计市场的合并屈指可数①。有许多发现我国审计市场集中度较低，在经历1998—2001年间较大规模的合并后，参与合并的单个会计师事务所的市场份额提高了，但是行业集中度提高的效果不是很显著(李树华，2000;吴溪，2001;易琮，2002)。这些表明，本土的会计师事务所对相互之间的合并基本上采取了不积极的态度。
我国学者对会计师事务所合并的研究基本上可以归纳为以下几个方面:审计市场集中度和注册会计师独立性(吴溪，2001;Wu，Donghui，2002);会计师事务所合并的动机以及和对策(余玉苗、詹俊，2000等);会计师事务所合并的障碍(蒋尧明、赖妍，2006等)等等。其中考察会计师事务所合并障碍的仅限于从文化的角度进行，因此学术界对影响我国会计师事务所合并的因素缺乏全面的了解，以至于妨碍了对基本问题的准确判断。张维迎(1998)研究了公有制中的重复建设和兼并障碍，他认为，控制权的不可有偿转让性使得增强效率的兼并难以进行。那么，这种公有制经济中的兼并障碍是否也同样对私有产权安排下的审计市场发挥作用?显然，影响我国会计师事务所做强做大的因素很多，撇开其他因素不论，本文试图探讨我国会计师事务所合并中的产权障碍。
本文的基本结论是，我国会计师事务所客户资源个人化是审计市场供求失衡的产物，它导致了所有权与控制权的分离，并使控制权收益成为控制权主体的主要收益来源。在审计市场关系没有理顺的情况下，控制权主体的控制权收益的实现与否可能是妨碍会计师事务所之间采用合并方式规模的重要原因。本文第二、三部分将会计师事务所客户资源控制权的决定因素及其个人化形成的原因;第四、五部分讨论客户资源个人化对会计师事务所控制权和所有权配置的影响以及控制权收益的重要地位;第六部分分析事务所产权安排对会计师事务所合并的影响;最后是文章的结论和建议。
二、客户资源控制权的归属:股东利益最大化的两难选择?
业务员跳槽，卷走一批客户;公司高管离任，除带走一批骨干外，原来由该高管负责的业务陷于瘫痪……诸如此类的案例经常发生，签字注册会计师跳槽并带走客户的情况在审计市场中也屡见不鲜，这些事例提出的都是同一个问题:企业的业务资源的控制权究竟应该归公司，还是归个人?
格罗斯曼和哈特(1986)以保险业为例，探讨了谁拥有保险客户名单的决定性因素。他们的结论是:当不能保证客户是否会继续投保而商的行动对此有相当影响时，商很可能会拥有客户名单;当可以较为肯定客户会继续投保而商的行动对之几乎不起什么影响时，保险公司很可能会拥有客户名单。也就是说，在促使客户继续投保过程中商的边际激励相对来说比较重要时，客户名单就为商拥有。
对事务所来说，客户资源是其重要的资产，整个事务所人力、物力和财力的投入都是围绕这一资产而展开的。根据格罗斯曼和哈特(1986)的观点，会计师事务所客户资源控制权的归属取决于以下两个方面:(1)注册会计师在为客户提供服务方面所做的努力是无法核实的;(2)他们的这种努力对于客户续聘是否影响重大。前者与事务所人力资源管理和激励制度有关，后者则取决于市场环境。也就是说，事务所内部治理以及审计市场需求方的选择是影响客户资源控制权归属的重要因素。
会计师事务所的人力资源管理主要包括在职培训以及注册会计师和客户关系管理。事务所客户资源的发展既依赖于事务所，也离不开人，即事务所争取客户资源除了依靠其整体的素质，包括事务所的品牌和信誉外，与注册会计师的努力也有很大的关系。当事务所具备足够的竞争能力，不需要或较少依靠单个注册会计师的努力就能获得客户资源时，客户资源的控制权掌握在事务所手中是毫无疑问的。但是，当客户资源的取得较少地依靠事务所的实力，较大程度上依靠注册会计师的个人专长时，事务所为了促使注册会计师发展长期客户，而不得不采取具有“后劲”的激励制度，否则，客户与注册会计师产生“绑定”就不可避免。因此，事务所客户资源“所”化或者个人化都是特定条件下的理性选择，因为即使在后一种情况下，事务所客户资源“有”胜于“无”，股东利益最大化暂时也得到了实现。
但是，与其他企业不同的是，对客户资源个人化风险的评估可能会促使股东修正其对客户资源控制权归属的选择，即从长远来看，客户资源个人化可能不是股东利益最大化的合理选择。因为，在客户资源个人化的情况下，注册会计师从个人利益出发隐藏信息并和管理层进行一系列的双边垄断交易在所难免。如果注册会计师的执业风险不是全部由个人承担时，他们的道德风险和机会主义行为会损害全体股东的利益，并妨碍事务所的长远发展。因此，为了避免注册会计师的道德风险和机会主义行为，对会计师事务所来说，避免采用专用性技术的一种可行办法是选择更标准化的经营方式。在这一过程中，虽然放弃了最小成本生产技术，但是，由于相对于缺乏经验而在其他方面资质相同的外部人，在职者没有任何策略优势，因此，事务所整体利益的最大化得以实现(威廉姆森、沃奇特和哈里斯，1975)。这样，股东们基于短期利益和长远利益的不同考虑，也会采用不同的客户资源管理方式。如果市场环境使得注册会计师和事务所暴露的风险很小，那么，当客户资源个人化的边际收益为正时，会计师事务所选择个人化比“所”化更为有益。
控制人力资本专用性的投资，采用标准化的审计程序和注册会计师轮换等措施的确能够削弱注册会计师与客户的“绑定”程度，从而降低客户资源控制权个人化的风险。但是，事务所人力资源管理只是影响其资源控制权归属的次要因素，而不是决定性的因素。例如，通过考察“四大”的利润分享计划，我们发现，除了存在分享范围的差别(large-pool和small-pool)外，它们还存在分享依据和程度的差别，如利润平均分享(Equal-sharing of profits)“计划、”业绩基础利润分享(Perfonname-based profit sharing)“计划和”混和分享(Hybrid schemes)“计划等(Trompeter，1994;Burrows and Black，1998等)。这表明激励制度的设计影响的只是注册会计师利益实现的程度，并进而影响其执业的积极性，但不能改变事务所客户资源控制权的归属。显而易见，对会计师事务所来说，是市场环境即供求关系而不是内部治理尤其是激励制度最终影响了客户资源控制权的归属。换句话说，股东利益最大化和注册会计师个人利益最大化的两难选择，与其市场定位和认同不无关联，并由此影响到人力资本专用性的管理。因此，审计市场的供求关系，即市场环境对客户资源控制权的配置起了决定性的作用。
三、客户资源控制权的个人化是现行审计市场供求关系失衡的必然产物
审计市场供求关系的定位取决于双方对审计服务质量的要求。由于国有产权主体虚位，公司的大股东以及由其控制或者影响的公司管理层更关心的是他们的控制权以及控制权收益，他们对股东利益最大化缺乏必要的关注。而企业的经营者基本上是由大股东委派而不是由经理人市场产生，他们同样也不关心企业价值是否最大化。政府的证券市场管制政策和手
段使得上市公司的很多行为不是面对市场，而是面对管制机构。在“取晚”政府管制机构的过程中，审计不是一种自发的市场需要，而只是政府管制机构“模仿”“国际惯例”的一个附带产物。因此，注册会计师服务产品质量的高低对这些公司的利益没有边际意义上的影响(刘峰、林斌，2000)。我国审计市场上总体上不需要，甚至排斥高质量的审计(刘峰、张立民、雷科罗，21302)。在这种情况下，审计服务需求方需要的只是审计服务的产品，至于这个产品由谁提供，对他们来说没有本质差别。这种缺乏高质量审计服务需求的状况即使在注册会计师全行业脱钩改制后也没有得到改善。在竞争日益激烈的审计市场上，缺乏高质量审计需求的结果是审计服务需求方利用其资源寻租。
由于注册会计师执业活动的特殊性，其执业过程难以观测和监督，因此道德风险便产生了。在与客户签约过程中，他们总是采取个人经济利益最大化而不是股东整体利益的行为。如果企业设立的初始契约规定的剩余分享安排难以改变，那么股东们的努力程度将与其个人利益而不是事务所利益的期望值成正比，因为股东不可能享受其全部努力的成果。当审计市场缺乏高质量审计服务需求，并且审计服务需求的需求方利用其资源寻租时，会计事务所将客户资源控制权交给个人比由事务所控制更能提高股东的努力程度，整个组织将变得更有效率。因此，由需求决定的审计市场的供应方为争取客户资源而将控制权限交给注册会计师。
如果脱钩改制之前事务所客户资源的安排权由注册会计师而不是由事务所控制，那么在审计市场需求没有发生根本变化的情况下，脱钩改制之后的会计师事务所资源安排权的路径依赖不可避免。
那么，在审计市场供求关系失当的情况下，为什么“四大”能够坚持由事务所控制客户资源?供求关系的差异和内部治理方式的不同是问题的答案。“四大”进入市场一开始基本上是基于我国企业境外筹集资金的需要，因此双重规则管制使其约束力更强;为避免被我国审计市场状态依赖性所同化，它们更多地采用标准化的审计程序以减弱人力资本专用性的负面影响。
四、资源控制权个人化的市场悖论:是股权影响资源控制权的配置。还是相反?
股东的股权和企业的财产权，一般与企业的所有权和控制权相对应。股东拥有所有权意义上的控制权，经营者(包括企业员工)拥有非所有权意义上的控制权。会计师事务所不同于一般的公司制企业，出资者的财产所有权没有出现一般意义上的二重化分解，即事务所的股权持有者没有与事务所的实际运营相对分离，会计师事务所的股东同时也是事务所的员工。但是，在会计师事务所中，如果每个股东都参与决策，不仅会发生很高的行政成本，而且许多人会逃避责任。把决策权交给一个小团队——它的主要任务是和团队的其他投人品谈判及管理其他投入品(与之再谈判)，可以实现对公司活动的更有效控制。(阿尔曼.艾尔钦和哈罗德.德姆塞茨，1972)。这样，会计师事务所的大股东作为其管理者，在一定程度上拥有了对事务所的控制权。
我国私有产权安排下的会计师事务所，其产权关系的形成一般有两种情况:由原有公有产权安排下的事务所改制而成，包括在改制当中因合并而形成的产权关系;或者由股东新创办而建立。
1.经历脱钩改制设立的会计师事务所的产权关系
注册会计师全行业的脱钩改制，将会计师事务所原有的国有或者集体拥有的产权关系改变为由注册会计师个人拥有的私有产权关系。依据什么标准重建财产关系，是会计师事务所改制中关键的问题。在脱钩改制的过程中，发起人或者合伙人形成了会计师事务所的大股东。②按照官方的解释，有限责任会计师事务所的发起人，从他们在事务所内的地位来看，等同于合伙会计师事务所的合伙人，他们“是改制后的事务所的领导班子”。发起人与合伙人一样，“是事务所的出资者、管理者，也是事务所专业、的、经济的主要责任承担者”(丁平准，2001)。在会计师事务所的组建过程中，作为发起人身份和地位象征体现的，当然是他们的出资份额。因此，事务所负责人与其他发起人(或者合伙人)之间所具备的共同点为:同为事务所的股东、拥有相对较高的股份而成为事实上的事务所高层管理者。此外，当时的出资人制度产生了一批事务所的小股东。③从监管部门的立场来看，采用出资人制度，是“用股东的形式，把一大批业务骨干保持下来，以求改制过程中的相对稳定”(丁平准，2001)。因此，会计师事务所改制后的结果是，注册会计师将事务所的控股权和控制权交给了发起人或者合伙人(大股东)，作为补偿，成为出资人的其他注册会计师得到了部分分享剩余的权力。
2.由股东新创办的师事务所的产权关系
脱钩改制后新设立的会计师事务所，受管制政策的，在2003年以前基本上采用合伙制的形式。④2005年财政部24号令对各种组织形式的会计师事务所的产权关系进行了规范，全体合伙人或者全体股东共同缔结了事务所新的产权关系。
在会计师事务所产权关系形成的过程中，会计师事务所因资源控制权而衍生的特殊利益群体的存在可能是其股权结构形成的重要原因。在公有产权安排方式下，会计师事务所客户资源的管理由事务所统一调度还是交由注册会计师分头负责，反映了所有者利益与注册会计师利益之间的矛盾。事务所缺乏有效的激励以及治理结构存在的，为注册会计师分享客户资源的安排权提供了便利。同时，审计市场的需求方缺乏对高质量的审计服务的需求，又为供求双方建立以资源为纽带的利益关系提供了机会。因此事务所客户资源的安排权由注册会计师控制，而不是事务所控制成为可能。这种注册会计师把持资源安排权的现象在事务所脱钩改制的过程中可能演变成注册会计师确定股权结构的砝码，即资源控制权在股权结构讨价还价的过程中充当了重要的角色。很显然，在这种情况下，是客户资源控制权影响了事务所股权的配置，而不是相反。
对于脱钩改制后新设立的会计师事务所，无论其采用何种组织形式，满足规则中股东人数的规定是创办事务所的前提条件。作为—个组织，他们缺乏由脱钩改制而形成的那些事务所所拥有的遗留的各种关系，尤其是客户群。面对生存问题，股东的个人能力尤其是开拓业务的能力不可避免成为股权结构讨价还价的砝码。
五、资源控制权的个人化使得控制权收益成为大股东收益的主要来源
会计师事务所的控制权，通过事务所资源的安排权以及事务所收入的分配得到体现。事务所资源的安排权体现了大股东在事务所资源配置中权力的大小。所有权结构为这种权力的大小提供了依据，而资源控制权的个人化又为此提供了可能，即事务所的大股东极有可能按持股比例分享事务所资源的安排权，从而形成事务所内诸侯割据的局面。
如果会计师事务所的大股东一开始采取了按持股比例分享资源的办法，那么在随后的经营当中，能力较强的大股东开发资源以及开拓业务的能力高于能力较差的大股东，因而使得其在事务所内的控制权得到加强。这样，控制权的不平衡，使得股权弱化，大股东的控制权成为事务所内资源和收益分配的主导力量，会计师事务所成为事实上的股东联合体(刘峰、张立民、雷科罗，2002)。
一般来说，会计师事务所人员的收入分配可能依据的标准有二:劳动⑤和出资额。大股东在事务所能够分享的利益还包括因控制权而带来的其他收入或者待遇。由于大股东拥有较大持股比例，按照自利原则，事务所的大股东可能愿意加大剩余分享收入。如果团队所有成员参与利润分享，原有监督人的偷懒行为会增加，由此导致的损失会超过团队其他成员减少偷懒行为而实现的产出收益。在利润平均分享方案下，偷懒动机与团队的最优规模
正相关。因此，随着事务所高层管理者偷懒行为的增加，剩余分享的数额反而减少了(阿尔曼.艾尔钦和哈罗德.德姆塞茨，1972)。由于股东们在事务所的剩余分享的安排上取得了一致的立场，因此，作为自利的人，大股东讨价还价的结果是:收益在剩余分享前先按控制权进行分配。随着平均的利润分享所导致的高管人员偷懒行为的增加，股权(现金流权)与控制权差距越大，大股东越愿意以控制权收益作为其收益的主要来源。
六、控制权收益的补偿:会计师事务所合并的主要障碍
会计师事务所之间发生的合并，涉及剩余分享的重新安排和控制权收益的补偿问题，它们是影响合并的重要因素。会计师事务所合并后所有权重新安排的可能方式不外乎:(1)一方被另一方吞并，失去所有者地位;(2)双方共同分享合并后的所有权。不同的合并方式以及相互之间契约的结合程度对事务所所有权和控制权安排的影响不同。
会计师事务所的合并在一定程度上是对事务所合并后交易成本节约额的分享与风险成本承担的比较。
对会计师事务所的股东而言，拥有所有权意味着拥有控制权，因此合并各方关于合并的谈判实际上是合并各方原有股东的所有权与控制权的讨价还价。
如果参与合并的事务所采取吸收合并或者吸收专业人员的方式合并，合并后的兼并方拥有了全部所有权，被兼并方的所有权的部分能够得到补偿，但是，由于所有权的丧失，基于所有权意义上的控制权同样被剥夺，合并前的这部分控制权收益无法得到补偿。为了鼓励节约成本和创造收入，兼并方对被兼并方的管理最有效率的方式就是采取高能激励⑥，并同时采用有选择的干预⑦。这样，被兼并方也相应获得了控制权以及控制权收益。但是，在采用高能激励的情况下，被兼并方会利用其控制权尽量多获取控制权收益，从而发生损害事务所股东利益以及公共利益的行为，而收购方为规避风险，也会想方设法挤干被兼并方获得的净收入流，以弥补可能受损的利益。因此，在合并后的会计师事务所存在选择性干预的情况下，对部门经理(原被兼并事务所的管理者)就不能采用他们作为独立所有者时所享有的高能激励合同，因为这会使部门经理承担剩余索取权者的全部风险却不承担全部责任。因此，合并后的会计师事务所的所有者认识到在高能激励情况下股东利益面临的风险，而部门经理(原被兼并事务所的管理者)担心所有者操纵本部门的净收入，结果是，高能激励将让位给低能激励，即报酬采取薪水的形式(威廉姆森，1985)。当兼并后的事务所采取低能激励对事务所进行管理时，被兼并方的积极性也会降低，并且报酬采用薪水的方式可能无法弥补原有控制权的损失。而对兼并方来说，由于会计师事务所合并的主要收益来自交易成本的节约，当增加的那些内部组织成本没有被比较适应性优势抵消时，收购事务所的交易成本不可能节约，那么兼并行为发生的可能性降低了。
如果事务所采取新设合并方式，参与合并的事务所的所有权和控制权必须重新安排，合并中的讨价还价不仅包括所有权的重新界定，还包括控制权的重新分配。会计师事务所资源控制权个人化的倾向越明显，会计师事务所的风险程度越高。我们假定有甲、乙两家会计师事务所合并成为甲乙会计师事务所，它们的股权和控制权的结合方式可能出现以下四种情况:
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┃可能出现的情形 ┃ 甲规模大于乙规模 ┃ 甲规模小于乙规模 ┃
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┃甲风险大于乙风险┃甲乙股权和控制权有 ┃乙可能会取得股权和 ┃
┃ ┃可能平均化或者分散化┃控制权的比较优势 ┃
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┃甲风险小于乙风险┃甲可能会取得股权和 ┃甲乙股权和控制权有可 ┃
┃ ┃控制权的比较优势 ┃能平均化或者分散化 ┃
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当甲事务所的规模和风险都大于乙事务所时，甲事务所的风险成本承担会被甲的规模收益所抵消，当甲的风险成本与其本身的规模收益取得了平衡时，甲事务所就失去了其在谈判中的优势地位，那么，甲乙事务所极有可能采取控股权和控制权平均化的契约安排。当甲事务所的规模收益超过其本身的风险成本时，甲就取得了其谈判中的主动地位，甲原有的股东有可能在合并后的事务所中取得较大的控股权和控制权。但是无论在哪种情形下，事务所的股权结构与原来股东的期望值不可能存在太大差距，因为如果这样，只能拥有少数股权的事务所可能会退出谈判。如果合并采取减少原有股东的方式增加股权的集中度，那么，失去股权的股东在其股权和控制权收益没有得到合理补偿的情况下有可能退出事务所，这当然会影响事务所的稳定性及其未来发展。因此，参与合并的各方谈判最有可能出现的结果是:合并后事务所控股权和控制权的比例基本上保持了其原有股东在原有事务所中凭这些权力给各自所带来的好处。按照我们前面的推断，如果合并前的会计师事务所存在股权平均化以及由此造成的控制权分散化的倾向，那么，合并后的会计师事务所的股权平均化和控制权分散化也不可避免。如果合并前的会计师事务所存在一股独大的情形，那么拥有较大股权的股东在合并后的事务所中可能拥有等值的份额。由于事务所风险和收益的不确定性，谈判各方对各自在合并后的事务所享有权利的预期是不同的。这有可能增加谈判的难度。当合并后的事务所有更多的股东加入股权的争夺时，股东之间达成协议的难度也同时增加了。
此外，会计师事务所大股东的所有权和控制权分离的程度会影响股东在事务所取得的收入，这种分离程度越大，大股东的现金流权和控制权收益的差距就越大。当某些大股东的控制权收益远超现金流权收益时，合并如果不能补偿其控制权收益的损失时，合并就难以发生。
七、结论与建议
会计师事务所合并中存在的问题归根结底是资源安排权的归属问题。不难发现，资源控制权的个人化实际上是市场环境和内部治理诱发的结果。财政部和中国证监会在推出一系列对资本市场管制政策的同时，也考虑到了采用审计轮换的办法试图切断上市公司与审计师个人之间的利益联系(刘峰、张立民、雷科罗，2002)。但是，我们透过客户资源个人化的决定因素发现，审计市场供求关系的单边治理可能收效甚微，因为注册会计师可以通过私下交易，例如互签审计报告而避过管制政策。因此，我国会计师事务所要做强做大，应该从以下几个方面入手:(1)整治审计市场环境，引导市场产生高质量的审计服务需求;(2)加大审计失败的成本(处罚更为严厉)，加强事务所和注册会计师执业风险意识，引导其更看重股东的长远利益而不是短期利益。(3)加强会计师事务所收益分配的管制，例如以的形式规定事务所内部积累的数量要求。当内部积累足够大时，股东控制权对收益的不利影响就减弱了。
注释:
①2001年安永和大华合并成立安永大华会计师事务所(中注协网站，2001-2-13)。2002年度天津市、江西省、湖北省、云南省、甘肃省以及新疆等合并设立了19家会计师事务所(中国会计年鉴，2003);北京市和广东省各合并事务所1家(中国会计年鉴，2004)。
2005年3月19日，“天健系”之一的北京天健会计师事务所与德勒会计事务所签署了合并协议。同年9月
，深圳天健信德再并入德勤。
2005年7月28日信永中和会计师事务所与香港何锡麟会计师行宣布合并(中注协网站，2005-7-28)。而2004年成立的华德会计师事务所联盟(中注协网站，2004-4-30)属于会计师事务所之间的联合，并不属于我们要讨论的。
②1998年财政部的《有限责任会计师事务所审批办法》中规定，有限责任会计师事务所是由注册会计师出资发起设立、承办注册会计师业务并负有限责任的中介机构。提出了有限责任会计师事务所发起人的概念。
③出资人是事务所的股东，以其出资承担有限责任，他们一定是会计师事务所的注册会计师并且是“事务所的业务骨干”(丁平准，2001，P179～180)。
④2000年财政部《关于批准设立会计师事务所有关问题的通知》，对合伙所的设立进行了规定，并同时规定暂缓审批有限责任会计师事务所;直到2003年，根据《国务院取消第二批行政审批项目和改变一批行政审批项目管理方式以及财政部公布第八批废止和失效财政规章和规范性文件中有关注册会计师、资产评估师行业的内容》，在其中的“因缺乏法律依据、不符合有关法律规定而废止的”部分第2项，宣布《关于批准设立会计师事务所有关问题的通知(财政部财协字[2000]33号)》被废止，其原因是:该通知中有规定缺乏法律依据，如关于暂缓审批有限责任会计师事务所的规定没有法律依据。因而，暂缓审批有限责任会计师事务所的规定被终止。
⑤胡奕明(2004)按绩效、报酬与战略三者的联系将事务所的绩效管理和报酬管理分为三种模式:“单链”模式、“复链”模式和“混和”模式。我国中小型会计师事务所一般采用“复链”模式，即工资既与业务量相联系，又与绩效评价相联系。我国大中型会计师事务所一般采用“混和”模式，也将工资与业务量挂钩。因此，我们所讨论的“收入1”既考虑了与劳动相关的报酬，也考虑了与业务量有关的报酬。
⑥按照威廉姆森(1985，中译本2000)的解释，高能激励就是对内的部门采用转移定价方式建立激励制度，即该部门可以获得它的净收入——总收入减去经营成本、使用费和其他有关费用。
⑦按照威廉姆森(1985，中译本2000)的解释，有选择的干预是指被兼并事务所可以一如既往地经营它的业务，但是，它必须无抵触地接受兼并事务所为适应新情况从而实现集体性收益而做出的决策。
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