公允价值的理解
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公允价值的理解范文第1篇
关键词：公允价值；FAC No.7；FAS 157；问题与突破；未来方向
一、前言
2008年的金融危机对公允价值会计是一大考验。发源于美国次贷危机的这场金融海啸，使大批银行和金融机构损失惨重，国际著名投资银行雷曼兄弟、高尔斯登等相继倒闭，各大企业在金融衍生品投资中也损失惨重。在这一背景下，美国金融界出现了指责公允价值的声音，认为公允价值恶化了金融危机，是在危机中“落井下石”、加剧危机的“帮凶”，美国、欧盟、日本等都相继要求暂停公允价值使用。2008年10月3日美国众院通过的救助法案最终稿(“2008紧急经济稳定法案”)中，要求证券交易委员会(SEC，下同)在法案生效后的90日内(即2009年1月2日前)向国会提交有关公允价值计量对金融危机影响的调查报告。10月7日，SEC任命副首席会计师詹姆士·克劳克(James Kroeker)为项目负责人，开始根据救助法案对公允价值会计准则进行调查。
随着这些争论，公允价值计量面临何去何从甚至生死攸关的艰难选择。SEC和负责制定会计准则的美国财务会计准则委员会(FASB，下同)都表达了对现行公允价值计量的支持态度，外界则将金融危机中要求修改公允价值计量讥讽为“体温不正常却要求修改温度计”的荒唐行为。同时，迫于各方压力，FASB也迅速妥协性地采取行动，对公允价值计量进行修改，主要针对不活跃市场中的金融资产公允价值确定进行了改进和完善。
2008年12月30日，SEC首席会计师和公司财务部办公室向美国国会递交了长达211页的调查报告。报告声明，公允价值在金融危机中并没有对金融企业的倒闭推波助澜，在2008年的多家银行倒闭案中，公允价值的负面作用并不明显，因此反对停止使用公允价值计量，建议改进现存的会计实务，包括重新考虑会计损失计算，改进附加指引以确定非活跃市场中的公允价值。
SEC提交的报告使这场公允价值计量之争基本上尘埃落定，公允价值会计有趟过荆棘、“轻舟已过万重山”的感觉，未来的公允价值使用已是大势所趋。而在这场关系公允价值前途和命运的大争论之后，进一步反思公允价值会计，以保证公允价值会计的正常、健康发展，比任何时候都显得必要。
美国的公允价值研究，以2000年2月的第七号财务会计概念公告(FAC No.7，下同)和2006年9月的第157号财务会计准则公告(FAS 157，下同)为典型代表。从这一个概念公告一个准则公告看，美国的公允价值研究仍然存在诸多缺陷、痼疾甚至错误，而不仅仅是这次金融危机中提及的非活跃市场中金融资产公允价值确定问题(后者仅仅是一个单纯的技术性问题)。正确认识美国公允价值研究中存在的问题，是保证公允价值会计健康发展的必要前提和必由之路。
二、美国的公允价值研究现状与进展
在FASB关于公允价值的研究中，FAC No.7和FAS 157具有里程碑式的意义。本文的分析主要围绕这两个公告展开。
(一)对FAC No.7的分析
在2000年2月FAC No.7以前，FASB曾在多个准则中定义公允价值。鉴于分散在各个准则中的公允价值定义在表述上各不相同，缺乏概念上的统一性和逻辑上的一致性，造成了公允价值理解上的困难和混乱，公允价值计量也不统一，因此，制定一个统一的、逻辑一致的公允价值概念和计量理论体系势在必行；同时，由于自1988年以来FASB一直致力于从现值计价角度研究公允价值计量，因此，FAC No.7《在会计计量中使用现金流量信息和现值》(Using cash flow information and present value in account-ing measurements)应运而生。
FAC No.7有两个中心：一是对公允价值概念进行重新定义，并强调会计应以公允价值进行计量；二是规范现值计价技术，尤其是寻找以现值进行公允价值计量的有效方法。FAC No.7在形式上主要是现值计量技术的总体规范，但其实质则是通过市场(以现值)进行公允价值计量的规范。其中对现值计量技术的各种讨论和规范，都从属于如何通过现值“捕捉”和确定公允价值，而FASB一再强调公允价值就是现行市场价格。
FAC No.7以后，对涉及公允价值的旧准则的澄清、新准则的制定，以及公允价值在实务中的运用，并无大的改善。笔者以为原因可以归结为三个方面：(1)从现值计量角度规范公允价值计量，着眼点值得探讨；(2)在理论上，可以把现值计量技术设计得很完美，但在实际运用中要用它去估计公允价值则困难重重——未来现金流量能准确估计吗?如何选择合适的贴现率?未来不确定性的客观存在决定了这两个问题永远无解；(3)公允价值的定义虽然统一了，但并不明确：公允价值和价格之间究竟是什么关系?自愿而非强迫或非清算基础上交易双方在市场中的交易价格，究竟哪一个(买入价?卖出价?脱手价?中间价?等等)是公允价值?难道历史成本就不是自愿交易形成的价格?为什么某种情况下历史成本就是公允价值?这些问题在FAC No.7中都不能找到答案，容易引起混淆。以我国的情况为例，在2000年2月FAC No.7以后，对公允价值的讨论就一片混乱：说它是单独的、新的计量属性者有之；说它是组合或复合计量属性者有之；说它绝不是计量属性者有之；说它是评判标准者有之。真可谓众说纷纭，莫衷一是。基础性概念的模糊，必然极大地阻碍公允价值的运用推广，这是不言而喻的。
显然，FASB对FAC No.7的缺陷是清楚的。经过此后两年多对公允价值计量的反复讨论，2003年6月，FASB启动“公允价值计量”项目，并于2006年9月了“公允价值计量”准则(FAS 157)。
(二)从FAS 157看FASB公允价值的研究现状与进展
FASB公允价值研究的最新进展，集中体现在2006年9月的FAS 157中。新准则对公允价值定义、不同项目的公允价值计量、初始确认时的公允价值、公允价值的估价技术和公允价值级次以及公允价值披露等进行了系统深入的阐释和规范，它是第一个完全从公允价值本身(而不是从某种特定计价方法如现值的角度)对公允价值计量进行全面规范的专门准则。
FAS 157将公允价值定义为“在计量日，市场参与者之间在有序交易中出售资产收到的价格或转移负债支付的价格”。为方便对概念的理解，FASB专门对概念中涉及的专用术语——市场参与者、有序交易、主市场和最有利市场、计量日的虚拟交易等——做了针对性解释；在该准则中，FASB第一次明确将公允价值确定为脱手价；同时，将公允价值的估价技术划分为三类：市场法、收益法和成本法；并根据估价所使用参数的不同，将公允价值划分为不同的级次，并规定不同级次的公允价值，披露要求不同。
研究者认为，FAS 157对公允价值计量的研究有三大创新：一是提出脱手价计量目标，使公允价值的定义更加明确，解决了“公允价值是什么”的问题；二是坚持市场参与者观，强调公允价值就是主体以市场参与者身份估计的、资产或负债在有序的虚拟交易中的价格；三是提出公允价值级次概念，根据估价参数的可靠性程度将公允价值分级，并规定不同的披露要求，从而有效限制了主体在公允价值计量过程中的操纵行为。因此，FAS 157的是一大进步，它使公允价值概念和计量变得具体、明确、统一，并具有可操作性。
事实是否果真如此呢?有意思的是，2008年5月，FASB主席罗伯特.H.赫兹(Robert H.Herz)和财务会计基金会董事琳达.A.麦克唐纳(Linda A.MacDonald)特地了一个针对FAS 157的解释，该解释专门说明现行财务报告中什么地方使用公允价值、什么是公允价值。这说明，虽然FAS 157对公允价值定义、计量、披露进行了详细规范，但即使在两年后、甚至在美国，对公允价值概念的理解和公允价值的使用，仍然存在困惑，FAS 157并没有达到预期的效果。
的确，从本质上看，FAS 157只不过是对原来分散在不同准则(或概念公告)中的公允价值计量进行梳理，把一些术语进一步澄清而已。即使在最基本的公允价值概念上，也没有实质性的突破。我们可以对FAS 157和FAC No.7的公允价值定义做一比较(见表1)：
通过比较可以发现，上述两个公允价值概念，在时间、交易性质、市场参与者方面，本质上并没有任何变化。因此，FASB只不过在一次次想尽办法以各种表达方式把同样的内容力图说得更清楚明白——在2008年5月罗伯特.H.赫兹和琳达.A.麦克唐纳针对FAS 157的解释中说得很明白：公允价值估价是寻求资产或负债的现行价值，而资产的公允价值估计就是计量日有序交易中(资产出售)收到的价格(现行交换价格观念)。熟悉公允价值的人一定知道，FASB在公允价值计量中坚持计量时点现行价值的观点是一贯的，并且始终认为该现行价值就是计量当时的现行市价。
同样地，FAS 157中的公允价值计价方法，也只不过是参考资产评估方法将确定现行价值的方法进行了总结和归类而已。
笔者以为，FAS 157的真正突破有两点：一是把现行交换价格(即公允价值)明确确定为脱手价(正确与否另当别论)，而不是再笼统地表述为“金额”，从而确定了公允价值的价格标准；二是对可靠性的认识发生了悄然转变，承认不断变化的市场价是可靠的，在公允价值计量中依据不断变化的市场价对资产(和负债)账面价格进行调整是可靠的。这一转变突破了历史成本原则下对可靠性的机械认识，在可靠性的三特征(反映真实性、中立性、可验证性)中，对可验证性有了全新的、科学的理解，从而真正做到了反映真实。
那么，FAS 157是否如其所愿让公允价值定义和计量变得更明确清楚呢?答案显然是否定的。正如前述，即使到了2008年5月，FASB仍在对FAS 157中的公允价值概念和使用进行解释，这从一个侧面说明了对公允价值的理解仍然存在困难。从我国的情况看，某种程度上FAS 157反而更加模糊或误导了对公允价值的理解。比如在我国，已有学者通过对FAS 157的研究认为，公允价值是以市场为基础的计量，而原来的历史成本等其他计量，都是特定主体的计量；公允价值是假想的交易(虚拟交易)中的价格，似乎可以与实际交易价格脱节；其他计量都是实际交易价格或以实际交易价格为依据，而公允价值则是以市场交易价格参数为依据的估计价格，需要使用估价技术估计得到。从这些研究中我们发现，某种程度上FAS 157使公允价值计量研究变得更加错综复杂、更加扑朔迷离；同时，不断推出的新概念(如市场参与者、有序交易、虚拟交易等)，导致了更多理解上的分歧，加大了公允价值的理解难度。这种现象的出现，与FAS 157自身的缺陷和FASB在公允价值理解上的误区(或对公允价值的认识存在偏差)是密不可分的。
三、美国公允价值研究中存在的问题评析
FASB的公允价值研究，存在的问题主要表现在两个方面：一个方面是公允价值理论与已的概念公告的冲突(外部冲突)；一个方面是公允价值理论本身存在认识偏差(内部缺陷)。这种冲突和偏差，直接导致了FASB整个公允价值理论体系的混乱，以及公允价值研究的困难，使公允价值研究始终无法取得实质性突破。
(一)公允价值与概念公告的冲突
FASB财务会计概念公告的目的，是要以概念公告为基础，建立一个连贯、协调、逻辑上内在一致的会计理论体系，并为会计准则制定提供理论支持。从1973年FASB成立以来，一直致力于这一目标。但是，FASB的公允价值研究，恰恰存在对概念公告的背离，这种背离的一个表现是准则中的公允价值定义与概念公告中资产和负债定义的冲突。
FAC No.6将资产定义为“由特定主体拥有或控制的、由过去交易或事项形成的可能的未来经济利益”；将负债定义为“特定主体因承担由过去交易或事项形成的现时义务而导致的可能的未来经济利益的牺牲，这种经济利益牺牲表现为未来向别的主体转让资产或提供服务”。这两个定义的显著特征，是强调“未来”经济利益的流入(资产)或流出(负债)。研究者认为，FASB的资产和负债定义，是面向未来的，因此，按定义进行资产、负债的计量，必须考虑未来可能的现金流量(这正是FAC No.7中FASB力图从现值角度进行公允价值计量的一个重要原因)。FASB也强调，资产(负债)本质上是未来经济利益的流入(或牺牲)。但是，FAS 157中的公允价值计量(包括此前的多个涉及公允价值计量的会计准则)，却一再声明是计量时点(即当前、计量日)的现行价值，这个现行价值就是计量时点的现行交换价格；即使在收益法估价技术中使用到未来现金流量时，也反复强调这是在无现行市价的前提下，迫不得已用于估计现行市价的一种手段。可以说，公允价值定义是立足现在；而资产、负债定义，则是立足未来。虽然FASB在随后的“157号准则公告总结”别说明，公允价值计量反映了现行市场参与者假设下与资产相关的未来经济利益流入或与负债相关的未来经济利益流出，但是，FAS 157中的公允价值定义与FAC No.6中的资产、负债定义的冲突，仍是很明显的(孰对孰错此处不予讨论)。
(二)公允价值研究中存在的不当与错误
美国的公允价值研究，从公允价值理论体系内部来说，存在着如下一些明显的不当与错误：
1.混淆价值(计量属性)和价格(计量单位)的界限。价值和价格是两个不同层次的问题，价值是商品的内在属性，而价格则是商品价值的外在表现。将价值和价格混淆，直接导致两个严重后果：一是混淆计量属性与计价的关系，使“计量价值”(计量属性问题)和“价值是多少”(定量化确定计量属性的量，即单价、金额)这两个不同层次的问题，界限彻底模糊。其结果，所有具体价格都被当作会计计量的不同计量属性，对会计计价(具体价格)的讨论，都成了计量属性的讨论；二是由于对计量属性与计价的混淆，使会计在货币计量的背景下究竟应该选择哪一个价格，选择的标准是什么，反倒变得模糊起来。
2.对公允价值计量的本质认识不准确。公允价值计量是针对历史成本的缺陷而采用的新计量，其核心是在每个计量时点上(FAC No.7中的“当前”；FAS 157中的“计量日”)以现行市场价格对资产(负债)的现行市场价值进行计量。因为资产(负债)的价值是随着时间推移不断变化的，因此，公允价值计量要求不断地在各个计量时点上将变化后的现行价值(表现形式是现行市场价格)反映出来，这才是对资产(负债)价值的真实反映。所以，公允价值计量的本质，是将资产(负债)的价值变化，不断地进行动态反映。
3.对公允价值计量的重点把握不当。由于对公允价值计量中反映出来的动态反映观没有清醒认识，导致对初始计量和后续计量的关系分辨不清，仍将计量研究重点放在初始计量上。公允价值计量的本质是动态反映，关键和核心是将资产(负债)在每个计量时点的现行价值(表现为现行市场价格)反映出来。因此，基于动态反映观，公允价值计量的重点，当然地是后续计量。对公允价值计量而言，从动态反映的角度看，初始计量中历史成本就是交易发生时的现行市价(这就是FAC No.7中提到的历史成本有时候——初始计量时——就是公允价值的根本原因)。而后续计量，仅仅是将资产(负债)在计量日的现行市场价格(即现行价值)反映出来，并不要求以所持有的资产(负债)进行真实交易，这就是FAS 157中提出“虚拟的交易”、“市场参与者观”这些新名词的由来和根源。由于FASB对公允价值计量重点把握不当，使FASB自身以及相当多的研究者将这些新名词使用到初始计量的研究中，这是一种彻底的误导。
4.公允价值理论体系混乱、复杂。30多年来，FASB制定的涉及公允价值计量的会计准则和涉及公允价值的概念公告，形成了一个庞大的体系，复杂、混乱、前后不一致，造成了理解和操作上的困难。FASB也意识到了这一问题，某种意义上FAS 157“公允价值计量”准则就是针对这一背景而制定的。但是，从FAS 157的内容体系以及准则两年来的实施效果和反应看，FASB的初衷并未能很好地得到实现。
四、从美国公允价值研究看其未来研究方向
虽然美国的公允价值研究存在诸多问题，但是作为迄今为止最接近科学计量的一种计量属性，公允价值计量的大趋势却是不能改变的。从美国的公允价值研究中，可以进一步探索、寻找公允价值的未来研究方向和研究重点：
1、从FAS 157看，FASB对于可靠性的态度已发生悄然转变。在第二号财务会计概念公告(FACNo.2)《会计信息的质量特征》中，FASB认为，会计信息有两个首要的质量特征：相关性和可靠性。在FASB的观念中，相关性和可靠性是矛盾的：相关的信息不一定可靠，而可靠的信息则不一定相关。会计需要在相关性和可靠性之间进行必要的权衡。FASB的这种认识，是基于传统的历史成本会计，以及建立在历史成本会计基础之上的机械的“可验证”观念和畸形的“真实反映”观念。而在FAS 157中，FASB认为，不断变化的市场价格是真实可靠的，依据不断变化的市场价格对账面价格进行后续调整——也就是进行后续计量——是真实可靠的，从而突破了以历史成本为基础的可靠性观念。FASB对可靠性认识态度的悄然转变，有可能导致对相关性和可靠性关系的重新认识；同时，随着对可靠性认识态度的悄然转变，可能进一步导致对会计本质、会计目标、甚至对现行会计理论体系的认识发生彻底改变。
2、美国公允价值会计的出现，使会计计量明确定位到价值属性上来。目前，虽然美国公允价值计量研究尚处于价值(计量属性)和价格(计量单位)混淆的阶段，但是，公允价值计量这一概念的提出，却给重新澄清会计计量带了一线曙光，表明了会计计量原本是两个不同层次的问题：第一层次是计量属性问题，明确计量什么——在货币计量条件下是价值；第二层次是对计量属性进行计量的结果问题(是多少)——在货币计量下，价格和金额是多少。这一变化的出现，为科学的会计计量研究提供了契机。
公允价值的理解范文第2篇
当前我国的会计准则，已经逐步向国际标准发展，势在与国际接轨，打造全新的、符合时展的会计准则，助力我国经济社会的不断发展。新会计准则中公允价值的应用，是我国会计学不断国际化的重要标志和特征，对于提高我国会计信息质量和水准，重构现代企业会计价值体系，极富时代意义。公允价值的应用并不是一蹴而就的，需要我们结合我国实际会计学的发展，针对其对企业会计规则重构的影响，创新性地提出研究方案和解决方案，内外兼修，深入挖掘，实现新会计准则下公允价值的有效运用，改善企业会计学发展状况，实现企业会计管理的革新。
［关键词］
新会计准则；公允价值；运用
新会计准则，源自于2006年的财政部署和规划，提出公允价值是新会计准则的重要标准和属性之一。公允价值，简单而言，就是交易双方资产交换或债务清偿的数额统计，即金额计量，指的是资产和负债的交易关系。公允价值，基于市场信息和市场变化，主要是市场对于资产和负债信息的认定，与市场发展密不可分。公允价值与当前的财政报告有明显的区别，当前的财务报告主要分析成本和利润，关注的多是静止的信息。公允价值则更多地关注动态信息，注重未来变化和现金流的发展趋势。因此，企业对于公允价值的重视逐步提高，因为现金流的发展趋势成为企业管理能力的侧面反映，对于企业资金管理状况而言，说明力更强，财务信息更清晰。那么，新会计准则下公允价值的应用意义何在？有什么显著特点？在这个过程中需要注意什么问题？
1新会计准则下公允价值的应用意义
1．1真实反映企业财务管理新会计准则下，公允价值的运用能够真实反映企业的财务状况，并由此提高会计领域的信息质量和水准。对于会计领域而言，历史成本是一个静止的概念，也就是说历史成本是静态成本，对于反映企业的财务状况而言，是远远不够的。因为市场是发展的，历史是发展的，企业管理也是不断推进的，因此动态财务管理是大势所趋，是反映企业管理的强势需求。公允价值的运用，能够动态反映企业发展中的现金流的动态变化，对于企业经营管理能力、资产交换能力、抵御资产风险能力的反映都更为精准和确切。总之，新会计准则下公允价值的运用，提供了更为丰富的数据信息，为企业管理提供依据和支持，更进一步提高了财务信息的有效性和管理性。
1.2透明化企业财务管理效果当前企业的管理，财务收益的计算方式主要是通过收入和成本的差额所得，虽然这是一种简单而直观的方法，但是随着市场的不断发展，这种方法并不十分精准。因为市场是不断变化的，相应的企业成本、企业管理支出、企业管理所需费用等都是动态变化的，而成本与收入的差额算法则是静态历史角度进行核算的，不能达到正确匹配，因此影响了企业的经营管理和经营成果。公允价值的运用，能够有效改善这种状况，从成本、管理费用、收益全方面贯彻公允价值运用，提高了企业财务管理的精度和合理性，管理效果更佳，利润核算更合理。
1.3推动企业会计准则的国际化进程新会计准则下公允价值的运用，推动了企业发展的国际化进程。公允价值源自于西方发达国家的经济模式和计量属性，更为适合西方国家的经济发展过程和节奏。我国属于市场经济条件的发展中国家，与西方国家的经济模式有比较大的差异化，在长久的市场发展过程中，并没有形成统一科学的会计准则，不仅影响了我国经济的不断发展，更阻碍了我国经济的国际化发展步伐。公允价值的引入和推进，让这一计划变为现实，也代表我国经济社会的发展逐步走向成熟，提高了我国的国际参与感和国际市场竞争力。
2新会计准则下公允价值运用的显著特点
2.1向国际标准发展，却有明显不同新会计准则下的公允价值运用，借鉴于西方国家的经济模式和会计准则，与中国传统的会计准则有明显的不同，更关注了会计信息对投资者和社会大众的意义和影响。公允价值的运用，强化了会计信息透明度，为投资者和社会大众提供的会计信息更有价值，更有意义。但是，需要提及的是，新会计准则下公允价值的实施，并不是直接搬用和套用西方国家会计准则，而是在保持与国际会计准则一致性的基础上，充分结合我国经济社会的发展模式和经济发展状况，并考虑到当前我国市场经济环境的特点和会计发展环境，带有鲜明的中国特点，与西方国家的会计准则有明显的不同。
2．2新会计准则下公允价值应用范围广新会计准则下公允价值的运用，从一开始就得到了大家的关注和重视，并得到制定者和相关人员的大力推进，因此，是适应全球化发展趋势、适应当前社会发展步伐的重要举措，得到了广泛的应用和传播。新会计准则下公允价值的应用，积极引入了公允价值的计量属性，并提高了其对社会的约束力和强制力，统驭作用更强，这是我国社会对公允价值应用决心的必然反映，也意味着传统的会计准则必定走向衰败，以公允价值为代表的新型会计准则将成为社会发展的主流，也必然会随着社会的不断发展而得到重视和不断推进。
2．3新会计准则下公允价值运用严谨而科学化公允价值，源自西方国家开放自由的经济环境，引入我国，也必定要创设这样的发展空间，提倡平等和自由，倡导交易双方自由交换。也就是说，新会计准则下公允价值的运用与公平、公开、自由的市场环境密不可分。但是，我国目前是市场经济主导的市场环境，与西方发达国家的活跃经济相比仍然存在一定的差别和差距，因此，具体的操作和实施也与西方发达国家的公允价值存在一定的差异性。我国的公允价值，作为计量属性的方式存在，并不消除传统会计准则的应用和实施，与历史成本会计法同时存在。公允价值的运用，也不像西方发达国家那么开放，规定了比较严格的条件，这就决定了我国市场经济条件下的公允价值严谨而科学，是符合我国市场经济发展的计量属性。
3新会计准则下公允价值运用过程中应该注意的问题
3.1深入理解新会计准则下的公允价值新会计准则下公允价值的运用，一定要进行深入理解，剖析其内在本质。长久以来，我国的会计准则以历史成本为主要的计量模式，这与国际意义上的公允价值存在很大差距。但是，这却是我国专业的会计人员最为熟知的一种会计准则。相应地，会计人员对于刚刚引进的公允价值如果存在较大的困惑和不熟悉，就会因为严重的认识不足而产生一定的抵触和盲用，进而产生较大的误差和较为严重的后果。因此，深入理解新会计准则下的公允价值极为重要，能够让会计人员真正理解公允价值的定义和内涵，并进行有效应用，充分发挥公允价值的作用和效果，提高企业财务管理的水平甚至推动整个企业管理的不断发展。
3.2提高会计人员的专业素质和技能企业财务管理，依赖于每一个专业的会计人员，会计人员的专业技能和职业素养直接影响企业财务管理的水平和质量。公允价值不同于传统意义的财务管理准则，如果会计人员缺乏必要的会计知识和会计专业素养，就会导致公允价值的运用丧失效力，甚至影响企业财务管理的进一步发展。提高会计人员的专业素养，要让会计人员切实了解公允价值的应用环境和可能产生的市场效果，并对市场现金流的走向和趋势有一个概念性的分析和理解，以提高公允价值运用的专业度和有效性。因此，提高会计人员的专业素质迫在眉睫。
3．3创设与公允价值匹配的市场环境和氛围公允价值，根植于西方发达国家开放的经济市场环境，要想让公允价值在我国发挥出同样的价值和作用，一定要创设相匹配的开放自由的市场环境，这是公允价值运用的外在需求，也是发挥公允价值作用的硬性匹配，不容有失。当前，我国仍然是市场经济条件下的社会主义国家，很多非市场化的因素仍然存在，公允价值的运用还不具备相应的活跃的市场环境，公允价值的运用仍然会受到很多非市场因素的影响，达不到实质上的公允，甚至还会影响企业利润的公平性和开放性。因此，健全公允价值运用所需的市场环境极为重要，这是公允价值应用的基础和强大动力，应该加以重视和有效实施，提高公允价值应用的合理性和有效性。
总之，新会计准则下公允价值的应用是大势所趋，是符合时代的发展步伐的，也是逐步向国际化靠近的关键一步。在整个实施的过程中，公允价值具有鲜明的特点和意义，需要我们仔细钻研和挖掘，以提高对新会计准则下公允价值运用的理解和认识，提高公允价值运用的速度和力度，加快公允价值国际化的步伐。新会计准则下公允价值的运用，需要及时反映存在的问题，挖掘实施的关键点，促进新会计准则的实施和公允价值的运用。
主要参考文献
［1］李成全．浅析新会计准则下公允价值计量模式的运用［J］．财政监督，2012（29）．
［2］刘世云，李盈．新会计准则下公允价值计量问题刍议［J］．湖北函授大学学报，2012（4）．
公允价值的理解范文第3篇
关键词：商业实质；非货币性资产交换；公允价值；增值税
公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。由公允价值的定义可以得出公允价值为含增值税的价税合计金额（若交易行为发生增值税纳税义务）。这是因为当企业发生购货行为时，除了向销售方支付货物本身的价款外，还需支付按货物价款计算的增值税，因此交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额为含增值税的价税合计金额（若交易行为发生增值税纳税义务）。
一、在不涉及补价的情况
1.讲解的处理
20×7年8月，甲公司以生产经营过程中使用的一台设备交换乙家具公司生产的一批办公家具，换入的办公家具作为固定资产管理。甲乙均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。设备的账面原价为100000元，在交换日的累计折旧为35000元，公允价值为75000元。办公家具的账面价值为 80000元，在交换日的公允价值为75000元，计税价格等于公允价值。乙公司换入甲公司的设备是生产家具过程中需要使用的设备。（例题假设及甲公司的账务处理略）
乙公司的账务处理如下：
根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。
换出办公家具的增值税销项税额为75000×17%=12750（元）
借：固定资产——设备
87750
贷：主营业务收入
75000
应交税费——应交增值税（销项税额） 12750
借：主营业务成本
80000
贷：库存商品——办公家具80000
2.存在的问题
在上述非货币性资产交换中，按讲解对公允价值的理解上看属于等价交换（公允价值相等），实际上乙公司做出了让步，因为在上述非货币性资产交换当中乙公司交换资产为存货，销售存货时除收取价款外，还收取增值税款，购买方购买存货时，除支付价款外，还支付增值税款，在本例中乙方未收取增值税款，甲方未支付增值税款，因此对于未收取增值税款可以看做是乙方对甲方的让步。另外从乙公司换入设备的入账价值为87750元，明显高于其公允价值75000元，说明账务处理存在问题。导致这种情况发生的原因是对公允价值的概念理解存在偏差，未考虑公允价值含有增值税。
3.公允价值重新解读后的账务处理
若题目中办公家具公允价值7500元，计税价格等于公允价值除以1.17（即公允价值为计税价格加增值税销售项税额），其他条件不变。甲公司的账务处理未发生变化。（准则讲解甲公司处置固定资产未考虑增值税，这里也未考虑）
乙公司的账务处理如下：
根据增值税的有关规定，企业以库存商品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。
换出办公家具的增值税销项税额为75000÷1.17×17%=12750（元）
借：固定资产——设备
75000
贷：主营业务收入
64102.56
应交税费——应交增值税（销项税额） 10897.44
借：主营业务成本
80000
贷：库存商品——办公家具80000
调整后资产的入账价值等于在换出单位的公允价值，更符合交易的经济实质。
二、在涉及补价的情况
1.讲解的处理
20×8年5月，甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。为适应业务发展的需要，经协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的发电设备、车床以及库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的货运车、轿车、客运汽车。甲公司发电设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为30万元，公允价值为100万元；车床的账面原价为120万元，在交换日的累计折旧为60万元，公允价值为80万元；库存商品的账面余额为300万元，公允价值为350万元，公允价值等于计税价格。乙公司货运车的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为50万元，公允价值为150万元；轿车的账面原价为200万元，在交换日的累计折旧为90万元，公允价值为100万元；客运汽车的账面原价为300万元，在交换日的累计折旧为80万元，公允价值为240万元。乙公司另外以银行存款向甲公司支付补价40万元。（题目中假设及乙公司账务处理略）
甲公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 1800000
累计折旧 900000
贷：固定资产——发电设备 1500000
——车床 1200000
借：固定资产——货运车 1500100
——轿车 1595200
——客运汽车 2399700
银行存款 400000
贷：固定资产清理 1800000
主营业务收入 3500000
应交税费一应交增值税（销项税额）595000
借：主营业务成本 3000000
贷：库存商品 3000000
2.存在的问题
在上述非货币性资产交换中，也存在同样的问题。另一方面，从乙方的账务处理也可以判断出，乙方交换资产中：货运车公允价值超过账面价值50万元，轿车公允价值低于账面价值10万元，客运汽车公允价值超过账面价值20万元，三项资产公允价值超过账面价值共计60万元，而乙方确认的营业外收入为119.5万元，差额为59.5万元与存货对应的增值税款一致。由此可见乙方实际应确认60万的营业外收入，59.5万元系公允价值理解问题。再次，甲方入账的货运车、轿车、客运汽车价值与公允价值不同，或高于或低于公允价值，这也在一定程度上说明入账存在问题。
3.公允价值重新解读后的账务处理
若题目中存货公允价值350万元，计税价格等于公允价值除以1.17（即公允价值为计税价格加增值税销售项税额），其他条件不变。甲公司的账务处理未发生变化。（准则讲解甲公司处置固定资产未考虑增值税，这里也未考虑）
甲公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 1800000
累计折旧 900000
贷：固定资产——发电设备 1500000
——车床 1200000
借：固定资产——货运车 1500000
——轿车 1000000
——客运汽车 2400000
银行存款 400000
贷：固定资产清理 1800000
主营业务收入299145.30
应交税费一应交增值税（销项税额）50854.70
借：主营业务成本 3000000
贷：库存商品 3000000
经上述调整后各项资产的入账价值更加合理，更符合交易的经济实质。
通过上述两个例题可以得出结论，即公允价值应该含有增值税。
参考文献：
[1]《企业会计准则讲解2010》财政部会计司编写组 人民出版社.
公允价值的理解范文第4篇
关键词:新会计准则;公允价值;计量属性
一、公允价值的涵义及特征
国际会计准则委员会(IASC)第32号公告中对公允价值的定义是:“在一项公平交易中,由熟悉情况并自愿交易的双方,能将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额”;美国财务会计准则委员会于2000年2月颁布的第7号概念公告对公允价值的定义是:“公允价值是当前的非强迫交易或非清算交易中,自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格(FASB2000)。”;我国新颁布的《企业会计准则―基本准则》中,把公允价值定义为:“在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”
从以上对公允价值所下的定义可以概括出其基本特征是:
第一,公允价值的本质是一种基于市场的价格信息,是市场而不是其他单个主体对资产或负债价值的认定。
第二,交易双方平等、自愿、熟悉情况是构成公允价值的3大要件。
第三,公允价值立足于当前交易,是最近时间的交易价格。
可见,公允价值的最大特征就是来自公平的交易,是参与交易的双方在信息充分对称的情况下所达成的共识。这种达成共识的市场交易价格即为公允价值。
二、对公允价值的正确理解
(一)公允价值的基本理解
我国会计准则对公允价值的定义,首先强调公平交易,而不是在强迫所达成的购买、销售或结算的金额,也不是存在清算销售或者存在关联方交易和其他特殊特定利益关系情况下结算的金额,是参与市场交易的理性双方为合理的动机进行交易,充分考虑了市场的信息后所达成的公平的交易价格。其次是可靠计量,在以公允价值确定资产或债务的金额的时候,新会计准则要求企业保证根据公允价值确定会计要素金额能够取得并可靠计量,以提高会计信息的质量。
(二)公允价值的正确理解
1、公允价值更侧重于相关性。公允价值反映的是在某一特定时点和特定经济状态下市场对资产和负债的价值认定,使得决策信息更加相关。然而,由于并非所有的资产或负债都具有活跃的市场,比如,企业合并中的无形资产、生物资产等等,通常这些资产和负债的判定需要依赖于管理者关于未来的假设并且使用估计模型。虽然相比之下,公允价值比其他计量属性有进步的地方,但仍然不能达到相关性和可靠性的统一。
2、公允价值的判定前提是有序交易。有序交易,强调在市场上充分披露以及资产或负债持有者的主动性,不仅不存在强买强卖的行为,更不存在交易双方信息的严重不对称。而公平交易是指不存在特别或特殊关系的当事人之间进行的交易,市场主体是熟悉情况、不关联、自愿的买卖双方,能够独立进行交易。所以公平交易则仅仅强调交易本身的非强迫性。相对来说,有序交易涵盖的范围更广一些。
3、公允价值并不会增加公司税收负担。以公允价值作为计量属性,并将不同资产负债表日一些资产和负债公允价值的变动计入当期损益,将导致上市公司确认一些“未实现的损益”。许多人因此担心这种做法将增加上市公司的税收负担。根据准则的要求,企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的,应当确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。这意味着所得税的会计处理已由应付税款法改为资产负债债务法。根据新的所得税会计准则,只要所得税法维持其原有的计税基础,即使上市公司在会计核算上改按公允价值对资产和负债进行计量,也不会增加税收负担。
4、公允价值更能明晰受托责任。投资者为了评价上市公司管理层的受托责任,除了关心投入要素的历史成本外,更关心投入要素的现行价值,是否保值增值。从信息需求的角度看,投资者对自己投入多少十分清楚,不需要上市公司利用定期报告反复提醒他们投入了多少,投资者最需要获取的是投入要素在报告日的价值变动信息。提供以历史成本计量的会计信息,投资者显然无法获取投入要素的潜在产出价值,而缺乏这类信息,要对上市公司管理层的受托责任进行有效评估,显然是不切实际的。而公允价值能够更加准确和相关地反映资产状况,使得受托责任更加明晰。
5、公允价值并不与其他计量属性相冲突。第一,公允价值与历史成本。历史成本是资产或负债的原始交易价格;公允价值是对资产和负债以当前市场情况为依据进行价值计量的结果,是价值计量。成本计量与公允价值计量并不总是相互冲突的,在正常情况下,资产和负债初始确认时,成本与公允价值应该是相等的,除非发生的交易是不正常的、不公平的。第二,公允价值与重置成本。重置成本是在本期重购或重置企业持有的某项资产的成本。重置成本是现在时点的成本,它强调站在企业主体角度,以投入到某项资产上的价值作为重置成本;而公允价值强调独立于企业主体之外,站在市场的角度以交易双方达成的市场价格作为公允价值。第三,公允价值与现行市价。现行市价是指资产在正常交易条件下的变现价值,它完全依赖于可观察到的市场价格,同公允价值接近。可变现净值是在不考虑资金的时间价值的情况下,计量资产在正常经营过程中可带来的预期现金流入或流出,不考虑资金的时间价值。公允价值是以市场评价为基础的。第四,公允价值与现值。现值是指资产在正常经营状态下可望实现的未来现金流入量的折现额。现值本身不能称为计量属性,在初次确认和新起点计量中使用现值的唯一目的是估计公允价值。
三、运用公允价值计量时需注意的几个问题
(一)正确处理公允价值计量与历史成本计量的关系
公允价值与历史成本其实不是完全对立的两种计量属性,在某种条件下,历史成本也可以是公允价值,只是历史成本所表示的公允价值是一个过去的公允价值,是初始交易或事项的公允价值。两者最大的区别在于:历史成本只需要做初始计量,以后不需要或者只需要较少的后续计量,而公允价值则既需要做初始计量,也需要不断进行后续的计量。
(二)培育与公允价值相适应的市场环境
公允价值得以实现最大的要求是有相适应的市场环境。但是目前在我国,公允价值计量所依存的市场环境并不完善,公允价值可能难以达到公允,并有可能成为利润操纵的工具。因此,培育公平的市场经济环境,急需完善资本市场、产权交易市场、票据市场、外汇市场等,引入充分的市场竞争机制。
(三)保证公允价值计量的可靠性
选择用公允价值计量模式这样一个非确定性、变动性和集合性的模糊性计量概念来作为会计计量的目的和手段,相对于客观性、确定性和可验证性以及以事实性为基础的历史成本计量模式,虽然在财务报告中能提供更为相关的信息,但在可靠性的质量要求上却不敢保证能提高多少或至少不会减弱。
(四)谨防公允价值成为利润操纵工具
由于资产、负债项目的公允价值将会直接影响企业的全面收益,因此,可以想象,公允价值将很可能成为盈余管理、调节利润的主要工具。公允价值就其目的来说,本应是寻求一种客观的使用价值,然而客观的使用价值必须通过人的主观判断才能实现,而且公允价值的定义与应用也考虑并认可了交易方或评价主体主观判断的影响。新会计制度对金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币易等采用公允价值,由于缺少明确的操作规范,增加了利润操纵的空间。
(五)加强对公允价值信息披露
我国公允价值规范必须进一步完善公允价值信息披露制度,在相关的会计报表及其附注中,详细地披露公允价值确认的依据、计量的标准、对会计报表的影响等,增强公允价值信息披露的透明度,给信息使用者一个自我决策的会计信息。除此以外,还应加强职业道德教育,提高财务人员的职业素质,规范资产评估流程,加强资产评估队伍的建设,制定详细的、具体的、便于操作的公允价值计量细则,使之更好地服务于我国的经济建设。
参考文献:
1、财政部企业司.企业会计准则[S].2006.
2、黄世忠.公允价值会计:面向21世纪的计量模式[J].会计研究,1997(12).
3、黄桂杰.公允价值的困境解析及对策[J].中央财经大学学报,2004(3).
4、陈敏.公允价值的本质及其理论缺陷浅析[J].财会月刊,2005(10).
公允价值的理解范文第5篇
【关键词】公允价值变动损益;交易性金融资产;账户
2006年财政部了《企业会计准则》,该准则突出之处在于引入公允价值计量属性,强调以提高会计信息质量,强化为投资者和社会公众提供决策有用会计信息为理念,确立了资产负债观的核心地位。公允价值在我们国家的运用主要体现在:投资性房地产、非货币性资产交换、债务重组、非同一控制下的企业合并、金融工具的确认和计量等诸多方面,且在实际操作和应用中存在一定难度,现以金融工具的确认和计量中的交易性金融资产为例,对公允价值变动损益做一辨析。
交易性金融资产主要是为了赚取差价,如从二级市场上购买的股票、债券、基金、权证等,为了明确核算该资产给企业带来的未来经济利益的流入,企业会计准则规定每个资产负债表日交易性金融资产账面价值随公允价值的变动而调整,同时确认公允价值变动损益。
公允价值变动损益核算企业投资性房地产、交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的科目。资产负债表日当公允价值大于账面价值时,借记相关资产科目,贷记本科目;公允价值小于账面价值时,借记本科目,贷记相关资产科目。
按交易性金融资产存续的会计期间可做出如下分类:当期购买,当期出售;当期购买,下一期销售。(为简化核算,假设某会计主体持有的是股票证券,且期末公允价值大于账面价值)
一、当期购买,当期出售
分三个阶段:
取得时,借:交易性金融资产―成本
应收股利
投资收益
贷:银行存款
资产负债表日,
借:交易性金融资产―公允价值变动
贷:公允价值变动损益
处置时,
借:银行存款
贷:交易性金融资产―成本
―公允价值变动
投资收益
同时,借:公允价值变动损益
贷:投资收益
以上会计处理可以看出:因为处置而产生的收益为两笔分录的投资收益之和,一笔是最终处置时由处置价格与交易性金融资产账面价值的差异而形成,另一笔是当期产生的公允价值变动损益结转而形成的,综合起来就是该资产的最终处置价格与初始取得成本的差额,同时可以看出在最终的处置状态,将该资产归集的暂时性损益(公允价值变动损益)一次性转正为现实的收益(投资收益),对于投资者而言能比较明晰地反映出该投资行为的获利情况,符合可理解性原则。
新准则中还有这样一笔业务借记(或贷)公允价值变动损益,贷记(或借)投资收益,很多从业人员认为此项处理不妥。笔者认为这样做更能体现实质重于形式原则:一种未真正实现的收益,一种持有资产损益,在资产处置时最终实现,体现出投资者真正的获益情况,且该笔业务对当期利润没有任何影响。因为都是损益类科目,都需转至本年利润;本年利润一个借方,一个贷方, 对此余额没有影响,影响到的仅仅是个别科目的金额,比如会使投资收益增加,公允价值变动损益减少等。
二、当期购买,下一期销售
分三个阶段:
当期取得时,借:交易性金融资产―成本
应收股利
投资收益
贷:银行存款
当期期末,
借:交易性金融资产―公允价值变动
贷:公允价值变动损益
同时, 借:公允价值变动损益
贷:本年利润
下期处置时,
借:银行存款
贷:交易性金融资产―成本
―公允价值变动
投资收益
同时, 借:公允价值变动损益
贷:投资收益
以上会计处理可以看出:期末将“公允价值变动损益”转入本年利润,笔者认为此处理欠妥当,既然公允价值变动损益体现的是非正式的,暂时的收益,该收益还未实现,那为何要转至本年利润,从而最终影响到企业的利润、 税收及未分配利润呢?而且既然公允价值变动损益已经结平,为什么在出售的时候又突然要结转呢,这实在让人费解。
笔者的观点之一:
公允价值变动损益期末不做任何处理,平时就通过这个账户来归集,类似于过渡性账户,等到出售时将其余额一次性转入投资收益,此时收益真正实现,该账户在这一步结平,没有余额。这样核算的好处:减少了前期会计核算程序的复杂性和会计实务人员理解和操作的难度。这种观点下的会计核算和第一种情况完全相同,仅仅是时间跨越长短的问题。
观点之二:
将公允价值变动损益视为损益类科目,年末将公允价值变动损益余额转至本年利润,符合损益类科目核算的基本要求;下年初再反向冲回,因为它是未实现损益,原理上不应该影响利润和所得税,通过下年反向处理,把对上年利润的影响抵销。这样公允价值变动损益对两个不同会计期间的利润影响是相反的。站在持有资产的整个会计期间角度来讲对总利润是没有影响的。
也有学者认为,期末将公允价值变动损益转入“未分配利润”账户,笔者认为此处理欠妥当。因为准则既然把它界定为损益类的科目,就应当遵循损益类账户最终转至“本年利润”这一规律,而且此时影响的是税前利润,如果放入未分配利润则影响的是税后利润,与一般损益类账户核算的道理相悖离,显然不妥当。
该资产最终处置时,也可以这样处理:出售时直接用处置价减去初始取得成本作为出售股票的利得,借记银行存款, 贷记交易性金融资产―成本, 贷记投资收益(或者借方),同时将前期归集的公允价值变动损益和交易性金融资产――公允价值变动对冲,借记公允价值变动损益(或贷),贷记交易性金融资产――公允价值变动(或借),这样正好简单明了地核算了出售所得,更有助于财会人员理解账户之间的增减变动关系,有助于会计核算的顺利进行。
【参考文献】
[1] 谢国珍,李传双. 财务会计 [M].第3版. 北京:高等教育出版社,2008:196-201.
[2] 范新安.公允价值在我国新企业会计准则中的应用及影响分析[J].财会通讯(综下),2009(1):52-53.
[3] 郭艳峥,高启,许文静.“公允价值变动损益”账务处理存在的问题和改进[J].财会月刊(会计),2007(10):70-71.
公允价值的理解范文第6篇
关键词：公允价值计量 盈余管理 REMM理论
在会计准则国际趋同的大背景下，公允价值计量在会计计量中的作用愈加凸显，公允价值会计模式已经开始占据主导地位。然而，要想全面实行公允价值会计，除了在理论上成立之外，还存在应用上的障碍，盈余管理是其所必须面对的客观现实。事实上，很多人不主张甚至反对公允价值计量的根本原因在于这种计量模式将助长企业盈余管理行为；然而，企业进行盈余管理前，企业会计盈余的正确确定又离不开公允价值计量，例如全面收益的确定。这种利弊并存的情景对会计理论研究提出了挑战，这一状况应当得到有效处理。
一、盈余管理与REMM理论
（一）盈余管理的界定和性质
如何对盈余管理的性质进行界定是研究盈余管理时必须首先解决的问题。一般认为，盈余管理是经营者运用会计手段或安排交易来改变财务报告，以误导利益相关者对公司业绩的理解或影响以会计报告数字为基础的合约的结果（Healy and Wahlen，1999）。盈余管理产生的必然性在于会计盈余的有用性和理性经济人的自利行为。信息不对称、投资者“功能锁定”以及会计准则自身的局限性等使盈余管理成为可能。盈余管理不同于财务欺诈，指企业灵活运用会计准则赋予的会计政策选择权对账面盈余进行调整，或构造能满足其盈余目的的实际交易，通过会计核算反映在财务报表上的行为，难以被审计师发现。如果企业采用财务欺诈等非法手段实现既定的盈余目标，监管部门应坚决地予以打击；如果企业通过真实交易达到期望的盈余目标，并不存在不妥之处。因此要对人性有充分的认识，才能更好地理解盈余管理。
（二）REMM理论简介
理解人的行为对理解组织运行是至关重要的，人性假说是解释和预测人类行为的一系列命题的组合，是认识和理解人类行为的基础。鉴于此，如果想对企业的盈余管理行为有更好的认识，需要从不同的人性假设出发，这样可以避免由于不同人性基础而造成的分歧，而且可以选定特定的人性假设基础来集中思考盈余管理行为。关于人性，最基础的分类是人性善和人性恶的二分法。但是，用这种人性二分法来考察盈余管理过于抽象，本文采用REMM理论进行解释。
Jensen 和Meckling（1994）总结了五种常见的人类行为模式，包括：REMM模式；经济学或金钱最大化模式；心理学即需求层次模式、社会学或社会牺牲品模式和政治学即完美人模式。通过对五种行为模式进行比较分析，认为REMM最具有一般意义，该模式认为人是聪明狡黠、权衡取舍和追求最大化的，较好地解释了人类行为的系统理性部分。因此，可将其作为财务、组织模型和公司治理结构的基础。
REMM理论（Resourceful Evaluative Maximizing Model）由四个基本命题和一系列相关子命题构成。命题一为每个人都有关注点，会比较评价、权衡取舍；命题二为个体的欲望是无限的；命题三为个体均追求最大化；命题四为个体是聪明狡黠的。具体来说，该理论认为个体都具有创造性，可以构想出环境的变化，预见其结果，并通过制造新的机会来应对。人们不仅能够学习新机会，而且也不断采用各个方法来增加机会。总而言之，在REMM人性假设下，个体追求的不仅仅是财富，还包括尊重、权利和荣誉等；个体聪明狡黠，会利用环境提供的一切机会，甚至创造机会，以尽力减少不利于其目的达成的种种限制，包括法律限制。
（三）盈余管理的REMM理论解析
谢德仁（2011）总结了上市公司盈余管理的一般逻辑顺序：（1）产生盈余管理动机；（2）确定盈余管理的具体目标，包括盈余管理的具体方向、结构和程度；（3）选择具体的盈余管理工具或手段，包括直接的会计工具和构造交易或事项等非直接会计工具。首先，上市公司盈余管理的动机取决于其特定目标或关注点。例如上市公司增加利润的盈余管理，其主要目的在于避免发生亏损，或避免持续亏损而最终导致股票被暂停上市乃至终止上市，或为保持配股资格（蔡祥等，2003）。其次，上市公司要实现公司价值或利润的最大化，当市场出现不利状况时，公司在条件约束内进行综合权衡，甚至采取违法手段突破约束条件。再次，证券市场的客观条件是相对稳定或静止的，而公司行为是灵活动态的。为了实现特定的财务目标，上市公司会采用会计手段或特意构造具体交易来进行控制。最后，在一系列的会计处理和构造交易后实现利润目标。从以上分析来看，上市公司的盈余管理行为符合REMM理论，盈余管理的存在有其必然性。
二、公允价值计量与会计盈余确定
（一）公允价值变动对会计盈余的影响
公允价值计量对会计盈余的影响表现在两个方面：一是在债务重组、非货币性资产交换以及企业合并等业务处理中，要求采用公允价值进行初始计量；二是对资产和负债项目采用公允价值进行再确认，即在会计期末对资产和负债按照公允价值进行确认、计量，并反映公允价值的变动，也体现了公允价值计量更为本质的要求。公允价值计量对会计信息，即财务报告的影响，也分为将公允价值变动作为盈余变动计入损益表以及绕过损益表直接进入资产负债表两种情况。公允价值变动反映期末资产和负债的价值波动，具体又可分为增值和减值两种。公允价值变动损益如何计入财务报表值得关注的原因，在于其关系到对企业的业绩考核和信息使用者的正确决策。按照稳健性惯例的要求，企业要根据市场变化等情况在期末对资产进行减值测试，并计提减值准备，这些减值准备毫无例外地在实现之前均计入当前损益，因此，在公允价值会计模式下的公允价值变动损益也理应参照执行，计入当期损益。
（二）公允价值计量与全面收益的确定
公允价值计量的应用进一步推进了全面收益的确认和计量。谢诗芬（2004）总结了公允价值十大理论基础，其中包括公允价值符合全面收益的要求。可见，公允价值和全面收益密切相关。然而，全面收益的确定是在非历史成本计量属性的基础上，甚至可以说，是非历史成本计量属性催生了全面收益概念的产生，并使其得以成立。如此看来，公允价值便成为全面收益的基础。
全面收益与传统净收益不同，其所涵盖的范围更广，能真正体现会计的反映职能。全面收益不仅要求确认构成其主要来源的企业的生产经营活动，而且也要求确认传统净收益难以处理和反映的物价变动或其他一些外在环境变化所引起的未实现的资产价值变动，从而更好地反映并报告发生而非实现的净资产的全部变动。也就是说在符合确认标准的前提下，全面收益应当充分反映当期交易、事项和情况的全面影响，更全面、及时地计量不同类型的业绩，包括经营业绩、投资业绩和其他外界环境变化影响带来的业绩，满足使用者关于盈余来源信息的需要。
全面收益与净收益的根本不同在于其要求确认其他全面收益项目，即未实现的利得和损失。因此，全面收益的计量关键就在于未实现的利得和损失的计量。这些项目一般是由于脱离历史成本计量属性而采用公允价值等计量属性而形成的。可以说，只有在公允价值计量模式下，全面收益才能够有效取得。全面收益最大的特点是符合资产负债观。在此观念下，资产和负债的计量被认为是收益确定的前提，收益则是企业在会计期间内净资产的价值变动，这是对会计活动本质认识的回归。会计反映的资金运动，也即资产和负债的价值变动表现在多方面：与其他会计主体的交易，如购销活动；企业内部的事项，如生产加工，支付工资等；还包括会计要素对会计环境变化的反应，如企业购买的股票的价格变化等。这些交易、事项和情况都需要会计来反映。这些活动的结果和过程，要通过会计程序的“产成品”――财务报告来体现，具体包括反映活动结果的静态报表――资产负债表，以及反映活动过程的动态报表――收益表或全面收益表。
事实上，全面收益的确定可以兼顾这两种会计收益观，即全面收益按照资产负债观通过比较期末与期初净资产的增减变动来确定，而中间性的内容如净收益等，仍然按照收入费用观来确定。二者的差额，即由于公允价值变动或其他事项形成的未实现利得和损失，则确认为其他全面收益。全面收益的获取离不开公允价值计量，在传统的历史成本会计模式下无法真正取得全面收益。我国会计准则也要求企业编制利润表时增加披露其他全面收益项目，事实上，要想科学、合理地界定全面收益，需要对当前的财务报表进行重构，对收益进行再分类，而不是简单地加上其他全面收益项目，这会对采用传统报表指标的业绩考核产生重大的影响。总之，全面收益的确定必须建立在公允价值计量的基础上。
三、盈余管理和公允价值计量
从以上分析可以看出，盈余管理有其存在的必然性，而公允价值计量对合理确定会计盈余也是不可或缺的。如何处理因采用公允价值计量而导致的盈余管理行为，是必须面对的问题。从逻辑性来看，因会计盈余确定的客观需要，应当采用公允价值计量，从而可能会导致盈余管理的现象。显然，并不是所有盈余管理都违反会计准则，因此可以尝试按一定标准对盈余管理进行分类处理。
刘长青、彭数学（2005）从经济学关于人性的假设及其博弈分析的角度出发，将盈余管理分为效率性盈余管理、机会主义盈余管理和盈余欺诈三类，并主张提倡效率性盈余管理，抑制机会主义盈余管理，严禁利润操纵，其关键是产权清晰与制度创新，并建立有效的博弈规则来激励管理者的创新行为，约束其不良倾向。对盈余管理的这种分类有助于从性质上理解盈余管理。但是，在实际工作中如何对盈余管理行为进行有效辨别和应对更为重要。盈余管理是为了达到既定的盈余目标，这种盈余一般是在财务报表上的具体指标。盈余管理包括会计账目的管理和实际业务的管理，但二者均需要进行会计确认和计量。因此，笔者尝试从公允价值计量的角度来对盈余管理进行重分类：一类是严格按照公允价值计量的盈余管理；一类是没有按照公允价值计量的盈余管理。这种盈余管理的“二分法”有助于对不同性质的盈余管理行为进行鉴别，并有针对性的做出应对，也使公允价值会计与盈余管理的关系由一般深入到具体，具有明确的现实意义。
为了方便讨论，本文将盈余管理的手段分为会计手段和构造交易两类，在此基础上，根据具体的业务举例来分析公允价值计量与盈余管理的关系。企业通过会计手段来达成盈余管理目的时，通常利用会计政策的多样性和灵活性进行。本文以固定资产折旧为例进行具体分析。折旧方法可以简单分为直线法和加速折旧法，二者对会计盈余有不同的影响。会计准则要求企业的会计政策应当保持一致，不得随意变更。如果企业从直线法变更为加速折旧法，这时要考察其固定资产的公允价值问题，如果该资产的公允价值未受市场环境的影响产生重大变化，其预期经济利益的实现也没产生变化，企业随意变更会计折旧方法，则违背了公允价值计量的原则。这种盈余管理行为应当予以制止，审计师在审计财务报表时要提出调整建议。基于此例，可以发现会计准则为对盈余管理定性提供了参照物。会计准则包括基本准则和具体准则，前者对后者有统驭和指导的作用。因此，在采用具体准则时不得违反基本准则。
在评价盈余管理时必须考虑到这个经常被忽略的事实。盈余管理如果不符合准则的要求，那么就应该予以制止。利用会计政策进行盈余管理是企业最常用的手段。会计政策是企业进行会计核算和编报财务报表时所采用的具体原则、方法和程序。当企业开始在具体准则规定的折旧方法中任意选择，以配合特定时期的会计盈余目标时，便可将其确定为违反准则的盈余管理，虽然具体准则规定了可选择的折旧方法，但基本准则要求必须坚持一贯性原则。审计师在对企业财务报表进行审计时必须指出，要求企业予以调整。因此，通过加强审计监督等可以减少违规的盈余管理。
随着市场竞争的加剧，企业为了取得竞争优势，进行合并和重组已经非常普遍，这会影响到企业的会计盈余。本文以企业合并交易为例，如果企业严格按照准则要求，采用公允价值计量，那么即便对盈余产生了重大影响，如扭亏为盈，也属于正当的寻利性盈余管理。如果企业根据盈余目标，任意对企业合并价值进行操纵，显然不符合公允价值计量的要求。另外，利用公允价值计量资产的价值变动，将产生的利得和损失反映在财务报表上，有助于提高盈余管理的透明度，向会计信息的使用者传递信息。当然，公允价值的获取需要企业提供相应的市场证据，并加大与此相关的披露。
四、结论与讨论
从以上分析可以得出，公允价值计量是有效确定会计盈余的必要手段，对于全面收益而言更是如此，没有公允价值计量就不能取得完整的全面收益。从这个意义上讲，公允价值计量具有更强的理论基础，盈余管理行为的存在不能影响其应用，可以通过加大公允价值计量的披露力度，对不同性质的盈余管理有清楚的认识和应对。
需要注意的是，发现并纠正违反准则、不符合公允价值计量的盈余管理行为的责任在于审计师，学者进行盈余管理实证研究中的信息不能用于纠正。目前学术界盛行利用平滑的盈余分布状态或意外的应计项目来判断或测度盈余管理的存在，然而，用某行为的结果作为媒介来判断某行为的存在，且该结果可能由多种其他行为引起，这样的判断是不科学的（宁亚平，2005）。对抑制企业的盈余管理行为效果不大，也不能鉴别盈余欺诈行为。如果企业通过构造实际交易进行盈余管理，只要按照公允价值计量，便是无可厚非的。进一步来看，会计理论和会计准则的演进发展很少是以不一致的实证结论为依据的，基本上是根据概念推演而来的，严密逻辑的推演是关键。以盈余管理的研究结论来指导制定会计准则具有不适当性。
参考文献：
1.蔡祥，李志文，张为国.中国实证会计研究述评[J].中国会计与财务研究，2003，（2）.
2.刘长青，彭数学.基于人性假设的盈余管理博弈分析[J].财经理论与实践，2005，（5）.
3.宁亚平.盈余管理本质分析[J].会计研究，2005，（6）.
4.谢德仁.会计准则、资本市场监管规则与盈余管理之遏制：来自上市公司债务重组的经验证据[J].会计研究，2011，（3）.
5.谢诗芬.公允价值： 国际会计前沿问题研究[M].长沙：湖南人民出版社，2004.
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公允价值的理解范文第7篇
一、公允价值计量的会计处理
根据新准则第3条规定，在不涉及交换补价的情况下，换入资产的成本与交换损益的确定如下：
换入资产的成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费
交换损益=换入资产的成本-(换出资产账面价值+应支付的相关税费)=换出资产公允价值-换出资产账面价值
根据新准则第7条规定，在发生补价且仍属于非货币换的情况下，换入资产的成本与交换损益的确定如下：
支付补价时：
换入资产的成本=换出资产公允价值+支付的补价+应支付的相关税费
交换损益=换入资产的成本-(换出资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费)=换出资产公允价值-换出资产账面价值
收到补价时：
换入资产的成本=换出资产公允价值-收到的补价+应支付的相关税费
交换损益=换人资产的成本+收到的补价-(换出资产账面价值+应支付的相关税费)=换出资产公允价值-换出资产账面价值
根据上述计算步骤，可推导出在以公允价值计量的情况下确定换入资产的成本与交换损益的两个公式。
换入资产的成本=企业为取得换入资产而付出的公允代价 (公式1)
交换损益=换出资产公允价值-换出资产账面价值 (公式2)
公式1中“公允代价”可理解为企业所付出代价的公允价值，企业为取得换入资产而付出的公允代价等于换出资产的公允价值加上支付(或减去收到)的补价和应支付的相关税费之总额。
二、账面价值计量的会计处理
根据新准则第8条规定，企业在以换出资产账面价值为计量基础的情况下，不论是否涉及补价，均不确认交换损益，换入资产成本的确定如下：
不涉及补价时：
换入资产的成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费
支付补价时：
换入资产的成本=换出资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费
收到补价时：
换入资产的成本=换出资产账面价值-收到的补价+应支付的相关税费
根据上述计算步骤，可推导出在以账面价值计量情况下确定换人资产成本的公式：
换入资产的成本=企业为取得换入资产而付出的账面代价 (公式3)
公式3中“账面代价”可理解为企业所付出代价的账面价值，企业为取得换入资产而付出的账面价值等于换出资产的账面价值加上支付(或减去收到)的补价和应支付的相关税费之总额。
三、规律总结及例解
笔者认为，本文归纳总结所得的三个公式不但具有普遍适用性，而且简化了计算过程，较易于理解，同时体现了会计核算的客观性和明晰性原则。在非货币性资产交换业务中，若判定采用公允价值计量，则可运用公式1确定换入资产的成本，运用公式2确定非货币性资产交换损益；若判定采用账面价值计量，则可运用公式3确定换入资产的成本。
[例1]A公司以一台办公用设备换入B公司的一辆小轿车，该设备的账面原值为100万元，公允价值为70万元，至交换日的累计折旧为40万元；B公司小轿车的账面原值为70万元，公允价值为60万元，已提折旧6万元。在这项交易中，A公司支付相关税费7.85万元，B公司支付相关税费3.3万元，B公司支付给A公司10万元补价。该项交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。
A公司账务处理如下：
根据公式1，可确定换入资产小轿车入账价值=A公司为取得小轿车而付出的公允代价=70-10+7.85=67.85(万元)
根据公式2，可确定交换损益=换出设备公允价值-换出设备账面价值=70-60=10(万元)
借：固定资产――小轿车 678500
银行存款 21500
累计折旧 400000
贷：固定资产――设备 1000000
营业外收入――非货币换收益 100000
B公司账务处理如下：
根据公式1，可确定换入资产设备入账价值=B公司为取得设备而付出的公允代价=60+10+3.3=73.3(万元)
根据公式2，可确定交换损益=换出小轿车公允价值-换出小轿车账面价值=60-64=-4(万元)
借：固定资产――设备 733000
累计折旧 60000
营业外支出――非货币换损失 40000
贷：固定资产――小轿车 700000
银行存款 133000
[例2]承例1，如果该项交换不具有商业实质，或者交换资产的公允价值不能可靠计量，则换入资产的入账价值只能按换出设备的账面价值作为入账基础。
A公司账务处理如下：
根据公式3，可确定换入资产小轿车入账价值=A公司为取得小轿车而付出的账面代价=60-10+7.85=57.85(万元)
借：固定资产――小轿车 578500
银行存款 21500
累计折旧 400000
贷：固定资产――设备 1000000
B公司账务处理如下：
根据公式3，可确定换入资产设备入账价值=B公司为取得设备而付出的账面代价=64+10+3.3=77.3(万元)
借：固定资产――设备 773000
累计折旧 60000
公允价值的理解范文第8篇
一、争论一之公允价值定义
目前，关于公允价值的定义，国际会计准则，美国会计准则以及中国的会计准则定义是各不相同的。
我们可以看到其定义的实质是趋于一致的，然而各自的表达以及侧重点却不尽相同，这样的定义难免造成理解上的差异和偏颇，从而对于公允价值在全球范围内的理解和使用是不利的。根据最新的发展情况，美国与国际会计准则在这一点上逐渐达成了一致，将公允价值定义为：在计量日的有序交易中，市场参与者之间出售一项资产所能收到或转移一项负债将会支付的价格。随着中国与国际会计准则的趋同，中国也将采纳这一定义，最终将会实现全球统一的公允价值定义。
二、争议二之公允价值与历史成本之争
历史成本作为会计的最主要计量属性已经经历数千年的理论与实践考验，为会计的发展做出了卓越的贡献，必然有其不可替代的优越性。然而随着时代的发展，公允价值作为一种新兴的计量属性，在某些方面将更加适应于现代经济与会计。在围绕历史成本和公允价值争论的问题上，以下将逐一详解：
相关性和可靠性是财务会计信息最重要的质量特征，二者不可或缺。相关性要求会计信息应同时具有及时性、预测价值和反馈价值，而可靠性要求会计信息应具有客观性、可验证性和中立性。而会计信息的相关性和可靠性则与计量属性的选择密切相关。
陈天顺（2009）认为，可靠性和相关性往往很难两全：可靠性是面向过去的、静态的会计信息质量特征，相关性是面向未来的、动态的会计信息质量特征，相关性中的预测性和及时性要求可能影响信息的可靠性，而可靠性中的客观性和可验证性要求又可能影响信息的相关性。按照可靠性的要求，历史成本无疑是最理想的计量模式，因为其客观性和可验证性最强。与此相反，公允价值则体现了公平、活跃的市场对相关资产和负债现实价值的客观评价，能充分反映考虑不确定性和风险因素的资产和负债的现时市场价值，反映企业资产和负债的市场价值的波动，并及时确认价格变动的损益以提高收益报告的及时性。
任世驰，李继阳（2010）提出，FASB认为，某些时候会计信息的可靠性和相关性是不可兼得，而FASB更偏重相关性。他们认为就公允价值计量与SFAC NO.2《会计信息的质量特征》而言，公允价值计量通过动态反映，达到了真正意义上的真实反映；以此为基础，相关性和可靠性不再是矛盾的，可靠是相关的基础，而相关是信息具备可靠性后自然的结果。公允价值计量的出现，对FASB在相关性和可靠性相互关系的认识上是一个颠覆。
其实可靠性与相关性谁是第一位的，谁比谁重要的争论没有太大的现实意义，两种计量属性的最终目的都是为了能最大限度的真实反映企业的财务状况，二者缺一不可，只有协调好二者之间的作用和关系，才能达到真实反映和决策有用的双重目的。
三、争议三之公允价值前景
对于公允价值前景的判断，在不同的经济背景下，人们的认识各不一样，尤其是在2008年的金融危机以后，这种争论更是达到了，不管人们如何争论，我们都能从这些观点中找出一些共同点。
姜勇，张波（2009）相信随着金融工具计量模型研究的日臻完善、估值技术的进一步发展以及针对市场异常情形下公允价值计量方法更为完善的准则界定，这些问题都将会得到适当的解决。无论如何，公允价值计量的发展和运用都将是大势所趋。
陈天顺（2009）认为，公允价值的提出也并非完全取代历史成本，在相当长的时期内，将会是历史成本与公允价值计量模式并存的格局。葛家澍，窦家春，陈朝琳（2010）认为：双重计量模式，即历史成本与公允价值计量是历史与时代的必然选择。
从上述观点中我们可以看到，有观点认为公允价值必然替代历史成本，有观点认为公允价值将与历史成本等计量属性并存。无论哪种观点，都在一定程度上肯定了公允价值的未来发展趋势，至于是替代还是并存将有待于市场经济的发展变化以及公允价值的完善程度。
四、总结
我们有理由相信，随着公允价值的理论和实践的不断丰富和完善，作为一种新兴的计量属性，公允价值必将凭借其强大的优越性和顽强的生命力，在会计的发展史上大放异彩。
参考文献
[1] 葛家澍.公允价值计量面临全球金融风暴的考验[N].上海立信会计学院学报，2009(1).
[2] 姜勇，张波.金融危机下公允价值计量的探讨和启示[J].经济论坛，2009(12).
[3] 葛家澍，窦嫁春.陈朝琳财务会计计量模式的必然选择：双重计量[J].会计研究，2010(2).