合伙企业的税法
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合伙企业的税法范文第1篇
一、合伙企业的形式及其涉及的税种
（一）合伙企业的形式
依据2007年6月1日起施行的《中华人民共和国合伙企业法》第二条规定：合伙企业，是指自然人、法人和其他组织依照本法在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业。
由此界定，合伙企业是由自然人、法人和其他组织投资开办的经济组织。多种“身份”的参与，就形成了一个“排列组合”问题：不同身份投资者的“排列组合”，组成的合伙企业也有所不同。是以“合伙企业法”为合伙企业设立了三种类型：
一是普通合伙企业。普通合伙企业是由二个以上普通合伙人组成的合伙企业。普通合伙人泛指自然人或股权投资基金的管理机构；合伙人为自然人的，应当具有完全民事行为能力；合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任。国有独资公司、国有企业、上市公司以及公益性的事业单位、社会团体不得成为普通合伙人。
二是特殊的普通合伙企业。特殊的普通合伙企业是指以专业知识和专门技能为客户提供有偿服务,专业服务的普通合伙企业。比如会计师事务所、律师事务所等。特殊的普通合伙企业在承担债务责任方面有别于普通合伙企业，例如：一个合伙人或者数个合伙人在执业活动中因故意或者重大过失造成合伙企业债务的，应当承担无限责任或者无限连带责任，其他合伙人以其在合伙企业中的财产份额为限承担责任。但合伙人在执业活动中非因故意或者重大过失造成的合伙企业债务以及合伙企业的其他债务，则由全体合伙人承担无限连带责任。因此，特殊的普通合伙企业大都建立了执业风险基金（主要用于偿付合伙人执业活动造成的债务）或办理了职业保险。
三是有限合伙企业。有限合伙企业由二个以上五十个以下普通合伙人和有限合伙人设立的合伙企业（法律规定至少应有一个普通合伙人）。有限合伙人是指承担有限责任的投资人，可以理解为自然人以外的法人或其他组织；有限合伙人可以用货币、实物、知识产权、土地使用权或者其他财产权利作价出资，但不得以劳务出资。在有限合伙企业中，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。
（二）涉及的税种
合伙企业是依据其经营内容纳税的，其涉及的税种要分两个纳税主体计算缴纳：
1．合伙企业为纳税主体，涉及的税种包括增值税（小规模纳税人）、营业税、房产税以及城镇土地使用税等。或者说，合伙企业是这些税种的纳税人。
2．合伙企业投资人为纳税主体，则涉及个人所得税（自然人股东）和企业所得税（法人股东）。或者说，合伙企业涉及的个人所得税和企业所得税，其纳税人为合伙企业的投资人（自然人股东和法人股东）。
合伙企业存在两个纳税主体，也是合伙企业的一个特点。
二、合伙企业的税前扣除与适用税率
（一）税前扣除
作为一种组织形式，合伙企业的税前扣除与一般企业的税前扣除是较为一致的。《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户业主个人独资企业和合伙企业自然人投资者个人所得税费用扣除标准的通知》（财税[2011]62号）最新规定：“投资者的费用扣除标准为42000元/年（3500元/月）。投资者的工资不得在税前扣除。”
《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户、个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》（财税[2008]65号）对合伙企业的税前扣除问题也进行了明确：
1.合伙企业向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。
2.合伙企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。
3.合伙企业每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
4.合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
财税[2008]65号文件列示的扣除标准，与企业所得税税法是一致的。
（二）适用税率
《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税[2008]159号）明确：合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。
对于自然人股东的适应税率，《国家税务总局关于贯彻执行修改后的个人所得税法有关问题的公告》（2011年第46号）已公布了最新税率表如下：
由于是在年度中间执行新的税收制度，2011年第46号公告还明确了2011年当年应纳税额的计算方法：合伙企业的投资者（合伙人）2011年9月1日（含）以后的生产经营所得，应适用税法修改后的减除费用标准和税率表。按照税收法律、法规和文件规定，先计算全年应纳税所得额，再计算全年应纳税额。其2011年度应纳税额的计算方法如下：
前8个月应纳税额=（全年应纳税所得额×税法修改前的对应税率-速算扣除数）×8/12
后4个月应纳税额=（全年应纳税所得额×税法修改后的对应税率-速算扣除数）×4/12
全年应纳税额=前8个月应纳税额+后4个月应纳税额
纳税人应在年度终了后的3个月内，按照上述方法计算2011年度应纳税额，进行汇算清缴。
合伙企业的法人和其他组织投资者，则依据各自企业（单位）的企业所得税税率缴纳企业所得税，即：将合伙企业的分红并入自己企业（单位）的应税所得，一并纳税。
三、合伙企业的利润分配与纳税申报
可供合伙企业分配的利润主要有其生产经营所得和其他所得―包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得（利润）。财税[2008]159号规定：合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则；合伙企业的合伙人要按照下列原则确定应纳税所得额：
1．合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。
2．合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。
3．协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。
4．无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。
合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。
财税[2008]159号同时也明确：除了增值税、营业税、房产税等由合伙企业统一缴纳的税种外，对于合伙企业的所得，是遵循“先分后税”的原则缴纳的，分两种情况计算、缴纳和申报：
一是全部为自然人合伙的合伙企业，进行利润分配，要按各股东分配的利润及其相应税率，计算交纳个人所得税，并由合伙企业向税务机关申报、缴纳。
二是由自然人和法人或其他组织合伙的合伙企业，进行利润分配，要分别计算各自的税款：自然人股东按其分配的利润及其相应税率，由合伙企业计算、申报并缴纳个人所得税；法人或其他组织股东按其分配的利润及其企业所得税税率，由法人或其他组织各自计算、申报并缴纳企业所得税。
对于合伙企业的所得纳税，我们还要关注以下三个问题：
1．合伙企业的投资收益问题。合伙企业对外投资分回的利息、股息或红利，不并入企业的收入，也是采取“先分后税”的原则，并入投资者的所得，自然人股东按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税；法人或其他组织股东计算缴纳企业所得税。
2．合伙企业的亏损弥补问题。合伙企业若发亏损，可以用本企业下一年度的生产经营所得弥补，下一年度所得不足弥补的，允许逐年延续弥补，但最长不得超过5年。投资者若兴办两个或两个以上企业的，企业的年度经营亏损不能跨企业弥补。
3．合伙企业的纳税地点问题。自然人股东从合伙企业取得的生产经营所得，由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税，并将个人所得税申报表抄送投资者；法人和其他组织股东从合伙企业取得的生产经营所得，要并入其单位所得申报纳税。
合伙企业的税法范文第2篇
关键词：PE；合伙企业；所得税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）05-0-01
2012年第二季度，有媒体报导：“《合伙企业及合伙人所得税实施办法》草案已完备，草案对合伙制PE基金的账面浮盈税为以投资企业IPO为征税时间点，将PE投资入股价与投资项目IPO招股价的差额作为''增值部分''，按40%税率征收所得税。”该报导一石激起千层浪，在创投业引起不小的震动，沉积已久的合伙制创投企业所得税问题引起了各界关注。
一、合伙制创投企业形成背景
创投企业发展初期大都采用公司制形式，随着创投行业的快速发展，公司制的弊端很快凸显出来：1.需建立“三会”，决策流程复杂且缓慢，不适应创投行业的快速决策的特点；2.对实收资本缴付限制较多，与创投行业的投资进度不匹配；3.创投企业的LP(创投基金的出资人)大都为自然人，做为公司制企业，在实现收益后须先缴纳25%的企业所得税，税后利润分配给自然人股东时，再缴纳20%的个人所得税，“双重纳税”使LP的税收负担较重。
为规避这些与创投行业发展不适应的弊端，一种新的企业模式被引进，并很快被创投行业普遍接受——合伙制创投企业。在创投企业中引进合伙制模式，是合伙企业形式的一种创新，其优点显而易见：1.GP(创投基金的管理者)作为合伙企业的普通合伙人，其主导地位明显，可以简化决策流程，适应了创投行业迅速决策的特点；2.合伙制企业工商上采用认缴制，LP可根据企业的投资进度出资，降低了企业的资金闲置率；3.合伙企业税收上采用“先分后税”，合伙企业本身不缴纳所得税，合伙企业利润按照一定原则分回到合伙人，由合伙人做为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的，缴纳个人所得税；合伙人是法人和其他组织的，缴纳企业所得税。此法规避了公司制企业自然人股东“双重纳税”的问题，被大都数自然人LP所认可。
二、合伙制创投企业的税收问题
合伙企业模式形成的初衷，是针对“联营”的个体工商户和会计师事务所、律师事务所等特殊经营模式的企业设计的，合伙主体均为自然人，相关税收政策也是根据个人所得税税收思路设计的。直到2006年8月国家出台新的《合伙企业法》，才明确法人合伙人的主体地位。创投企业大量使用合伙制后，法人合伙人逐渐增多，随着合伙制创投企业逐步进入收益期，合伙企业的税收问题浮现出来：
1.合伙企业生产经营所得税率较高。根据财税字[2000]第91号文规定，合伙企业生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%-35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。高达35%的税率对自然人合伙人来说无疑是沉重的。
2.合伙企业股息、红利存在重复征税问题。创投企业主要业务是股权投资，在投资收回前有股利分配收益。国税函[2001]84号文的规定：个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按《通知》所附规定的第五条精神确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。此政策对于自然人合伙人较为有利，可以避开35%的经营所得税率，按20%税率纳税，但却加重了法人合伙人的税收负担。《企业所得税法》第一条规定：合伙企业不适用本法。这意味着合伙企业也无法享受《企业所得税法》第二十六条的规定：企业的下列收入为免税收入：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。按照上述条款规定，合伙企业收到股息、红利后，按照“先分后税”的原则分至法人合伙人，法人合伙人无法享受股息、红利的免税规定，须再次缴纳企业所得税。
3.合伙人提前纳税问题。财税[2008]159号《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》第三条规定：合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的原则。生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。这意味着，合伙企业在取得收益后，无论当年是否分配给合伙人，合伙人均要按相关税率缴纳税款。合伙企业为了持续发展，往往不会将当年利润全部分配给合伙人，即使第二年合伙企业可能发生亏损，合伙人仍须在上年所得税汇算期间为上年的“账面利润”纳税。合伙人在投资尚未回收期间，须再筹措资金缴纳税款，这加重了合伙人的负担。
合伙企业的税法范文第3篇
有限合伙制私募股权投资基金个人所得税政策存在问题
从政策规定内容和具体适用情况来看，我国现行有限合伙制私募股权投资基金个人所得税政策主要存在以下几个方面问题：
（一）税收政策规定不明确。主要表现在：第一，在投资收益环节上，对有限合伙人和普通合伙人取得的所得性质确认不明确。根据财税[2000]91号文件第4条规定，“个人独资企业和合伙企业每一纳税年度的收入减除成本、费用及损失的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%-35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税”。根据《国家税务总局<关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定>执行口径的通知》（国税函[2001]84号）第2条规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息、股息和红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按照“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。由于股权投资基金收入仅来源于对外投资收益，现有政策规定未区分有限合伙人和普通合伙人，因此导致税务机关在税收征管实践中，对企业投资者取得的收益全部确认为利息、股息、红利所得，还是并入企业生产经营所得的问题上，判断标准不统一，政策执行有分歧。第二，在退出环节上，合伙人权益处理适用规定不明确。私募股权投资基金是以退出为导向的行业，投资者采取出让股权方式退出取得的收入，应按照税法规定的“财产转让所得”计征个人所得税，而现有文件仅对合伙企业对外投资收益可不并入企业生产经营所得单独计算纳税有明确规定，但对于合伙企业投资者出让股权取得的收入能否不并入企业生产经营所得，而按照财产转让所得项目单独计算纳税并没有做出明确规定。
（二）合伙人实际税负仍然偏高。从组织形式上，有限合伙企业解决了公司制模式下的双重纳税问题，也确实得到投资者的青睐，但据此认定有限合伙制模式下合伙人税负趋于合理还为时尚早。实际上，我们将不同模式下同一身份的投资人适用税率作一对比（见下表）后可以发现，有限合伙制下的自然人合伙人实际税负并不低于公司制模式下的个人股东。从适用税率角度分析，股权投资是资本运作，具有高风险、收入波动大的特征，所得收益既有别于生产经营性企业的收入，也不同于个人工资、薪金和劳务报酬等劳动所得，投资者需要按照5%-35%五级超额累进税率缴纳个人所得税（以北京市实际征管情况看，一般适用税率为35%，税负较高）。从企业留存收益纳税规定角度分析，公司制私募股权投资基金可选择不进行利润分配，以避免或推迟股东个人发生个人所得税纳税义务，甚至直接将未分配利润转增股本用于企业再投资。有限合伙制企业投资者取得的收益无论是留存还是已经分配都需要缴税，导致投资者应纳税所得额偏高，并且较公司制企业增加了再投资的成本。这种因为组织形式的不同而带来的税收差异，在一定程度上违背了税收中性原则。
（三）缺乏税收扶持政策。从国际惯例看，国家通常对创业投资基金给予适当政策扶持，发挥政策激励作用。当前，金融业在推动我国加快转变经济发展方式中发挥着重要作用，有限合伙制私募股权投资基金对于促进金融市场繁荣具有积极影响，应当给予扶持和鼓励。从我国现有规定看，公司制私募股权投资基金符合现行企业所得税法规定的创业投资企业标准，可以享受企业所得税的税收优惠。例如，根据《中华人民共和国企业所得税法》第31条规定，创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。又如，国家已在苏州工业园区试点，对有限合伙制创投企业中法人合伙人可享受创业投资企业所得税税收优惠政策。但对于有限合伙制私募股权投资基金则没有出台相应的税收扶持政策，在一定程度上制约着私募股权投资基金的积极发展。
完善有限合伙制私募股权投资基金个人所得税政策
由于有限私募股权投资基金是采取了较为新兴的企业模式，资本运作周期较长（通常为5-7年），同时我国私募股权投资基金发展起步较晚，尚未成熟，各方监管部门对于相关配套政策制定和完善还在逐步探索阶段，税务部门完善有限合伙制私募股权投资基金个人所得税政策，可以尝试重点从以下方面着手：
（一）准确把握有限合伙制私募股权投资基金运营实际，明确不同环节的个人所得税现有政策。首先，对于合伙企业从被投资企业取得的投资收益，在“先分后税”原则的基础上，要对有限合伙人和普通合伙人承担职责、纳税义务做出区分。从企业运行实际看，普通合伙人负责资本运营和日常管理，其所得与个体工商户生产经营所得比较类似，有限合伙人只负责投资入股，不参与企业的经营管理，其所得则应属于投资收益所得，与个体工商户生产经营所得有着本质区别，不应当参照“个体工商户生产经营所得”项目纳税。建议明确为：“在有限合伙制企业中，承担无限责任的普通合伙人取得的收益，按照‘个体工商户生产、经营所得’缴纳个人所得税；承担有限责任的有限合伙人取得的收益，按照‘利息、股息和红利所得’缴纳个人所得税”。其次，对于股权投资基金中个人投资者出让被投资企业权益份额取得的所得，应当明确规定不并入合伙企业生产经营所得，而按照“财产转让所得”项目缴纳个人所得税。
合伙企业的税法范文第4篇
合伙企业、个人独资企业根据我国税法，不缴纳企业所得税。
其计算方法，根据个人所得税，分类分项计征。在税收制度上，有限合伙制企业本身并不具有法人地位，不作为纳税主体，对合伙企业生产经营所得和其他所得按“先分后税”原则征收所得税，以每一合伙人为纳税 人，分别缴纳个人所得税或企业所得税。前面所称生产经营所得和其他所得，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得。
从合伙人的投资层面讲，税率根据投资者的属性不同而不同。自然人合伙人缴纳个人所得税，法人或者其他机构缴纳企业所
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合伙企业的税法范文第5篇
关键词：合作社；法人；国外合作社法人地位；无限责任；有限责任
中图分类号：D922.4文献类型：A文章编号：1001-6260（2008）02-0047-04
《农民专业合作社法》的通过与颁布填补了我国合作社立法的空白，基本确立了农民专业合作社在我国的法律地位。然而农民专业合作社仅为众多合作社组织中的一个类别，作为一般意义的合作社的法律地位如何确定，社员的责任形式如何，未来一般意义的《合作社法》对合作社的法律地位如何进行立法规定等问题理论界仍不明确，本文希望对以上问题进行抛砖引玉的探讨。
一、合作社法人地位的论证误导
近年来，学术界在探讨合作社的法律地位时，有不少学者认为国外的合作社法几乎都赋予合作社以法人地位，合作社在我国也理应获得这种法律地位（米新丽，2005；何黎清、邓声菊，2006；王静，2005）。此观点已成为我国理论与实务界将合作社界定为法人组织的重要佐证，大受学者们“青睐”。然而笔者认为，将来我国制定一般合作社法（《中华人民共和国合作社法》）时，若以此观点作为确定合作社为法人组织的主要立法依据未免太过牵强，该观点具有较强的主观性，未充分考虑各国的立法背景、立法传统以及特殊的法律制度等因素。
二、国外合作社法人地位的理论与实践考察
（一）英美法系合作社法人地位的“名至而不实归”
从英美法系来看，在美国各州，在合作社公司化的影响下，合作社一般是被作为普通公司登记设立的，因而具有法人地位无可争议。然而美国合作社的法人地位是不稳定的，有时仅具有名义上的法人地位，这从该国的税收法律制度可见一斑。
在美国，税法更注重区分普通法中的企业与税法中的企业的不同，同一企业在税法中的性质、构成要件、判断标准和法律地位与公司企业法中的规定并不一致，公司企业法中的法人组织并非全部是税法中的法人组织，税法中的法人组织也并非全部为公司企业法中的法人组织，二者不存在一一对应的关系。美国税法典第7701(a)节采用所谓的“公司相似标准”来判断某一企业是否为税法法人，具体包括四个方面：（1）成员是否对企业承担直接责任；（2）企业是否实行集中管理；（3）成员在企业中的利益是否可以自由转让；（4）企业是否可以无限期存在。然而美国的合作社并非完全满足上述条件，例如各州合作社法对合作社的社员资格转让设有严格限制，纽约州合作社法第40条规定，每个合作社应当在社员完全支付的基础上，向社员发放社员资格证书、合作社登记执照和章程，其中社员资格证书除非本章有其他规定不得转让。因此，依以上标准，纽约州的合作社并非全部是税法所承认的法人组织，多数属于税法的非法人组织，在税法上被视为管道实体，即允许其不缴纳公司所得税，而享受合伙企业或自然人的待遇。因此，合作社在美国虽然是公司企业法中的法人组织，但并非是税法上的法人组织，美国合作社的这种“名至而不实归”的法人地位与我国法律所承认的法人地位是不可同日而语的。
（二）大陆法系合作社法人地位的理论争议
从大陆法系来看，以法国和德国为代表的大陆法系对法人资格的界定各受其立法政策选择的影响。法国系列商事组织法认为，独立完整的民事权利能力和民事行为能力是经济组织具备法人资格的基本条件，经济组织有无法人资格与该组织成员承担责任的形式并无必然联系，基于此理论，法国商事法授予无限责任公司、合伙企业以法人资格。受法国商事法影响的日本和我国台湾地区均有类似立法规定，由此我们也就不难理解日本和我国台湾地区对社员承担无限责任的合作社授予法人资格的缘由了（何黎清、邓声菊，2006）。与法国商事组织法相反，德国系列商事组织法认为，经济组织的法人资格与其成员承担有限责任是同一事物的不同侧面特征表述，具有法人资格的经济组织，其成员必然承担有限责任（李永军，2006）292。因此，在德国，成员承担有限责任的股份公司、有限责任公司等经济组织具有法人地位，同样，经注册登记的合作社也具有法人地位，同时被法律规定为形式商人《德国工商业与经济合作社法》第2条规定：合作社仅以合作社财产向债权人承担合作社之债务。第17条规定：（1）经登记的合作社具有独立的权利和义务；可以获得土地所有权和其他物权，在法院和应诉。（2）只要本法没有做出其他规定，合作社将被视为《商法典》上的商人。参见：《德国工商业与经济合作社法》，王东光 译，载于王保树：《商事法论集》（第12卷），法律出版社2007年版，第319页、326页。。
三、我国合作社法人资格的实质要件
在我国，关于法人资格的条件，理论界素有争议，争论最激烈的应属法人资格与成员有限责任之间的关系问题，对此形成了两种观点：一种观点认为，财产独立是经济组织取得法人资格的必要条件，但法人资格与成员的有限责任之间并不存在必然联系（董学立，2001；虞政平，2001）；另一种观点认为，独立财产与独立责任是法人独立人格的两根基本支柱，而独立责任是独立财产的最终体现（尹田，2002），非法人团体与法人的实质差别，仅在于前者不具有完全的民事责任能力，即非法人团体不能清偿债务时，应由该非法人团体的设立人或开办单位或上级承担连带责任（梁慧星，1996），成员的有限责任是法律赋予法人这种团体享有的一种特权（王利明，2003）。两种观点针锋相对，各持其据。
笔者认为，在我国，成员对经济组织的债务承担有限责任是经济组织取得法人资格的必要条件。首先，成员的有限责任是经济组织财产独立条件的自然引申，要求一个经济组织取得法人资格以拥有独立财产为条件，其实就已经包含了成员的有限责任，如果不让成员承担有限责任，则经济组织的财产独立就毫无意义，甚至可以说，没有必要区分经济组织的财产与其成员的财产；其次，就立法实践而言，《中外合资经营企业法》颁布以来，我国对经营性组织或商事组织授予法人资格均以其成员对组织的债务承担有限责任为前提，这已经成为我国的立法惯例；最后，我国属于大陆法系国家，然而在大陆法系中，德国法体系与法国法体系在民法和商法的具体制度上存在较多差异，由于历史的原因，我国历史上从体系到制度更多地借鉴了德国法，因此，在法人资格与成员有限责任的关系上，德国法更符合我国的私法传统，对我国更具有借鉴意义。因此，在我国，成员对经济组织的债务承担有限责任应当成为经营性组织取得法人资格的必要条件。
综上所述，由于立法理念、立法传统、立法政策选择以及具体法律制度的差异，各国对合作社授予法人资格所依赖的理论基础和立法条件是不同的，他国的理论基础和立法条件并不一定适合我国。在我国，合作社的财产独立与社员对合作社的债务承担有限责任是合作社具备法人资格的核心要件。在理论界对合作社的法人资格界定仍不明朗的情况下，明确这一点，对于我们进一步探讨合作社的法律地位具有重要意义。
四、社员的有限责任与合作社的法人资格
从实践来看，合作社对合作社公积金与社员股金等财产享有完整的所有权，合作社的财产与社员财产之间存在明确的界线，因而合作社的财产具有独立性自不待言。问题的关键在于社员是否能以其投入合作社的股金为限对合作社的债务承担有限责任，此问题实质上是立法者的立法政策选择问题。
（一）社员有限责任的经济合理性
市民社会中的法人资格首先在于经济上的合理性而非哲学上的合理性（李永军，2006）196，因此，社员是否对合作社的债务承担有限责任也应从经济合理性的角度来考量。社员承担有限责任的社会效用和债权人利益保护力度是决定社员是否承担有限责任的主要参考权重，当前者的重要性或价值大于后者时，社员应该承担有限责任（或保证责任），反之社员则应该承担无限责任。
1．社员有限责任的社会因素考量。
当下，在充分考量无限责任的社会认同程度和商事组织立法价值的重大转变的基础上，我们认为，社员对合作社的债务承担有限责任具有较强的社会现实基础。
首先，无限责任的社会认同程度。从《合伙企业法》的实施效果来看，我国旧《合伙企业法》自1997年颁布以来，社会反应不大，市场中合伙企业数量极少，合伙企业一般只限于专业性合伙的范围之内，鲜有其他行业登记为合伙企业的（宋永新，2001）；有限合伙企业对市场也缺乏吸引力，深圳市曾经制定了有限合伙企业的地方性法规，但自其颁行以来没有注册过一家有限合伙企业（甘培忠，2006）236。旧《合伙企业法》虽有众多不完善之处，但立法的缺陷不是市场拒绝合伙企业的主要理由，合伙企业的数量现状主要是由合伙企业的固有制度――合伙人的无限责任所造成的。在中国这样一个市场经济尚不发达的社会，即使投资人能从合伙企业本身获取到无不值得西方社会市民阶层反复考量的税收等毫无风险的现实利益，中国的市民阶层对合伙企业的经营风险仍然存有一种天然的恐惧与担忧，合伙企业的无限责任所造成的立法后果尚且如此，遑论社员主要是社会弱势群体的合作社了，因为相对于合伙人的商人身份而言，合作社社员的风险承受能力更为弱小。在这种立法的前车之鉴影响下，如果《合作社法》仍然规定社员对合作社的债务承担无限责任，这无疑对目前全国轰轰烈烈的合作社运动是一个沉重的打击，甚至可以预计，这样的《合作社法》的颁行之日，也即我国合作社运动的停滞之时。
其次，商事组织立法价值的转变。2005年新修订的《公司法》将有限责任公司的法定最低资本金由先前的50万元、30万元等统一降低至3万元，债权人利益保护的考量权重在立法者的心中已大为折损，鼓励社会投资，促进经济发展的目标则受到了极高的重视，商事组织立法的价值取向已由传统的安全价值转变为效益价值。在此种经济主体立法环境下，仍然要求具备社会弱势群体身份的社员对合作社的债务承担无限责任，无异于给原本失衡的天平增添了新的不公平的砝码。
2．社员有限责任的社会价值。
法人是一种使自然人之集合体乃至于财产的集合体成为权利义务统一归属点的法律技术，将合作社的经济责任从其社员的经济责任中独立出来，一方面可以节省其他经济组织与合作社之间的交易费用，另一方面，“即使是那些人数较少的组织，其成立法人时所谋求的动机也主要是限制责任，甚至是单个的人往往也谋求这种责任限制，其主要目的是为了使自己的私人财产与商业上的债务相脱离”（梅迪库斯，2000）。因此，法人成员的有限责任具有无穷的魅力，对于合作社而言，有限责任制可以极大地鼓励自然人或组织加入合作社，鼓励他们积极利用合作社所提供的服务，从而繁荣具有经济价值和社会价值的合作社运动。
（二）社员的有限责任与合作社的法人资格
当前的经济发展水平和程度决定社员有限责任的价值权重远大于债权人利益保护的价值权重，社员对合作社债务承担有限责任具有较强的社会基础，同时，社员有限责任具有繁荣合作社运动的社会价值，因此，社员对合作社的债务承担有限责任具有较强的合理性，合作社应由法律统一授予法人资格。
至于债权人的利益保护，可以通过其他方式进行一定的补救，例如立法可以规定：合作社的章程可选择规定社员是否对合作社债务承担数额确定的保证责任。当然，法定的社员有限责任也仅针对当前经济发展程度不高的社会现实，将来社会经济发展到一定水平，我国市民阶层的风险承受能力大为增强，甚至有主动承担经营风险的需求，合作社不完全是社会弱势群体的联合组织时，立法对合作社社员规定无限责任或两合责任也是符合社会发展规律的。
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Legal Person Status of a Cooperative and the Liability Form of Its Members
――Reflection on the Research of Legal Person Status of A CoOperative
JIANG Huiyu Xu Shufen
(Anhui University of Finance and Economics, Bengbu 233030)
合伙企业的税法范文第6篇
一、合伙企业在其所在地国一方被视为纳税实体而在合伙人居住国一方被视为纳税虚体
当合伙企业所在国将合伙企业视为纳税实体而合伙人居住国将其视为纳税虚体时，合伙人居住国认为合伙人应对所得承担无限纳税义务，而合伙企业所在地国则认为合伙企业要对所得承担无限纳税义务，究竟应由谁对这些所得承担纳税义务?以下从协定法上的营业利润、合伙企业的所得及特别报酬的角度加以分析。
(一)协定法中的营业利润
因许多国家的双边税收协定(以下简称“协定”)都是借鉴OECD《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》(以下简称“《范本》”，协定及《范本》中的规定以下简称“协定法”)缔结的，在此即以《范本》为例。《范本》第6—21条(以下简称“分配规则”)对合伙企业所得形式从协定法上作了规定。《范本》第7条规定了“营业利润”，合伙企业从事工商经营获得的所得属于协定法上的营业利润。②2000年对《范本》进行修订时，由第3条第1款第3项对如何理解“企业”作了规定，“企业”是指“开展任何营业活动”。该定义涵盖了属于《范本》原第14条下的独立个人劳务，自由职业活动也因此归属“企业”概念之中，并不依赖该用语在国内法上的含义，因而将第14条删去。另外，《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本注释》(以下简称《范本注释》)认为，判断一个活动是否在企业的范围内执行，或该活动本身是否构成一个企业，“通常是按照缔约国双方国内法有关规定来解释的”。③《范本》第3条第1款第3项并非试图对“企业”用语给一个穷尽的定义，该款第8项对用语“营业”作了规定，它包括从事专业性劳务或其他独立性活动。如果协定是根据2000年《范本》及其以后版本缔结，那么第14条所规定的“独立个人劳务”所得和第7条所规定的企业活动所得就没有区别了，这两种所得都属于第7条的营业利润。
但《范本》第7条没有对“营业利润”这个概念作详细定义，根据第3条第2款，如果协定没有规定自己的定义，在适用国内法之前，须联系协定上下文来解释，那么就应注意第7条第7款，该款规定：利润中如包括有本协定中其他各条单独规定的所得项目时，本条规定不应影响其他各条的规定。因而首先必须对其他各条单独规定的所得形式作出解释。④从事不动产、船运、内河运输、空运获得的所得，股息、利息、特许权使用费，财产收益以及其他所得并不属于“营业利润”。根据《范本》第6条第2款第2句，附属于不动产的财产，农业、林业所使用的牲畜和设备也属于不动产。可知，那些不属于前述所得范畴的独立劳务所得就属于营业利润。如果协定没有规定如何定义营业利润，为了得到更精确的定义，则可以按照缔约国一方的国内法来解释。
关于什么是企业或营业活动的执行，也可以适用缔约国一方的国内法来解释。合伙企业所从事的活动属于《范本》第7条意义上的活动，因而获得营业利润。土地、林业活动或者仅对财产进行管理的合伙企业则不包括在内。如果所得是因自由职业活动而获得，只要是适用2000年及以后的《范本》，就属于第7条调整。如果协定是根据2000年前的《范本》所缔结，那么，自由职业或者独立劳务所得由第14条调整，而不适用第7条。
(二)合伙企业所得
关于合伙企业的所得，必须就合伙企业本身持有的所得与向合伙人分红的所得加以区分。因为按照合伙企业所在地国法律，合伙企业积累、持有的利润由合伙企业纳税，向合伙人支付的分红则由合伙人承担纳税义务，至于合伙企业在哪里取得利润并不重要。因此，如果利润来源于缔约国另一方并积累于合伙企业中，在协定法上应得到相应处理。当合伙企业因从事《范本》第3条第1款第3项意义上的营业活动获得所得时，合伙人如何取得第7条第1款意义上的营业利润?这应从协定法上分析合伙关系，确定是合伙企业还是合伙人为协定上的居民。
1.从协定法上看合伙关系
(1)合伙企业被视为居民。
被视为纳税实体的合伙企业在其所在地国满足《范本》第3条第1款第1项和第2项以及第4条第1款居民的前提条件，属于《范本》第1条上“人”的适用范围。⑤合伙人居住国是否承认合伙企业的纳税主体并不重要，在协定法上，它应受到合伙企业所在地国定性的约束，合伙人与合伙企业相互独立(即合伙人与合伙企业是两个不同的实体)的原则在协定法上对两个国家同样有效。⑥虽然根据《范本》第3条第1款第2项对“公司”的定义，合伙企业可以归属于“公司”范畴，但它是否就是可以适用有关公司规定的同样的“人”，必须进一步从协定的具体规则或者说协定上下文来考察，但至少可以确定，合伙企业所在地国同时也是其居住国。
(2)合伙企业是企业经营者。
如何根据协定来确定合伙企业的归属?根据《范本》第3条第1款第4项的规定，企业属于企业经营者。如果企业仅由一个居民经营，原则上，它也属于企业经营者的居住国。因为合伙人与合伙企业彼此独立，两者都可能成为企业的经营者，即经营者不是合伙人就是合伙企业。进一步而言，企业将归属于《范本》第3条第1款第4项意义上的居民。此时，被视为纳税实体的合伙企业是协定意义上的居民，因而也是企业经营者。⑦协定法上的“经营者”与此并不矛盾，因为，“经营者”这个用语既没有在协定中定义也不能从协定上下文中得出解释，所以，可以按照缔约国国内法对“经营者”来解释。国内法上通常被视为企业经营者的有：一是实际上承担企业经济风险的人⑧，二是财务账簿中体现企业活动收支的人⑨，或者对企业具有实际支配权的人。⑩据此，一个具有企业所得税纳税义务的合伙企业也是税务法律关系中权利和义务的承担者。作为税法主体，企业活动的结果将对合伙企业的财务产生影响，合伙企业要承担税务上的经济风险，因为它是企业所得纳税人。由此可知，合伙企业就是《范本》第3条第1款第4项意义上的“缔约国一方的企业”，即是其所在地国一方的企业。
有学者认为，这种定性仅约束合伙企业所在地国一方，而不约束合伙人居住国一方。如果合伙人的居住国将合伙企业视为纳税虚体，那么，根据《范本》第3条第2款的基本原则，它可以对第3条第1款第4项作出自己的解释(11)，认为每个合伙人都是企业经营者，他们在其居住国按份经营“缔约国一方的企业”，因为合伙企业在合伙人居住国被视为纳税虚体，它仅是该企业的常设机构。(12)
反对者认为从协定上下文看，并不允许这样解释(13)，因为仅当协定上下文没有其他规定时，《范本》第3条第2款才允许适用国内法。“企业经营者”是《范本》第3条第1款第1项和第2项以及第4条第1款相连的缔约国一方的居民，合伙企业是其所在地国一方的居民，满足这种前提条件，根据第3条第1款第4项，可以被视为“缔约国一方的企业”。因此，协定给缔约国提供了达成一致解释的基础，合伙人居住国没有必要再适用其国内法。在协定上对合伙企业的相同定性能保证两个缔约国对协定的一致适用，并有助于避免因定性冲突导致的双重征税或者不征税。(14)
笔者认为，两个缔约国都应将合伙企业视为“缔约国一方的企业”。根据《范本》第3条第1款第4项，企业活动归属于合伙企业。合伙人与该企业活动缺乏联系，与合伙企业的企业活动相分离，他们不是《范本》第3条第1款第4项意义上的企业经营者，合伙企业与合伙人是两个独立的实体，协定将合伙企业视为公司(15)，而不视为合伙人的按份常设机构。
2.合伙企业持有的利润
合伙企业所在地国一方视合伙企业为无限纳税义务人，将合伙企业的利润纳入到企业所得税之下，适用全球所得课税原则。合伙人在其居住国也被视为无限纳税义务人，无论利润是分红给合伙人还是由合伙企业所持有，合伙人居住国都会将合伙企业获得的利润归至合伙人名下。因此，两个缔约国都希望将合伙企业持有的利润归属到对其具有无限纳税义务的人身上课税，这就导致双重征税。如何避免这种双重征税，必须对协定有关条款进行分析。
(1)《范本》第7条第1款的适用。
多数观点认为，缔约国一方要受到合伙企业所在地国一方赋予合伙企业纳税主体地位的约束，这不仅限于协定保护问题，而且也适用于协定中的分配规则。《范本》第7条第1款第1句的前半句规定：“缔约国一方企业的利润应仅在该国征税。”但没有对“缔约国一方企业”作进一步定义，应参照第3条第1款第4项的规定。如前所述，“缔约国一方企业”归属被视为居民的合伙企业这个企业经营者，也就是说，合伙企业被视为“缔约国一方企业”。两个缔约国必须对这些一般概念作同样解释。因为第3条第1款第4项对两个国家都有约束力，在第7条第1款的分配规则中，这个概念也不再作其他的理解。
因此，两个国家在分配规则中要承认合伙企业的纳税主体地位。合伙企业的企业归属于《范本》第3条第1款第4项下的居民即合伙企业。同时，企业也归属协定意义上的居住国，此时即合伙企业所在地国一方。因此，根据《范本》第7条第1款第1句前半句，合伙企业的利润仅在其所在地国或者说居住国课税，该款第1句后半句则规定一个例外，“但该企业通过设在缔约国另一方的常设机构进行营业的除外”。当企业有跨境活动并在另一国运营常设机构时，“其利润可以在另一国征税，但其利润应仅以属于该常设机构的为限”。
这种例外承认，另一国即常设机构国对常设机构利润有课税权。《范本》第7条第1款第1句前半句规定了营业利润的分配，而第2句则规定了常设机构利润的归属。其法律结果是，营业利润仅在企业所在地国课税，而常设机构利润则在常设机构所在地国也应课税。也就是说，第7条第1款不仅规定了通常的“常设机构原则”，而且规定了“居住国原则”。(16)
这种解释对前述事实意味着，根据第7条第1款第1句，合伙企业的营业利润仅在其所在地国课税;只要合伙企业在合伙人居住国没有通过设立在那儿的常设机构从事企业活动，根据第7条第1款第2句就无需考虑该国的课税权。合伙企业被视为纳税实体时，仅考虑适用企业所得税。(17)在分配规则范围内，合伙企业所在地国就是协定意义上的居住国，合伙人居住国处于协定意义上的来源国地位，而所得并非来自合伙人居住国，同时，第7条第1款规定营业利润应仅在合伙企业所在地国课税，所以合伙人居住国没有课税权。
合伙人居住国是处于协定意义上的居住国还是来源国地位，会影响到第23条规定的消除国际重复征税方法(以下简称“方法条款”)的适用，这些方法条款如果规定了累进保留，一般应对所得提供免税待遇。因此，《范本》第7条第1款范围内所得出的结论对方法条款的适用具有重要影响，这在下面予以分析。
(2)合伙人居住国不适用《范本》第23条。
如上所述，合伙人居住国在《范本》第7条第1款中被视为具有来源国的课税权。根据《范本》第7条第1款第1句前半句，合伙企业的利润仅可以在其所在地国课税，合伙人在其居住国无需再纳税。那么，合伙人居住国是否还能适用《范本》第23A条第1款或第23B条第1款?
《范本注释》认为，在分配规则范围内，如果用词语“仅可以”授予缔约国一方排他的课税权，那么就排除了缔约国另一方的课税权，双重征税就已避免。(18)当所得应在缔约国另一方相应免税，规定独占征税权的分配规则应优先于方法条款。如果在分配规则中采用措辞“可以课税”，那么所得并非由缔约国一方独占课税权，则会产生双重征税，为了避免这种情况的发生，必须根据《范本》第23A条或第23B条对有关所得给予免税或者抵免。(19)因而，就必须对规定了确定性法律结果(“仅可以”)与不确定性法律结果(“可以”)的规则加以区别。(20)《范本》第7条第1款第1句前半句中的“仅可以”规定了确定性法律结果，即规定了合伙企业所在地国的独占征税权。根据该规定，缔约国另一方必须免税，因而《范本》第23A条第1款或者第23B条第1款就没有必要适用。(21)另外，《范本》第23A条以及第23B条第1款规定了前提条件，即缔约国一方居民获得的所得或拥有的财产，根据本协定“可以”在缔约国另一方征税。此时的居民是合伙企业，因为不存在跨境事实，没有从缔约国另一方获得所得。(22)结果，合伙人居住国对《范本》第23A条以及第23B条第1款的适用因《范本》第7条第1款第1句前半句的优先适用得以排除。(23)因而，此时对合伙人居住国而言，方法条款不再适用。采用抵免法的国家如果希望避免这种结果，应该在协定的方法条款中予以规定。如美国、加拿大在其方法条款中就采用了与范本不同的措辞，规定方法条款的适用不依赖于缔约国另一方的征税。
3.利润分红
因为合伙企业在其所在地国被视为公司纳税，通常就要对合伙企业持有的利润和支付给合伙人的分红加以区别。当合伙企业将其利润向合伙人分红时，谁享有协定法上的课税权?如果利润由合伙企业课税，那么分红由合伙人再次纳税。《OECD税收协定范本对合伙企业适用的报告》(以下简称“《报告》”)第18例对此进行了研究。该例是这样的：合伙企业P设立在P国并在P国设有常设机构，在第一年合伙企业P挣得利润100万。第二年，P分配给R国的居民合伙人A合伙企业第一年利润的按份所得30万。按照P国国内法，P是一个公司，其第一年的利润应按40%课税(即税额为40万)。第二年，将进一步对分配给A的所得(被视为股息)按30%征收预提税。按照R国国内法，P是纳税虚体，R国将在第一年对A从P中取得的按份利润课税50万，而认为第二年的所得分配对税收没有影响。(24)
(1)《报告》的观点。
在第18例中，由于合伙企业在P国与R国的不同待遇所致的所得定性冲突，导致R国在消除重复征税方面会产生以下问题：
第一，P国对两个不同事件课税(利润的获得及利润的分配)，而R国仅对一个事件课税(利润的获得);
第二，P国在第二年对所得分配课税而R国在第一年课税从而导致两国课税时间不一致;
第三，对合伙企业所获利润，P国针对合伙企业而R国针对合伙人课税。(25)
《报告》认为，首先要明确区分利润的产生与分配。如果R国是采用免税法的国家，应当对第一年中产生的利润免税，因此就不能对利润课税，尽管根据协定第10条规定，当利润被分配时是允许课税的。如果R国是采用抵免法的国家，不应期待它违反其自己国内法中对利润的税收征纳规则，对P国所课之税给予抵免。(26)事实上，R国没有对被分配的所得课税，就P国对该分配的所得所课之税而言，没有税收可供抵免。虽然协定允许R国对在第二年进行分配的利润课税，但这种课税与R国给予合伙企业的待遇相矛盾，因此其国内法并不允许。根据其国内法，所得应仅在获得的当年，即第一年课税。(27)
如果R国认为对分配的所得不能课税，那么第二个问题课税时间的不一致就不再相关。虽然课税时间的不一致经常对外国税收抵免造成许多问题，导致各国制订一些规则允许对外国税收抵免进行前转或后转，但这种问题在该例中不会产生，因为对所得分配没有造成双重征税。(28)
第三个问题涉及适用抵免法的国家以及两个国家对不同纳税人的同一所得课税的情况。也就是说，R国对合伙人A从合伙企业取得的按份所得课税时，是否有义务根据协定抵免P国对被视为纳税主体的合伙企业所课之税。回答应该是肯定的。如果R国出于课税目的将所得分配给合伙人，则也应与消除对合伙人双重征税的目的相一致，将合伙企业所课税额也分配给合伙人。换句话说，如果出于对按份利润所得课税之目的，P国给予合伙企业以公司之地位可以被忽略，那么，出于给予外国税收抵免之目的，这种公司地位也可以被忽略。(29)
(2)合伙企业所在地国对所得的定性。
合伙企业在其所在地国被视为独立的纳税主体，利润分红在该国被视为股息。对P国而言，《范本》第10条第3款非常重要。(30)根据该《规定》，P国能否适用《范本》第10条取决于是否如像股息所得一样来对待利润分红，即合伙企业是否属于所在地国国内法上企业所得税的纳税主体。
根据《范本》第10条第2款，P国对来源于合伙企业的利润分红仅具有有限的来源税课税权。根据该款第2项，如果自然人或者公司对合伙企业的投资少于25%的股份，P国对这种股息可以适用协定税率15%。根据该款第1项，当合伙人是公司，且其至少对该合伙企业直接投资达到25%的股份时，可以对股息适用协定税率5%。(31)
(3)合伙人居住国对所得的定性。
在协定法上合伙人居住国是否应受到合伙企业所在地国对利润分红定性的约束，必须根据《范本》第10条的股息条款来回答。
A.协定法上的股息。
《范本》第10条第3款中所引用的股息定义的后半句具有重要的意义，即“以及按照分配利润公司是其居民的国家法律，视同股份所得同样征税的其他公司权利取得的所得”。据此，协定明确指示参照合伙企业所在地国国内法来确定股息含义。协定居住国要受到合伙企业所在地国定性的约束，合伙人的分红应归属股息条款之下。合伙企业所在地国国内法因《范本》第10条第3款的指示成为协定规则的组成部分(32)，这不能认为是缔约国一方适用国内法进行解释，而应属于协定本身对股息概念作出的特别规定，只不过是协定将缔约国国内法上的概念含义作为协定本身规定的概念含义而已。(33)但这种指示仅涉及规则的后半句，即对从“其他公司权利取得的所得”的解释，而前半句纯粹是协定法上的概念。偿付给合伙人的利润部分同样属于“从其他公司权利取得的所得”。(34)
这种将利润分红归属股息条款的观点还可以从合伙企业在其所在地国被视为协定主体来证明。合伙企业被视为协定法上的主体，是《范本》意义上的“公司”，被视为居民，也是“缔约国一方企业”，与其合伙人各自成为不同的实体。因此，在协定法上，这种企业关系就如公司与其股东之间的关系一样，两者之间相互独立。协定法上适用的这种独立原则将合伙企业向其合伙人的分红归属《范本》第10条的股息。(35)
根据《范本》第10条第1款，合伙人居住国可以对合伙企业向合伙人的分红予以完全课税，但必须根据《范本》第23A条第2款或者第23B条第1款给予税收减免救济。有些国家的协定可能与此有出入。例如，绝大多数德国协定都偏离了《范本》，规定了“重大参股豁免”。(36)当德国的居民公司直接投资一个外国的子公司至少达到25%的股份时，一般可以适用所谓的“重大参股豁免”。根据方法条款，子公司向母公司的股息分红可以在德国课税。如果德国公司向外国合伙企业直接投资至少达到25%的股份，德国因协定法上协商一致的“重大参股豁免”规定必须对股息免税。(37)
B.所得分配的时间。
协定允许合伙人居住国在分红的时间点上课税，这种时间点的划分由国内法规定。根据合伙人居住国国内法，利润在获得年度已具有纳税义务，对分红所得不再课税。(38)
根据股息条款，居住国在利润产生年度就已经具有课税权。合伙人居住国归属于合伙人的所得将适用协定法上的股息条款。如果合伙人居住国在较早时作为来源国对该所得课税，那么这种权利因协定法而拥有，因为获得所得的时间点仅根据国内法来决定。当合伙企业所在地国根据其国内法规定，分红还没有产生，但对合伙人的居住国而言，股息就已经存在，因为合伙企业在合伙人居住国被视为纳税虚体，所得一旦产生将立刻计算到合伙人应纳税所得之中，相应地在利润产生年度会对利润进行“分红”。在协定法上，这仍然是《范本》第10条第3款意义上的股息，根据该条第1款，允许合伙人居住国在利润产生年度内课税。(39)
这种观点忽视了两个问题。第一，利润产生年度对《范本》第10条第1款并不重要，而对第7条第1款第1句前半句很重要，仅合伙企业所在地国享有课税权。因此，在协定法上必须实际上实现分红，所得才能归属第10条的适用范围。第10条第2款要求的事实前提是“支付股息公司”，该条第1款也有类似表述“……居民公司支付……的股息”。根据国内法，这种经济上的事实前提(支付)不能由虚拟的“分红”来替代。只要合伙企业没有实际上进行分红，即未向其合伙人支付，且此时也不存在第10条所必需的跨境事实，那么对利润的课税权就应适用《范本》第7条第1款第1句前半句规定。第二，第10条第2款最后一句规定“本款不应影响对该公司支付股息前的利润所征收的公司利润税”，这表明，第10条第2款涉及的不是对公司的利润课税，而是其支付的股息。所以，必须对协定法上的两个基本事实——由公司获得的企业利润和公司就该利润向其股东的分红——加以区分。《范本》第7条第1款第1句前半句规定了所在地国对企业利润的课税权，而第10条第1款规定了合伙人居住国对分红的课税权。根据协定第7条，不允许合伙人居住国对公司的利润课税。(40)
《范本》第10条第2款此时也仅限制P国的来源课税权，但它明确保留了所在地国对公司利润的课税权。R国没有受到《范本》第10条课税权的限制，甚至保留无限课税权。这再次说明，企业利润的获得和该利润向合伙人的分红是两个独立的事件。《范本》第7条第1款规定了对营业利润的课税权，前提是该利润由企业获得。如果R国将合伙企业视为《范本》第10条的适用主体，那么它也要将此适用于第7条第1款第1句前半句。这样，仅允许P国对营业利润课税，因为根据《范本》第3条第1款第4项，此时合伙企业被视为企业。《范本》第10条要求，股息由居民公司向股东“支付”，但利润的“支付”有赖于利润的获得，只要利润是在公司内积累，那么第10条就不相关。利润的分配首先赋予R国一个无限课税权，但在R国国内法上却不能行使。协定法上利润获得和利润分配的分离也不因方法条款而取消。《范本》第23条没有对各种所得形式进行区分，而仅对不同国家进行区分。因这个原因，居住国可以将全部所得汇聚在一起。(41)从分配规则看，居住国总是可以适用协定。综上，R国的课税权因《范本》第7条第1款第1句前半句而不是第10条得以排除。
(三)特别报酬
《范本》对特别报酬问题并没有作规定。一些学者认为，特别报酬应视为《范本》第7条意义上的营业利润所得，另有学者认为，特别报酬应归属相应的分配规则之下。(42)
1.合伙企业所在地国对所得的定性
合伙企业所在地国将合伙企业视为独立的纳税主体，合伙企业和合伙人相互独立，是两个不同的法律主体，其彼此之间的法律行为就如同与陌生的第三人产生的一样。合伙人因向合伙企业提供劳务而获得的报酬或者因向合伙企业提供贷款或者转让财产、权利而获得的所得，也如同与陌生的第三人产生的交易关系一样得以承认，合伙企业的这种开支因被视为营业经费而可以列支。在适用协定时，合伙企业所在地国将这种交易关系产生的所得归属于单独的分配规则之中，即相应地归属于《范本》第14条的独立劳务所得、第11条的利息所得、第12条的特许权使用费、第6条的不动产所得或者第21条意义上的其他所得。倘若协定要求承认两者之间的交易关系，那么，至少从合伙企业所在地国的角度看是存在的，因为在协定法上，合伙人和合伙企业两者都是居民，是两个独立的法律主体。
2.合伙人居住国对所得的定性
合伙人居住国也必须将合伙企业支付给合伙人的所得归属于分配规则之下，以便得出与方法条款相一致的结果。同样，协定法上的合伙企业关系起决定作用，两个国家都有义务承认合伙企业的协定主体地位。从合伙人居住国角度看，合伙人和合伙企业也如同陌生的第三者一样处于相互独立的地位。因此，交易所得就归属于各分配规则之中。合伙企业所在地国对合伙企业与其合伙人之间因交易产生的所得的定性就得以承认，视情况分别归属于《范本》第11条的利息、第12条的特许权使用费、第21条的动产转让所得、第6条的不动产转让所得或者第14条的独立劳务所得。
二、合伙企业在其所在地国一方被视为纳税虚体而在合伙人居住国一方被视为纳税实体
当合伙企业所在地国一方将其视为纳税虚体而合伙人居住国一方将其视为纳税实体时，合伙企业所得的课税权分配与第一部分所述情形会有差别，相对而言更为简单。因合伙企业被视为纳税虚体，因此其所在地国一方并不认为它具有居民资格。以下主要分析合伙企业的利润所得和特别报酬的课税。
(一)合伙企业利润所得
就合伙企业的营业利润所得而言，合伙企业本身持有的利润与分配给合伙人的分红此时没有必要区分，因为合伙企业所在地国将其视为纳税虚体，其所有所得由合伙人承担纳税义务，但缔约国哪一方具有课税权，则是必须弄清楚的。解决这个问题的前提是对合伙企业所得进行准确的定性。
1.合伙企业所在地国对所得的定性
首先要确定，由谁来经营企业，即合伙企业的企业活动在协定法上归属于谁，根据《范本》第3条第1款第4项，缔约国一方企业是指缔约国一方居民经营的企业，因此，仅考虑由居民来经营企业。根据合伙企业所在地国的判断，合伙企业不是纳税实体，企业被按份归属于缔约国另一方的居民，因而就涉及缔约国另一方的企业，它在合伙企业所在地国通过合伙企业根据投资额度按份运营一个常设机构。在合伙企业活动范围内，获得《范本》第7条意义上的营业利润，或者根据第3条第1款第3项和第8项涉及营业活动。如果合伙企业具有《范本》第5条意义上的常设机构特征，合伙企业所在地国通常将它视为合伙人的常设机构。根据《范本》第7条第1款规定的有关的分配规则，归属于合伙企业常设机构的利润可以在所在地国课税。合伙企业的所在地国是协定意义上的来源国，而合伙人居住国则是协定意义上的居住国。利润是否被合伙企业积累或者分红，并不重要。
2.合伙人居住国对所得的定性
因为合伙企业所在地国(我们假定为P国)将合伙企业视为纳税虚体，合伙企业在其所在地国没有纳税义务。根据《范本》第4条第1款，来源国(假定为R国)也可能是合伙企业的居住国，但合伙企业在R国仅对来源于那里的所得负有有限纳税义务。根据《范本》第4条第1款第2句的规定，“人”具有有限纳税义务并不当然成为协定意义上的居民。因此，合伙企业不是协定意义上的居民，这种定性对R国和P国都有约束作用。根据《范本》第3条第1款第4项的规定，从R国角度看，因为它将合伙企业视为纳税实体，这时存在一个由R国居民经营的企业，它在P国经营一个与其合伙人股份相当的常设机构。根据《范本》第7条第1款第1句前半句，R国对企业利润享有课税权，根据该款第1句后半句以及第2句P国也可以课税，则双重征税在R国的避免有赖于R国作为居住国对方法条款之适用。如果R国是免税国，那么根据《范本》第23A条第1款必须对合伙人所分配到的营业利润免税。如果R国采用抵免法，那么对营业利润在P国的所课税收原则上应给予抵免。
合伙人居住国可能根据其国内法对合伙企业持有的利润和分红给合伙人的利润给予区分，但不能适用《范本》第10条，该条第3款规定，根据合伙企业是其居民的国家即P国的法律来判断“股息”这个概念。但合伙企业恰恰不是P国的居民，其向合伙人的支付也很少被视为“股息”。因此，R国的课税权限于合伙人按份所得的营业利润，R国对合伙企业持有的利润与分配给合伙人的利润加以区分就不符合协定的宗旨。(43)
(二)特别报酬
在R国合伙企业被视为企业所得税纳税主体，因此，合伙人和合伙企业之间的法律行为原则上就如同与陌生的第三者之间产生的。R国就会将特别报酬纳入协定的分配规则之中，分别归属于劳务所得、利息、特许权使用费等所得形式。根据协定，合伙企业既非其所在地国也非合伙人居住国的居民。对劳务关系而言，协定意义上的居住国是合伙人居住国，来源国是合伙企业所在地国。P国作为来源国，分配规则所规定的课税权要受到限制，此时协定的两个缔约国都应该从合伙企业是纳税虚体出发，以便对所得的课税不会产生不同的结论。
三、我国的立场
随着我国经济的快速发展和法制的完善，合伙企业的跨国所得现象也将日趋增多，这必然会涉及协定的适用和避免双重征税以及不征税问题的协调。在不同的情况下，中国处于不同的缔约国地位，如所得来源国、合伙人居住国、合伙企业所在地国，有时可以同时是所得来源国和居住国。当我国对合伙企业的跨国所得课税可归属于上述两部分的情形之中时，可以借鉴文中的方法来分配课税权，下面再扼要阐述之。
(一)中国作为合伙人居住国，合伙企业所在地国将其视为纳税实体
假如合伙企业P在P国设立，从P国获得不属于其境内常设机构范围的所得，合伙人A和B是中国居民。P国将合伙企业视为纳税实体且与中国缔结了协定。
缔约国对方将合伙企业视为纳税主体，中国也将该外国合伙企业P视为纳税主体，双方都将合伙企业视为公司对待。因而，在合伙企业的协定资格上不会产生定性冲突，合伙企业P而不是合伙人A和B可以享受中国与P国的协定待遇。
(二)中国作为合伙企业所在地国，合伙人居住国将合伙企业视为纳税实体
假如合伙企业P在我国设立，合伙人A和B是R国居民，R国将合伙企业视为纳税实体。P从我国获得特许权使用费所得。R国与我国缔结了协定。按照报告的观点，不能要求中国给予该特许权使用费协定保护，中国对所得具有无限课税权。
理由是，尽管A和B是R国的居民，按照R国的分配规则，他们对该特许权使用费在R国没有纳税义务，无权享受协定优惠。从R国的角度看，P不是协定意义上R国的居民，也不是任何意义上的国内纳税人，所以，P国对该合伙企业所得的课税权不受协定的限制。合伙人无权享受协定待遇，因为他们不是协定意义上的受益所有人。中国可以只注重这个事实，即按照分配规则，该所得支付给P，而P既不具备成为R国居民的资格也不具备成为P国居民的资格。此时，A和B的税收待遇并不相关。
在这种情况下，容易产生对所得定性的冲突，从而导致双重征税或者不征税。假如R国居民合伙人B将他位于中国合伙企业中的股份转让给他人所取得的收益，该合伙人的居住国税法上将视同为转让公司股权所得，并因此会认为根据《范本》第13条第5款规定，中国作为来源国不得对上述转让公司股份所得课税，只应由转让人的居住国征税。而中国合伙企业由于在中国税法上不具有独立的纳税主体地位，R国合伙人转让其在中国合伙企业中的出资份额，按照中国所得税法相当于非居民转让其在中国境内的常设机构或者固定基地的营业财产，根据《范本》第13条第2款规定可以由中国行使优先课税权。如果合伙人居住国R国认为中国适用第13条第2款规定对上述财产转让收益征税不符合两国间的协定，根据协定第23条规定并没有义务对转让人在中国缴纳的所得给予税收抵免救济，将造成对上述情形下的跨国财产转让所得的国际双重征税。这种情形下的国际重复征税，完全是由于缔约国之间各自国内税法关于合伙企业的课税规定差异导致的对有关所得性质认定的分歧造成的。(44)此时，正确的做法是合伙人B的居住国R承认来源国即中国对所得的定性，将该所得视为转让常设机构营业财产所得，并有义务根据协定第23条对其居民纳税人提供免税或者税收抵免救济。
合伙企业的税法范文第7篇
关键词：有限合伙 有限责任 促进 作用
1 有限合伙的起源
有限合伙起源于中世纪的康孟达，当时的英格兰和意大利等一些欧洲国家，海上贸易利润很高，但因为航海技术的缺乏，使得这种投资的风险很大。于是，富有者和掌握航海技术的人订立康孟达契约，由掌握航海技术的人负责经营并对经营的损失承担无限责任，资金提供者仅以其出资额为限承担有限责任。双方按照约定分取利润。这种制度使中世纪欧洲财富的持有者和有航海技术的人联合起来，形成了资本和技术的结合，使风险投资获得了迅速发展。这种盛行于海上贸易的康孟达后来在陆上贸易中实行，发展成为有限合伙制度。
2 有限合伙的含义
我国新修订的《合伙企业法》规定，有限合伙由普通合伙人和有限合伙人共同组成，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。有限合伙制度的确立必将对发展我国的风险投资事业，促进中小企业的发展起到巨大的推动作用。
3 有限合伙对我国中小企业发展的促进作用
3.1 有限责任制度有利于吸引社会闲散资金，解决了中小企业融资难的问题
投资于企业的人首先考虑的是投资风险问题，而有限责任制度可以相对地降低投资人的风险，所以，有限责任制度成为公司制度的基石，在我国新的《合伙企业法》实施前，公司制企业成为投资者的最佳选择，但是，公司制企业的高额运转费用，双重税负等弊端，又使得很多投资人在公司企业的门槛前徘徊。而在有限合伙组织模式下，有限合伙人仅以其投资额对合伙企业债务承担有限责任，这种有限责任制度使投资者能够预期其最大的投资风险，投资人具有安全感和稳定感，使那些拥有资金但又不愿承担无限责任风险的人找到投资场所。
3.2 无限责任制度能够充分发挥管理者的积极性，实现较大的经济效益
在有限合伙企业中，至少要有一名普通合伙人对企业的债务承担无限连带责任。由于普通合伙人较有限合伙人要承担较大的风险，所以有限合伙这种组织形式较大程度地激励管理者全力创业和创新，尽职尽责，充分发挥高科技人才及企业管理者的潜能。有限合伙将具有投资管理经验或技术研发能力的机构与个人，与具有资金实力的投资者进行有效结合，实现了资金与技术的最佳结合，实现社会资源的最佳配置和最佳的经济效益，从而促进了我国中小企业的发展。
3.3 法人参与投资有利于扩大中小企业的规模
新《合伙企业法》在第2条中规定：“自然人、法人和其他组织可以成为合伙人”，当然，为防止国有企业和上市公司等因参加合伙可能使企业全部财产面临承担无限连带责任的风险，保护国家利益和公共利益，维护股东利益，新《合伙企业法》同时规定：“国有独资企业、国有企业、上市公司以及公益性的事业单位、社会团体不得成为普通合伙人。”但是，国有独资企业、国有企业、上市公司以及公益性的事业单位、社会团体可以成为有限合伙企业中的有限合伙人。这无疑可以增强有限合伙企业的实力，扩大有限合伙企业的规模。
3.4 宽简的设立条件和运营程序降低了中小企业的运作费用
《合伙企业法》对有限合伙企业的设立条件和运作程序很少有强制性的规定，有限合伙人的出资并非一定法定评估，有限合伙人的缴资期限也较为灵活，这都有利于有限合伙企业的迅速设立，降低有限合伙企业的设立费用。在内部管理中，由于普通合伙人执行合伙事务，直接从事合伙的经营管理，使有限合伙企业的组织机构简单，管理方式灵活，这又使有限合伙企业较公司制度管理费用和运营成本都相对低廉，从而促进了中小企业的发展。
3.5 双重税赋的避免减轻了中小企业的负担
各国税法通常对公司和股东分别征收所得税，在实践中造成双重税赋问题；但对有限合伙企业则不征收企业所得税，仅对合伙人征收个人所得税。根据我国相关法律的规定，合伙企业的盈利无须缴纳企业所得税，只须投资者缴纳个人所得税，这样就合法地规避了双重赋税。这对资本少、规模小的中小企业来说，采用有限合伙的组织形式，减少了纳税负担，降低了经营成本，更加有利于企业竞争力的提高。
3.6 允许合伙企业破产能全方位保护债权人的利益，促进中小企业的发展
新《合伙企业法》明确了在我国允许合伙企业破产。有限合伙企业按照企业破产处理，既可以使所有债权人按比例受偿，有利于兼顾各个债权人的利益；又可以对企业宣告破产前一年内违法转移财产的行为予以撤销，追回所转移的财产，增加破产财产。有限合伙企业依法被宣告破产的，普通合伙人对合伙企业债务仍应当承担无限连带责任。有限合伙企业破产有利于保护债权人的利益，债权人可以根据不同情况选择，依法向法院提出破产申请还是直接向普通合伙人追债。这样就降低了债权人的风险，避免了债权人只能向普通合伙人个人追偿债务，而普通合伙人个人财产又不足以偿债这种唯一的偿债模式给债权人带来的风险。允许合伙企业破产，可以全方位保护债权人利益，必然会有更多的人愿意同有限合伙企业做交易，增加有限合伙企业的交易机会，从而促进中小企业的发展。
有限合伙及其制度的确立，为广大投资者打开了新的投资渠道，最重要的是它解决了我国中小企业融资难，竞争力弱的现状，笔者相信，随着有限合伙制度的深入人心，它必将使我国的中小企业得到迅速的发展和壮大。
参考文献：
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合伙企业的税法范文第8篇
[关键词]有限合伙制;风险投资;法律环境
[中图分类号]D922.29 [文献标识码]A [文章编号]1005-6432(2010)44-0147-02
1 风险投资法律概况
近年来,我国修改了许多法律法规,以促进我国风险投资行业的发展。2005年11月,经国务院批准,国家发展改革委等十部委联合制定《创业投资企业管理暂行办法》,并于2006年3月1日起施行。2006年8月修订后的《合伙企业法》具有多方面的突破:增加了“有限合伙”制度;增加了“特殊的普通合伙”制度;明确了法人可以参与合伙;合伙企业也可破产等。2007年2月7日,由财政部和国家税务总局联合颁布的《关于促进创业投资企业发展有关税收政策的通知》,也对创投的发展起到了推动的作用。
大量研究表明,风险投资的兴盛与法律环境的完善程度是正相关的。以美国为代表的风险投资发达的国家和地区风险投资的兴盛在很大程度上得益于规范化、科学化的法律环境保障,如美国早在1958年就陆续修改和出台了《国内所得税法》、《银行持股公司法》,从税收优惠、扩大风险资金来源、完善风险投资组织形式等各个方面构建法律环境,以此促进风险投资的发展;1978年《收入法案》将资本增值税率从49.5%降到28%,使其后一年风险资本增长了10倍,1981年进一步降到20%,同年风险资本总额又增长2倍;1979年劳工部修改有关退休金方面的投资规定,允许使用退休金进行风险投资,进一步拓宽了风险资本的来源渠道,使风险投资业更上一个台阶;1980年《鼓励小企业投资法案》颁布,减少了对风险投资企业的限制,增强了风险投资的灵活性。可以说没有科学、完备的法律环境的支持,就没有今天的风险投资的迅速发展。
2 有限合伙制
有限合伙制是合伙制的一种特殊形式,其打破了我国《公司法》规定的“同股、同权、同利”的公司制模式,实现资金所有权与经营权分离,对外在整体上有限合伙制企业同样具有无限责任性质,但在其内部设置了一种与普通合伙制有根本区别的两类法律责任决然不同的权益主体:有限合伙人和普通合伙人,有限合伙人是指企业真正的投资者,投入绝大部分资金,但不得参与经营管理,并且只以其投资的金额承担有限责任的合伙人;普通合伙人指的是那些真正的管理者,只投入极少部分资金,但全权负责经营管理,并要承担无限责任的合伙人。
3 有限合伙制风险投资的退出问题
由于存在法律法规上的技术障碍,我国的有限合伙企业的IPO境内渠道一直不通畅。尽管中国的《合伙企业法》明确了有限合伙企业的合法地位,但是根据我国的《证券法》第一百六十六条规定:投资者申请开立账户,必须持有证明中国公民身份或者中国法人资格的合法证件。国家另有规定的除外。2006年7月1日实施的《证券登记结算管理办法》也有类似规定,这就制约了有限合伙企业这一新的企业类型开立证券账户。因此,有限合伙制创投投资的项目不能从IPO渠道退出成为合伙人的最大心病。这也导致国内合伙企业投资项目必须有两套体系:先由有限合伙企业做前期投资,在所投资企业准备上市前夕,再将项目股份通过转让或者代持的方式交给自己的另一套体系的非合伙制公司。
2009年10月13日,中国证监会征求意见稿,拟对《证券登记结算管理办法》的部分条款进行修改,其中在第十九条增加“前款所称投资者,包括中国公民、中国法人、中国合伙企业及法律、行政法规、中国证监会规章规定的其他投资者”。此法于2009年12月21日正式实施,有限合伙企业在2010年1月25日之后在开户机构即可办理相关手续。困扰有限合伙企业已久的证券账户开设问题终于得到了圆满解决。
4 有限合伙制创投税收政策无优惠问题
2007年3月16日,新的《企业所得税法》获得通过,自2008年1月1日起施行。该法第三十一条规定,创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。但是,该法第一条明确规定,“合伙企业不适用本法”。故合伙制创投企业不能享受此法所规定的优惠。对于此新法实施之后的有限合伙制创投们来讲,若他们选择的是公司制组织形式来进行投资势必可以享受到税收上的优惠,可是为何去选择无法享受税收优惠的合伙制组织形式呢?新法的制定无疑有碍我国创投业的发展,但是为何新法还要如此制定呢?
对于合伙企业,在税政方面决策层的基本态度是“既要促进其发展,也要注意防止出现税收漏洞;同时,税收调节还要与防范金融风险相一致”。有关人士表示,由于公司型基金本身即是纳税主体,对其实行所得税抵扣优惠政策,不会出现偷逃税现象,又能有效降低投资者税负。而类似伙伴关系的合伙企业在借鉴公司机制而成为工商实体甚至法人之后,仍被作为非纳税主体,就必然刺激各类原本按公司设立的实体越来越多地借合伙之名避税。美国爆发的“黑石税案风波”就是前车之鉴。
税收固然是创投们在选择组织形式时一个必须要考虑的要素,但这不是唯一的要素。创投们采取公司制方式进行投资,无疑可以因为税收优惠政策从中省下不少税费。公司制创投不仅在税收上有优惠,同时拥有完善的法人治理机构,良好的政策环境和税收激励机制,股权结构明确,转让流程便捷等优势。但是仍然存在着双重征税的现象,及股东干涉经营和决策,权责不够清晰等问题。而往往可以上市,能获得创投们青睐的企业,本身已经拥有了优秀的合作团队,在长期的交往中彼此有了深厚的认识和信任。他们的发展并不需要创投企业为其提供经营等方面的建议和意见,他们所需要的,只是帮助企业进一步成长所需的资金。这样看来,企业显然不想有不清晰的权责,以碍此后的发展,再则如2.3所述,有限合伙的税收优势仍然要高于公司制,种种方面结合而看,有限合伙制是他们不二的选择。
5 “边放边抓”原则
那么对于刚刚在我国开始发展的有限合伙制,政府到底应该如何扶持?“扶公司制,压合伙制”显然不是一个有效的方法。政府必须尽快的完善法律,让两种组织形式共同发展。我国有限合伙制的建立只是创投行业发展道路中的一步,要使我国创投行业稳步的发展,必须将发展道路中的每一步踩稳、踩实。当然在此过程中,政府要定期的对创投行业进行考察,并及时地将不再适合其发展的法律法规进行调整和补充。
虽然我国在大力的发展创投行业的发展,也为创投的健康发展制定了一系列的法律法规,但是这些法律法规的制定必须要根据我国的具体国情来制定,不能盲目的照搬照抄国外的法律。在发展创投行业时,我认为必须要遵循“边放边抓”的原则,既要鼓励其发展,为其发展建立良好的法律环境,将一些已不再适合我国创投行业发展的法律法规做出适当的调整,如允许合伙制创投开立账户等举措;也要时刻监管其发展是否符合我国的国情,并在必要时加以限制,如合伙制创投不能享受税收优惠等政策。只有遵循了“边放边抓”原则,创投行业才能在保护和鞭策中健康成长。 6 总结和借鉴
我国风险投资法律制度建设,虽然起步晚,但发展很快,尤为可喜的是,一些滞后于发展现状的法律法规已经得到了修改。但仍有一些问题亟待解决:
第一,风险资金筹资来源问题。风险资金筹资资金来源单一,不利于风险投资基金的组建。在国外,风险投资的来源渠道是多种多样的,主要包括政府资助、银行等金融机构、养老金和保险基金等机构投资、大企业投资等。而在我国,目前风险投资资金来源单一,有关法律法规禁止商业银行资金、保险基金、养老基金等进入风险资本市场。我国目前对风险投资基金的投入仍以政府的财政拨款为主,缺少其他渠道的资金来源,资金的社会化程度低,难以建立、健全市场取向的风险投资资金来源机制。
第二,政府支持问题。要做到配套完善应先在税收方面尽快的让有限合伙的所承受的税收负担与国际惯例接轨,建立在公平合理的税负上。然而政府对有限合伙制的顾虑,除了担心税收漏洞外还担心非法集资。因此的确有必要加强对GP的监管。这就可以遵循“边放边抓”的原则来推进创投行业的发展。
VC/PE是个非常专业的领域,并不是任何人都可以做GP,去募集资金的,要对GP的市场口碑、专业水平、诚信资格、持续业绩等设置一些门槛。当然也可以让市场来评判,管理水平差、业绩回报低的GP会被LP淘汰、被市场淘汰。
第三,监督机制问题。我国在监督机制方面尚没有一部系统的法规对风险投资的具体行为加以约束,另外我国风险投资公司多为政府投资建立,带有浓重的行政色彩,我国的风险投资行业的管理很不规范,运作过程中的违规操作现象也相当常见。
时代总是在不断前进,事物总是要不断发展。自然,良好的风险投资法律环境也不是一成不变的,没有固定的模式,法律必须随着时代的发展而发展。为了更好地发挥法律对经济的保驾护航作用,建议根据国外的成熟经验和我国的实际国情,继续完善立法,弥补原有法律的漏洞和缺陷,争取在短时间内建立和完善一套风险投资的市场机制和法律制度,以促进我国风险投资业的快速健康发展。
参考文献:
[1]孔淑红.风险投资与融资[M].北京:对外经济贸易大学出版社,2002.