金融资产减值
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金融资产减值范文第1篇
一、
新《企业会计准则》于2006年并于2007年在上市公司率先推行，随后得到全面推广。新准则包括1项基本准则和38项具体准则，其不仅首次提出“金融资产”一词，还对资产减值及其会计核算方面的内容做以探讨。新准则体系下，企业资产被重新分类，资产减值准备的核算也成为其中一大亮点，而在企业会计实务中，金融资产减值方面的问题经常出现，则探究资产减值及其会计核算理论、实践内容便显得十分必要。
二、金融资产减值的性质
国务院颁布的《企业财务会计报告条例》和财政部颁布的《企业会计准则》采用了未来经济利益观对资产进行了定义：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的未来可收回金额或者价值低于账面金额时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值，并把资产的账面价值减记至可收回金额。企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值，计提减值准备。企业持有的金融资产发生了减值，减值的部分已不能为企业带来经济利益，因此不再符合资产的确认条件，按照费用的确认条件，应当将金融资产减值确认为费用，计入当期损益。
三、金融资产发生减值的判断
企业在判断金融资产是否发生减值时，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。表明金融资产发生减值的客观证据是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。主要包括下列各项：（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
四、金融资产减值的会计处理的实施
鉴于减值准则在内容上比较宽泛抽象，执行起来难度较大，可能会导致企业提供的会计信息质量低下，缺乏可靠性和可比性，因此需要会计主管部门或金融企业监管机构依照准则并结合我国现行实务确立相应的程序或标准指南，以进一步规范金融企业的减值会计。从实务角度考虑，在制定相关指南时需要关注如下几个方面：
1.减值客观证据的界定。对于债务人，准则列举了诸如对方发生严重财务困难、进行财务重组、违反合同等客观证据；对于被投资方，准则列举了因出现财务困难而无法在活跃市场继续交易、环境发生重大不利变化导致投资方可能无法收回投资成本，以及公允价值发生严重或非暂时性下跌等客观证据。对于组合测试，准则要求根据公开的数据对预计未来现金流量进行评价，并列举了债务人支付能力恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物价格明显下降、所处行业不景气等。国际会计准则还强调在判定减值是否发生时不应依据单一的、孤立的事件，而应是几项事件的合并效应。这在制定会计政策时也应注意，以提高减值判断的准确程度。事实上，这些判断大体类似于资产的风险分类，可以与后者结合起来。
2.关于现值计量模型。现值模型主要适用于按摊余成本核算的金融资产和按成本核算的可供出售金融资产。对于前一类金融资产，折现率与资产当前所采用的折现率一致，不需要单独确定。对于后者，准则要求按照类似金融资产的市场收益率进行确定。由于这类资产多为权益投资类，具体如何确定类似金融资产及其市场收益率，存在极大的操作空间和弹性，需要进一步明确。在预计未来现金流时，如何界定时间范围，如何评估现金流在各个时点的不确定性，均需要提供指南。
3.关于组合测试。准则允许对金额不重大的资产直接进行组合测试，由此大大降低了评估成本。由于组合测试在性质上是对介于正常和减值之间的一种过渡，本身不够精确，为了避免被滥用，主管部门需要对以下几个方面进行规范：（1）确定重要性标准，准则只允许金额不重大的金融资产直接进入组合测试，如何确定金额重大与否，需要进一步明确；（2）提供分组依据，准则要求根据信用风险特征确定金融资产组合，还需要提供有关信用风险的分类指导；（3）现金流的预计，对金融资产进行组合测试主要是根据基于历史损失的经验数据对未来现金流进行估计，如何确保经验数据的可靠性和相关性、对于经验数据不充分的企业如何确定损失率等，均需要制定相关的程序和标准。
参考文献
[1]仲维生.可供出售金融资产公允价值变动与减值会计处理[J]. 市场周刊(理论研究)，2009，(3).
金融资产减值范文第2篇
目前，我国会计准则对于债券类可供出售金融资产减值的后续计量没有做出明确规定，因此，很有必要对该类可供出售金融资产减值的会计处理做一些研究和探讨，本文通过举例对此作以下分析。
例：2010年1月1日，甲公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券，面值为1250万元，票面利率4.72%，分期付款，于年末支付本年利息59万元（1250×4.72%），本金最后一次偿还。甲公司将其划分为可供出售金融资产，实际利率10%。（1）2010年12月31日公允价值为900万元（不含利息）。仍可收到当年的利息。甲公司预计是暂时下跌。（2）2011年12月31日公允价值为750万元（不含利息）。仍可支付当年利息。甲公司预计如果A公司不采取有效措施，其公允价值会持续下跌。（3）2012年，A公司债券公允价值下跌为700万元（不含利息）。仍可支付当年利息。（4）2013年，A公司通过加强管理，财务状况有了显著改善。2013年，A公司债券公允价值上升为1200万元（不含利息）。仍可支付当年利息。甲公司2010年1月1日初始确认：借：可供出售金融资产———成本1250；贷：银行存款1000，可供出售金融资产———利息调整250。
（一）对于债券类可供出售金融资产减值损失的会计处理，有以下两种具有代表性的观点：观点一：按公允价值进行会计处理，且计提减值后的次年，以公允价值为基础计算投资收益。①借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整41；贷：投资收益100（1000×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资本公积———其他资本公积141；贷：可供出售金融资产———公允价值变动141（1000＋41-900）。②借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整45.1；贷：投资收益104.1（1041×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资产减值损失336.1；贷：可供出售金融资产———公允价值变动195.1（900＋45.1-750），资本公积———其他资本公积141。③借：应收利息59，可供出售金融资产———公允价值变动16；贷：投资收益75（750×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资产减值损失66；贷：可供出售金融资产———公允价值变动66。④借：应收利息59，可供出售金融资产———公允价值变动11；贷：投资收益70（700×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：可供出售金融资产———公允价值变动489［1200－（700＋11）］；贷：资产减值损失402.1，资本公积———其他资本公积86.9。观点二：按摊余成本和公允价值两条线进行会计处理，计提减值后，摊余成本不受减值影响，以次年的摊余成本为基础计算投资收益。①借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整41；贷：投资收益100（1000×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资本公积———其他资本公积141；贷：可供出售金融资产———公允价值变动141（1000＋41-900）。②借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整45.1；贷：投资收益104.1（1041×10%）。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资产减值损失336.1（1041+45.1-750）；贷：可供出售金融资产———公允价值变动195.1，资本公积———其他资本公积141。③借：应收利息59，可供出售金融资产———公允价值变动49.61；贷：投资收益108.61。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资产减值损失99.61（1086.1+49.61-700-336.1）；贷：可供出售金融资产———公允价值变动99.61。④借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整54.571；贷：投资收益113.571。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：可供出售金融资产———公允价值变动435.71；贷：资产减值损失435.71。借：可供出售金融资产———公允价值变动9.719；贷：资本公积———其他资本公积9.719［1200-（1135.71+54.571）］。
（二）对于以上两种会计处理，虽然都有一定的根据和道理，但都有不妥之处。对于观点一，按照企业会计准则的规定，对于债券类可供出售金融资产的会计核算，企业既需要在会计期末按照公允价值进行后续计量，又需要按照债券的发行条款计算实际投资收益和票面利息，这使得债券类可供出售金融资产的会计核算体现出持有至到期投资会计核算的特点。因此，债券类可供出售金融资产后续计量方法是以公允价值进行后续计量和摊余成本进行后续计量两种会计核算方式的结合体。对于观点二，由于是按照摊余成本和公允价值两条线来对可供出售金融资产进行后续计量，因此，用摊余成本和公允价值的差额来计算可供出售金融资产的“公允价值变动”或减值损失有欠妥当。鉴于此，本文认为，对于债券类可供出售金融资产减值后的会计处理，应按照摊余成本和公允价值两条线来对可供出售金融资产进行后续计量，且摊余成本不受减值影响（若摊余成本受减值影响，当公允价值上升时无法转回），但摊余成本只是用来对“可供出售金融资产———利息调整”的摊销，只对账面价值产生影响。而将可供出售金融资产的账面价值与公允价值的差额记入“可供出售金融资产———公允价值变动”，当公允价值持续下跌且下跌幅度较大时，确认减值损失。如果以后的会计期间其公允价值上涨并且上涨原因与原计提资产减值损失的原因相同，企业可以将已经计提的资产减值转回。
因此，本文认为上述例子的会计处理为：①借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整41；贷：投资收益100。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资本公积———其他资本公积141；贷：可供出售金融资产———公允价值变动141。②借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整45.1；贷：投资收益104.1。借：银行存款59；贷：应收利息59。摊余成本为1086.1万元（1041+45.1），账面价值为945.1万元（1041-141+45.1），减值损失为－195.1万元（750－945.1），同时，原直接计入所有者权益的因公允价值暂时性下降形成的累计损失，也应当予以转出。借：资产减值损失336.1；贷：可供出售金融资产———公允价值变动195.1，资本公积———其他资本公积141。减值后，摊余成本不受其影响，账面价值为750万元（1086.1-336.1）。③借：应收利息59，可供出售金融资产———公允价值变动49.61；贷：投资收益108.61。借：银行存款59；贷：应收利息59。借：资产减值损失99.61（750+49.61-700）；贷：可供出售金融资产———公允价值变动99.61。④借：应收利息59，可供出售金融资产———利息调整54.571；贷：投资收益113.571［（1086.1+49.61）×10%］。借：银行存款59；贷：应收利息59。账面价值为754.571万元（700+54.571），公允价值变动为445.429万元（1200-754.571），但只能转回减值损失402.1万元（336.1+66），其余的计入所有者权益。借：可供出售金融资产———公允价值变动445.429；贷：资产减值损失402.1，资本公积———其他资本公积43.329。
金融资产减值范文第3篇
企业应当在资产负债表日对公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资产或一组金融资产，下同)的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。表明金融资产发生减值的客观证据，是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响，且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：发行方或债务人发生严重财务困难；债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人做出让步；债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；其他表明金融资产发生减值的客观证据。
在根据以上客观证据判断金融资产是否发生减值损失时，应注意以下几点：(1)这些客观证据相关的事项(也称“损失事项”)必须影响金融资产的预计未来现金流量，并且能够可靠地计量。对于预期未来事项可能导致的损失，无论其发生的可能性有多大，均不能作为减值损失予以确认。(2)企业通常难以找到某项单独的证据来认定金融资产是否已发生减值，因而应综合考虑相关证据的总体影响进行判断。(3)债务方或金融资产发行方信用等级下降本身不足以说明企业所持的金融资产发生了减值。但是，如果企业将债务人或金融资产发行方的信用等级下降因素，与可获得的其他客观的减值依据联系起来，往往能够对金融资产是否已发生减值做出判断。(4)对于可供出售权益工具投资，其公允价值低于其成本本身不足以说明可供出售权益工具投资已发生减值，而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否是严重或非暂时性下跌的，同时，企业应当从持有可供出售权益工具投资的整个期间来判断。如果权益工具投资在活跃市场上没有报价，从而不能根据其公允价值下降的严重程度或持续时间来进行减值判断时，应当综合考虑其他因素(如被投资单位经营所处的技术、市场、经济或法律环境等)是否发生重大不利变化。
对于以外币计价的权益工具投资，企业在判断其是否发生减值时，应当将该投资在初始确认时以记账本位币反映的成本，与资产负债表日以记账本位币反映的公允价值进行比较，同时考虑其他相关因素。
二、金融资产减值损失的计量
第一，持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量。
持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量，其发生减值时，应将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额，确认为减值损失，计人当期损益。以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值(取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除)。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合同条款因债务方或金融资产发生方由于发生财务困难而重新商定或修改，在确认减值损失时，仍用条款修改前所计算的该金融资产的原实际利率计算。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。
对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计人当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，也可以包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。
对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关(如债务人的信用评级已提高等)，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。
外币金融资产发生减值的，预计未来现金流量现值应先按外币确定，在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金额资产以记账本位币反映的账面价值的部分，确认为减值损失，计入当期损益。
[例1]x银行2008年向客户Y发放了一笔5年期贷款，划分为贷款和应收款项，且属金额重大者。2009年客户Y由于存在严重财务困难，不能按期及时偿还x银行的贷款本金和利息。为此，提出与x银行调整贷款条款，以渡过财务难关。x银行同意客户Y提出的要求。以下是五种可供选择的调整方案：(1)客户Y在贷款原到期日后5年内偿还贷款的全部本金，但不包括按原条款应计的利息；(2)在原到期日，客户Y偿还贷款的全部本金，但不包括按原条款应计的利息；(3)在原到期日，客户Y偿还贷款的全部本金，以及以低于原贷款应计的利息；(4)客户Y在原到期日后5年内偿还贷款的全部本金，以及原贷款期间应计的利息，但贷款展期期间不支付任何利息；(5)客户Y在原到期日后5年内偿还贷款的全部本金、原贷款期间和展期期间应计的利息。
上述方案(1)至(4)中，贷款未来现金流量现值一定小于当前账面价值，因此，x银行采用方案(1)至(4)中的任何一种，都需要在调整贷款日确认和计量贷款减值损失。对于方案(5)，虽然客户Y偿付货款本金和利息的时间发生变化，但x银行仍能收到延迟支付的利息所形成的利息，如果按贷款发放时确定的实际利率计算，贷款未来现金流入(本金和利息)现值将与当前账面价值相等。因此，不需要确认和计量贷款减值损失。
第二，可供出售金融资产减值损失的计量。
可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额，当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。
可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并需通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。
[例2]2005年5月1日，A公司以每股15元(含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元)的价格购入B公司发行的股票20000股，占B公司有表决权股份的5％，对B公司无重大影响，A公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：2005年5月10日，A公司收到B公司发放的上年现金股利4000元。2005年12月31日，该股票的市场价格为每股13元，A公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2006年，B公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，B公司股票的价格发生下降。至2006年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。2007年，B公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。假定2006年和2007年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，A公司有关账务处理如下：
(1)2005年5月1日购入股票：
借：可供出售金融资产――成本
296000
应收股利
4000
贷：银行存款
300000
(2)2005年5月10日确认现金股利：
借：银行存款
4000
贷：应收股利
4000
(3)2005年12月31日确认股票公允价值变动：
借：资本公积――其他资本公积
36000
贷：可供出售金融资产――公允价值变动36000
(4)2006年12月31日，确认股票投资的减值损失：
借：资产减值损失
176000
贷：资本公积――其他资本公积
36000
可供出售金融资产――公允价值变动
140000
(5)2007年12月31日，确认股票价格上涨：
借：可供出售金融资产――公允价值变动
80000
金融资产减值范文第4篇
一、可供出售权益工具减值的会计核算
［例1］2008年5月11日甲公司从二级市场购入的一批A公司发行的股票600万股，占A公司有表决权股份的7％，对A公司无重大影响，甲公司按持有目的将其划分为可供出售金融资产。甲公司有关账务处理如下：
（1）取得时公允价值为每股为8.3元，含已宣告但尚未发放的现金股利为0.3元，另支付交易费用8万元，全部价款以银行存款支付。
借：可供出售金融资产――成本4808［600×（8.3-0.3）+8］
应收股利180（600×0.3）
贷：银行存款4988
（2）2008年5月16日收到最初支付价款中所含现金股利。
借：银行存款180
贷：应收股利180
（3）2008年12月31日，该股票公允价值为每股7元，公司预计是暂时下跌。
公允价值变动＝600×7－4 808=-608（万元）
借：资本公积――其他资本公积 608
贷：可供出售金融资产――公允价值变动 608
（4）2009年2月3日，A公司宣告发放的股利，其中现金股利每股0.4元，股票股利每1股派2股。
借：应收股利 240（600×0.4）
贷：投资收益 240
（5）2009年3月6日，收到现金股利和股票股利。
借：银行存款 240
贷：应收股利 240
（6）2009年12月31日，该股票公允价值为每股5.5元，公司预计公允价值会持续下跌。
公允价值变动＝720×5.5－600×7＝－240（万元）
确认减值损失＝240+608＝848（万元）
借：资产减值损失848
贷：资本公积――其他资本公积608
可供出售金融资产――公允价值变动240
此分录可拆分为：
借：资产减值损失 240
贷：可供出售金融资产――公允价值变动 240
借：资产减值损失 608
贷：资本公积―――其他资本公积 608
因此可供出售金融资产在持续下跌的情形下，也需要将原记入“资本公积”科目借方的暂时下跌金额冲销，转入“资产减值损失”科目的借方。
（7）2010年12月31日，该股票公允价值升到为每股7.6元。
公允价值变动＝720×（7.6－5.5）＝1 512（万元）
借：可供出售金融资产――公允价值变动 1512
贷：资本公积――其他资本公积 1512
因此，可供出售权益工具在确认减值损失后又升值的情形下，要通过权益即“资本公积――其他资本公积”转回，不得通过损益即“资产减值损失”转回。
（8）2011年1月6日，全部出售该股票，每股8元，交易费用为6万元。
“成本”=4808（万元）
“公允价值变动”＝-608-240+1512＝664（万元）
“资本公积”＝-608+608+1512＝1512（万元）
借：银行存款5754（720×8－6）
资本公积1512
贷：可供出售金融资产――成本4808
――公允价值变动664
投资收益1794
二、可供出售债务工具减值的会计核算
［例2］2009年1月1日，甲公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券，面值1 250万元，票面利率4.72%，于年末支付本年利息（即每年1250×4.72%＝59万元），本金最后一次偿还。划分为可供出售金融资产，实际利率10%。账务处理如下：
（1）2009年1月1日购入A公司5年期债券。
借：可供出售金融资产――成本 l250
贷：银行存款1000
可供出售金融资产――利息调整250
（2）2009年12月31日公允价值为901万元，仍可收到当年的利息，甲公司预计是暂时下跌。
借：应收利息59
可供出售金融资产――利息调整41
贷：投资收益100（1000×10%）
借：银行存款59
贷：应收利息59
账面价值=1000+41=1041（万元），公允价值变动=901-1041=
-140（万元）
借：资本公积――其他资本公积 140
贷：可供出售金融资产――公允价值变动 140
（3）2010年12月31日，公允价值为786.1万元。仍可支付当年利息，甲公司预计如果A公司不采取有效措施，A公司公允价值会持续下跌。
借：应收利息59
可供出售金融资产――利息调整 45.1
贷：投资收益 104.1〔（l000＋4l）×10%〕
借：银行存款 59
贷：应收利息 59
账面价值=901+45.1=946.1（万元）， 公允价值变动=786.1-946.1
=-160（万元），确认资产减值损失=160+140=300（万元）。
借：资产减值损失300
贷：资本公积――其他资本公积140
可供出售金融资产――公允价值变动160
（4）2011年，A公司债券公允价值下跌为700万元。但仍可支付当年利息。
借：应收利息59
可供出售金融资产――利息调整 19.61
贷：投资收益78.61（786.1×10%）
借：银行存款59
贷：应收利息59
账面价值＝786.1+19.61＝805.71（万元），确认减值损失=700-
805.71=-105.71（万元）。
借：资产减值损失105.71
贷：可供出售金融资产――公允价值变动 105.71
（5）2012年，A公司通过加强管理等等，财务状况有了显著改善，2012年，A公司债券公允价值上升为1200万元。但仍可支付当年利息。
借：应收利息59
可供出售金融资产――利息调整11
贷：投资收益70（700×10%）
借：银行存款 59
贷：应收利息 59
账面价值＝700+11＝711（万元）， 公允价值变动＝1200-711
＝489（万元）。
借：可供出售金融资产――公允价值变动489
贷：资产减值损失 405.71（300+105.71）
资本公积――其他资本公积 83.29
因此，对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失（405.71）应当予以转回，计入当期损益。
（6）2013年1月20日，出售A公司全部正确债券，取得价款1260万元。
成本＝（1）l250（万元），利息调整＝－（1）250+（2）4l+（3）45.1+（4）19.61+（5）11＝－133.29（万元），公允价值变动＝-（2）140-（3）160－（4）105.71+（5）489＝83.29 （万元），资本公积＝-（2）140+（3）140+（5）83.29＝83.29 （万元），减值损失＝（3）300+（4）105.71-（5） 405.71＝0。
借：银行存款1260
可供出售金融资产――利息调整 133.29
资本公积――其他资本公积 83.29
贷：可供出售金融资产――成本 1250
――公允价值变动 83.29
投资收益143.29
金融资产减值范文第5篇
据Wind资讯对上市公司三季报的统计显示，在376家报告金融资产公允价值变动损益的上市公司中，有318家的公允价值变动净收益为负值，占比高达84.6%，而在去年同期，报告公允价值变动净收益为正值的上市公司占比高达81.9%；就可供出售的金融资产而言，截至三季度末415家上市公司持有可供出售金融资产合计3.17万亿元，与去年同期3.10万亿元的规模大致相当，可去年持有可供出售金融资产的上市公司只有269家，显然可供出售金融资产的公允价值亦大幅缩水，只不过其对公司盈利的负面影响不一定体现在当期。最典型的代表是中国平安，在2008年中报中平安将富通股价下跌的105亿元损失在权益中扣除，但是面对富通股价的一跌再跌，平安终于在三季度季报中将157亿元的市价变动损失由权益转入损益，从而使其前三季度亏损78亿元。
金融危机的纾解还有待时日，公司业绩下滑和经济形势严峻已使大众初步形成理性悲观预期，正是“风不定，人初静，明日落红应满径”。在此，我们要说的便是使得上市公司年报落红满径的金融资产减值问题。本期先来说说国际会计准则和我国会计准则关于金融资产减值的处理，下期将谈美国会计准则在金融资产减值方面与国际会计准则的差异以及未来金融资产减值处理的可能变化。
我国《企业会计准则第22号――金融工具确认与计量》中关于金融资产减值问题的规定与国际会计准则IAS39基本相同。有关金融资产减值的各项规定与金融资产的分类有关。公允价值变动计入当期损益的金融资产无需考虑减值问题，因其减值因素已体现于计入损益的公允价值变动，所以需要考虑减值问题的是剩余三类金融资产，即持有到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产。IAS39关于金融资产减值问题的处理以下表示之。
在金融资产减值的确认方面，会计准则强调基于已发生损失（incurred loss）而非预期损失（expected loss），即在有客观证据表明金融资产发生减值时才计提减值。对于权益性投资而言，考虑减值发生与否的客观证据还包括“公允价值的严重或非暂时下跌”以及发行方所处环境的重大不利变化，平安对富通投资计提减值也正是因为富通股价的下跌不仅是严重的而且是非暂时的。应当说明的是，报告主体的信用评级下滑本身并非减值的证据，必须与其他情况相结合才能作出有效判断。同样，金融资产公允价值下跌也不一定证明减值发生，比如无风险利率的上升也可能导致债权性有价证券投资公允价值下跌。
金融资产减值范文第6篇
关键词： 持有至到期投资；可供出售金融资产
我国《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中规定，金融资产在初始确认时划分为四类：一是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；二是持有至到期投资；三是贷款和应收款项；四是可供出售金融资产。在会计实务工作中，持有至到期投资和可供出售金融资产容易产生混淆，因此本文针对两者在确认、计量、列报等方面的差异，进行简要地比较分析。
1、确认分类依据不同
我国《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中规定，持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常是指企业的债券投资，比如企业从二级市场购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等。对于企业股权投资由于没有固定到期日，一律不得列为持有至到期投资。我们要将一项金融资产确认为持有至到期投资，要具备四个条件：一是要有固定到期日；二是要有固定回收金额（或可确定回收金额）；三是要有持有至到期的明确意图；四是要有持有至到期的能力。
可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产以及除贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。比如：企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，若没有划分为其他类型的金融资产，可将其作为可供出售金融资产进行确认、计量。
2、计量方法存在差异
我国《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中规定，金融资产初始计量以公允价值进行计量。持有至到期投资和可供出售金融资产在初始计量、后续计量中确认投资收益时的方法基本相同。以债券投资为例，对于债券形式的持有至到期投资和可供出售金融资产，在初始确认时都以取得时的公允价值和相关交易费用作为初始确认金额，对于支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，单独确认为应收项目（应收利息）。在后续计量中确认投资收益时，对于分期付息、一次还本的债券投资，在资产负债表日，按债券面值与票面利率计算应收未收利息，借记“应收利息”科目，按债券投资的摊余成本和实际利率计算确定利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额借记或贷记“持有至到期投资――利息调整”或“可供出售金融资产――利息调整”科目。而对于一次还本付息的债券投资，在资产负债表日，按债券面值与票面利率计算应收未收利息，借记“持有至到期投资――应计利息”或“可供出售金融资产――应计利息”科目，按债券投资的摊余成本和实际利率计算确定利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额借记或贷记“持有至到期投资――利息调整”或“可供出售金融资产――利息调整”科目。
持有至到期投资和可供出售金融资产在后续计量中存在的最大差异在于是否以公允价值进行后续计量，即是否确认公允价值变动损益。对于同样的债券投资，若划分为持有至到期投资，在后续计量中不确认公允价值变动损益；若划分为可供出售金融资产，在后续计量中要确认公允价值变动损益。
3、减值确认方法不同
对于持有至到期投资，企业在资产负债表日需要对其账面价值进行检查，若发现有客观证据表明其发生减值，应计提减值准备。具体方法是：按照持有至到期投资原实际利率折现确定其预计未来现金流量的现值。当其账面价值大于其未来现金流量的现值，即确认为发生减值损失，并将其差额确认为资产减值损失，计入当期损益。而可供出售金融资产在确认资产减值损失时，即使其没有终止确认，也应将原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失转出计入当期损益。因此，对于持有至到期投资发生减值确认时，通过设置“持有至到期投资减值准备”核算，而对于可供出售金融资产发生减值确认时，直接调整可供出售金融资产的账面价值，即通过“可供出售金融资产――公允价值变动”科目核算，并将原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失转出计入当期损益。
4、 减值损失转回确认方法不同
对于已确认减值损失的持有至到期投资，企业在以后会计期间有客观证据表明其价值已恢复，且客观与确认资产减值损失后发生的事项有关，原已确认的资产减值损失应当转回，计入当期损益（冲减资产减值损失），但转回后的账面价值不得超过假定不计提资产减值准备情况下在转回日的摊余成本。而企业对于已确认减值损失的可供出售金融资产（债务工具），在随后的会计期间内公允价值已经上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的资产减值损失应当转回，计入当期损益（冲减资产减值损失）。
5、出售处置核算方法不同
持有至到期投资出售处置时，企业以实际收到的金额与其账面价值之间的差额确认为投资收益。即：按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目；按其账面余额，贷记“持有至到期投资――成本、持有至到期投资――利息调整、持有至到期投资――应计利息” 科目；按其差额，贷记或借记“投资收益” 科目。对已计提资产减值准备的，同时结转资产减值准备（冲减当期资产减值损失）。
金融资产减值范文第7篇
关键词：上市公司，资产减值准则，资产减值
资产（包括单项资产和资产组）的可收回金额低于其账面价值称之为“资产减值”。其中，“资产组”，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。财政部2006年底颁发的《企业会计准则第8号——资产减值》规定，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。即企业应于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。该准则还对不同资产的减值适用不同的准则规定如下：（1）存货的减值，适用《企业会计准则第1号——存货》。（2）采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》。（3）消耗性生物资产的减值，适用《企业会计准则第5号——生物资产》。（4）建造合同形成的资产的减值，适用《企业会计准则第15号——建造合同》。（5）递延所得税资产的减值，适用《企业会计准则第18号——所得税》。（6）融资租赁中出租入未担保余值的减值，适用《企业会计准则第21号——租赁》。（7）《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产的减值，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。（8）未探明石油天然气矿区权益的减值，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》。企业通过计提资产减值准备，使得企业资产真正符合资产定义的要求。资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。企业在进行会计核算时，应当保持必要的谨慎，充分估计到各种风险和损失，不高估资产或收益，也不少计负债或费用。资产减值会计也为资产的真实价值提供了量度。会计上对资产的减值情况进行确认、计量和披露的核算方法，其实质是用价值计量代替成本计量，并将账面金额大于价值部分确认为资产减值损失或费用。资产计量接近真实价值，有助于信息使用者投资决策。
我国上市公司的资产减值运用到目前为止可分为四个阶段：一是在《股份有限公司会计制度》中，自1998年开始，要求境外上市公司、香港上市公司、在境外发行外资股的公司计提“四项准备”，即坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备。对其他上市公司可按此规定执行，而对非上市公司仅要求计提坏账准备。二是1999年的《股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定》将四项减值准备的使用范围扩大到所有股份有限公司。三是从2001年起在股份有限公司范围内执行的《企业会计制度》中，把“四项准备”扩大到“八项准备”，增加了固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、委托贷款减值准备。并规定：从2001年1月1日起，企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提减值准备。四是从2007年1月1日开始执行财政部2006年底颁发的新企业会计准则一直到现在，要求上市公司应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。新会计准则衔接规定，上市公司对于本准则施行之日（2007年1月1日）以前取得的资产，先要对各项资产进行一次资产减值测试，并追溯调整外，对于实施日以后形成的资产减值按照本准则规定执行。基准日期为2007年1月1日，具体做法参照《企业会计准则第38 号——首次执行企业会计具体准则》；2007年1月1日以后形成的资产减值按照《企业会计准则第8号——资产减值》规定执行。其中，资产减值新旧会计准则主要差异如下：（1）2006年底颁发的新会计准则引入了资产组的概念，规定“准则中的资产包括单项资产和资产组”。采用了资产组的概念，规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合”。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。（2）扩大适用范围。2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减值准备，竖立了资产减值（可收回金额）的理念，及其确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容，新会计准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减值使用范围的同时，明确“生物资产、存货、投资、建造合同资产和金融资产等，相关准则有特别规定的，从其规定”。（3）在减值迹象判断上，新会计准则要求更加明确。一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查，判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额”。（4）可收回金额的计量原则更具实务操作指导性。对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。（5）新会计准则规定已计提减值准备不允许转回。过去企业已经普遍根据老会计制度要求计提各项资产减值准备，但是由于企业会计制度对具体情况界定的不明晰，在计提具体内容上没有明确的计算程序，因此留给企业很大的选择空间。资产减值准备的计提直接计入当期损益，增加当期费用，减少资产，减少当期利润。如果少计或不计资产减值准备就会减少当期费用，增加资产，从而虚增当期利润，其中，八项准备中频繁被部分企业当作调节企业利润粉饰会计报表的主要是坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备及长期投资减值准备这几项。而引入的公允价值很大程度是靠人为判断，新会计准则强调适度、谨慎地引入公允价值，主要是考虑中国作为新兴市场经济国家，许多资产还没形成活跃市场，会计信息的相关性固然重要，但应当以可靠性为前提，如果不加限制地引入公允价值，就有可能会出现人为操纵利润的现象。因此，中国的投资性房地产、生物资产、非货币性资产交换、债务重组等准则规定，只有存在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计量的情况下，才能采用公允价值计量。中国目前还无法广泛使用公允价值，人为调整利润的行为屡屡出现，所以对公允价值采取限制使用的态度。一般情况下，固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，而且在这一问题上往往被少数企业作为调节利润的手段，所以，中国资产减值准则规定，此类资产减值损失一经确认不得转回。（6）新会计准则引入了总部资产的概念。总部资产是企业集团和事业部的资产，难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入，计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额，然后与相应的资产账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。（7）新会计准则取消了商誉直线法摊销改用公允价值法。企业合并形成的商誉，每年至少进行一次减值测试，并结合相关资产组和资产组组合进行测试。只要有活跃市场，只要有公平价值，就可以使用公允价值。强调一旦使用了公允价值，就停止历史成本价值的账务处理。
2007年1月1日新会计准则在上市公司实施后，企业会计准则体系的实施过程平稳有效。首先，大多数上市公司较好地实现了企业会计准则从2006年末至2007年初的新旧转换。上市公司在首次执行日（2007年1月1日）基本按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》及相关规定，较好地实现了新旧准则的转换和过渡。主要调整的内容如下：（1）长期股权投资差额；（2）拟以公允价值模式计量的投资性房地产；（3）因预计资产弃置费用应补提的以前年度折旧等；（4）符合预计负债确认条件的辞退补偿；（5）股份支付；（6）符合预计负债确认条件的重组义务；（7）企业合并；（8）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售金融资产；（9）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；（10）金融工具分拆增加的权益；（11）衍生金融工具；（12）所得税；（13）其他。上市公司新旧准则转换时点尽管上述某些项目调整金额幅度较大，但增减相抵后总体持平，实现了平稳转换和过渡。实现新旧准则转换后，上市公司按照企业会计准则运行平稳，利润总额和净利润均有增长，1,570家上市公司2007年实现利润总额和净利润分别为13,634.02亿元和10,117.64亿元，2006年分别为9,201.22亿元和6,765.08亿元，利润总额增加了4,432.80亿元，净利润增加了3,352.56亿元，同比分别增长了48.18%和49.56%。上市公司利润总额和净利润的增长主要源于营业利润，从而奠定了2007年利润总额和净利润增长的基础。2007年上市公司的净资产也取得增长。1,570家上市公司2007年12月31日净资产合计为68,389.71亿元，2006年净资产合计为52,221.07亿元，同比增加了16,169.38亿元，增幅为30.96%。上市公司对企业会计准则具体项目执行情况表明企业会计准则体系也得到了有效实施。2007年1,570家上市公司中，有692家上市公司（占1,570家的44.08%）披露了对长期资产计提了减值准备。其中，161家上市公司根据本公司情况披露了各项资产减值的迹象，占1,570家的10.25％。702家上市公司披露了确定资产减值时对资产组进行了认定。1,152家上市公司披露了长期资产可收回金额的确定依据。多数上市公司披露了长期资产公允价值的确定方法、预计的资产未来现金流量、涵盖期间和折现率等信息。计提减值准备的资产主要是长期股权投资和固定资产，也发现有极少公司转回长期资产减值损失的情况。451家上市公司（占1,570家的28.73%）存在商誉，其中，373家上市公司（占有此类业务公司数的2.71%）对商誉进行了减值测试。有些上市公司为了有效防范和化解资产损失风险，根据新会计准则规定，制定了本公司的资产减值准备制度。如下列两个典型例子：
例一：某某上市公司的资产减值准备制度：
（一）资产减值准备的计提项目：（1）坏账准备；（2）存货跌价准备；（3）金融资产减值准备；（4）长期投资减值准备；（5）固定资产减值准备；（6）在建工程减值准备；（7）无形资产减值准备；（8）递延所得税资产减值准备。
（二）资产减值准备的计提方法：
1、坏账准备根据期末应收帐款、其他应收款的余额采用账龄分析法计提，具体计提比例如下：
（1）账龄1 年（含1 年，以下类推）以内的，按该部分余额的1%计提；
（2）账龄1-2 年的，按该部分余额的10%计提；
（3）账龄2-3 年的，按该部分余额的20%计提；
（4）账龄3-4 年的，按该部分余额的50%计提；
（5）账龄4-5 年的，按该部分余额的70%计提；
（6）账龄5 年以上的或有确凿证据收不回的款项，按该部分的100%计提。
对于单项金额重大或预计难于收回的应收款项，要单独进行减值测试。有客观证据表明其发生了减值的，根据其未来现金流量现值低于其帐面价值的差额，确认减值损失，计提坏帐准备。
2、期末存货跌价准备，按不同情况进行计提：
（1）受托代销商品不提跌价准备；
（2）其他存货按成本与可变现净值孰低确定存货跌价准备的计提金额。
3、期末对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当提取减值准备。金融资产发生减值的客观证据，包括以下各项：
（1）发行方或债务人发生严重财务困难；
（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；
（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；
（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；
（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；
（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；
（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；
（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；
（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。
对于持有至到期投资、贷款、应收款项，有客观证据表明其发生了减值的，根据其帐面价值与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。
可供出售金融资产，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降，如果该金融资产的公允价值发生较大幅度的下降，或在综合考虑各相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，则认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。
4、长期股权投资，按成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的，其减值按照上述第三条规定处理；其他长期股权投资，应当在资产负债表日判断资产是否发生减值，资产存在减值迹象的，应当估计其可回收金额，将估计的可回收金额与其账面价值的差额，提取减值准备。
5、固定资产、在建工程及无形资产减值准备
在资产负债表日判断资产是否发生减值，资产存在减值迹象的，应当估计其可回收金额，将估计的可回收金额与其账面价值的差额，提取减值准备。
6、递延所得税资产减值准备
在资产负债表日，公司对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应按差额计提减值准备，减计递延所得税资产的账面价值。
（三）资产减值准备的计提时间
公司存在资产可能发生减值迹象的情况下及每年年末需对资产进行减值测试，计算其可回收金额，确定是否计提资产减值准备。
金融资产减值范文第8篇
一、不计提减值准备
资产发生减值损失及资产价值又恢复时，均不通过“资产减值损失”账户核算。属于这类的资产有交易性金融资产、可供出售金融资产、采用公允价值模式计量的投资性房地产。这三类资产发生资产减值损失或损失恢复时，通过“公允价值变动损益”或“资本公积――其他资本公积”等账户核算。其具体处理方式为：
（1）交易性金融资产在资产负债表日，其公允价值与其账面余额有差额时，通过“公允价值变动损益”账户核算，当交易性金融资产的公允价值低于其账面余额，即发生资产损失时，按其差额借记“公允价值变动损益”账户，贷记“交易性金融资产――公允价值变动”账户；当公允价值高于其账面余额，即资产损失转回时，按其差额借记“交易性金融资产――公允价值变动”账户，贷记“公允价值变动损益”账户。
［例1］A企业2010年6月1日以银行存款从债券市场购买B公司股票10000股，每股8.5元（其中含已宣告尚未发放的现金股0.5元），另付相关税费340元。A企业欲近期出售。6月30日，B公司股票的公允价值为每股7.8元。
A企业6月1日购买股票时编制的会计分录为：
借：交易性金融资产――B公司股票（成本） 80000
投资收益 340
应收股利 5000
贷：银行存款 85340
A企业6月30日根据B公司股票公允价值变动情况编制的会计分录为：
借：公允价值变动损益 20000
贷：交易性金融资产――B公司股票（公允价值变动）20000
公允价值与其账面余额的差额为7.8×10000-（8.5-0.5）×10000=-20000（元）。
若A企业持有B公司股票至12月31日，该日股票的公允价值为每股8.9元。则A企业在12月31日编制的会计分录为：
借：交易性金融资产――B公司股票（公允价值变动）11000
贷：公允价值变动损益 11000
公允价值与其账面余额的差额为（8.9-7.8）×10000=11000（元）。
（2）可供出售金融资产在资产负债表日，其公允价值与其账面余额有差额时，通过“资本公积――其他资本公积”账户核算，当可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额，即发生资产损失时，按其差额借记“资本公积――其他资本公积”账户，贷记“可供出售金融资产――公允价值变动”账户；当公允价值高于其账面余额，即资产损失转回时，按其差额借记“可供出售金融资产――公允价值变动”账户，贷记“资本公积――其他资本公积”账户。
［例2］A企业2010年6月10日通过拍卖方式取得C上市公司法人股10 000股，每股3.30元，以银行存款支付，另付相关税费140元。该法人股一年后可以上市流通。6月30日，C公司股票市值为每股3.8元。
A企业6月1日购买股票时编制的会计分录为：
借：可供出售金融资产――C公司股票（成本） 33140
贷：银行存款 33140
A企业在6月30日根据C公司股票市值变动情况编制的会计分录为：
借：可供出售金融资产――C公司股票（公允价值变动）4860
贷：资本公积――其他资本公积 4860
公允价值与其账面余额的差额为3.8×10000-33140=4860（元）。
若C公司股票在12月31日的市值为每股3.7元。则A企业在12月31日编制的会计分录为：
借：资本公积――其他资本公积 1000
贷：可供出售金融资产――C公司股票（公允价值变动）
1000
公允价值与其账面余额的差额为（3.7-3.8）×10000=-1000（元）
（3）采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧，当资产负债表日，其公允价值低于其账面余额，即发生资产损失时，按其差额借记“公允价值变动损益”账户，贷记“投资性房地产――公允价值变动”账户；当公允价值高于其账面余额，即资产损失转回时，按其差额借记“投资性房地产――公允价值变动”账户，贷记“公允价值变动损益”账户。
二、计提减值准备并不转回损失
资产发生减值损失时通过“资产减值损失”账户核算，同时计提资产减值准备，但资产的价值又得以恢复时，原已确认的资产损失不得转回。属于这类的资产有固定资产、在建工程、工程物资、无形资产（包括资本化的开发支出）、长期股权投资（主要指对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资）、生产性生物资产、采用成本模式进行手续计量的投资性房产、商誉、油气资产（探明石油天然气矿区权益和井及相关设施）等。
根据《企业会计准则第8号――资产减值》的规定，上述资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值调整至可收回金额，调整的金额即为资产减值损失，计入“资产减值损失”账户的借方，同时贷记相应资产减值准备。
资产减值损失确认后，其价值回升或恢复的可能性较小，通常是永久性减值，因此，资产减值损失一经确认，在以后的会计期间内不得转回。但是，已计提资产减值准备的资产遇到处置、出售、对外投资、以非货币性资产交易方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况时，企业应当将相关资产减值准备予以转销。
资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在尚可使用年限内作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（需考虑预计净残值）。
［例3］2007年初，某公司购入一台生产用设备，原价100000元，预计使用5年，无净残值，按平均年限法计提折旧。2008年底检查固定资产时，发现该设备预计可收回金额为42000元。则：
2008年末，确认资产减值损失的会计分录为：
借：资产减值损失――计提的固定资产减值损失18000
贷：固定资产减值准备18000
固定资产减值损失=42000-（100000-100000×2÷5）=-18000（元）。
2008年末，调整以后年度折旧额的会计分录为：
借：制造费用14000
贷：累计折旧14000
2009年的年折旧额为14000元（42000÷3），而不是20000元（100000÷5）。
若上述设备在2010年初提前报废，则：2010年初，处置报废固定资产的会计分录为：
借：固定资产清理28000
累计折旧 54000
固定资产减值准备 18000
贷：固定资产 100000
三、计提减值准备并可转回损失
通过“资产减值损失”账户，按期计提减值准备金；资产发生减值损失时，冲减准备金；当资产的价值又得以恢复时，原已确认的资产损失可以在原已计提的减值准备金额内转回。属于这类的资产有应收款项、存货、消耗性生物资产、持有至到期投资、建造合同形成资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、未探明石油天然气矿区权益等。以下分别以应收款项、存货为例讲述该类资产发生减值损失及减值资产的价值又得以恢复时的会计处理。
（1）应收款项发生减值损失及减值资产的价值又得以恢复时的会计处理。应收款项发生减值损失称为坏账。因发生坏账而造成的损失称为坏账损失。在会计核算中，企业按期估计坏账损失的方法主要有应收款项余额百分比法、账龄分析法、销货百分比法等。以应收款项余额百分比法为例：发生坏账损失时，借记“坏账准备”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”等账户；已确认的坏账又收回时，借记“应收账款”、“其他应收款”等账户，贷记“坏账准备”账户，同时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”等账户；期末，编制调整分录，将“坏账准备”账户的余额调整成金额成为应收款项期末余额与坏账率的乘积。
［例4］某企业2007年首次采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例0.5%。年末应收账款余额为500 000元；2008年应收甲公司货款2000元确实无法收回，经确认为坏账；2008年末应收账款余额为400000元；2009年收回已转销为坏账的甲公司1300元，2009年末应收账款余额为600000元。则编制的相关会计分录为：
2007年12月31日，计提坏账准备：
借：资产减值损失2500
贷：坏账准备（500000×0.5%）2500
2008年确认甲公司货款为坏账时：
借：坏账准备2000
贷：应收账款――甲公司2000
2008年12月31日，补提坏账准备：
借：资产减值损失1500
贷：坏账准备（400000×0.5%-2500+2000） 1500
2009年已确认甲公司坏账又收回时：
借：应收账款――甲公司1300
贷：坏账准备1300
借：银行存款1300
贷：应收账款――甲公司1300
2009年12月31日，冲减坏账准备：
借：坏账准备300
贷：资产减值损失（600000×0.5%-400000×0.5-1300）300
（2）存货发生跌价及跌价存货的价值又得以恢复时的会计处理。存货发生跌价，即存货的成本低于其可变现净值时，应计算出应计提的存货跌价准备数额，然后再与“存货跌价准备”账户余额进行比较，若应提数大于已提数，则借记“存货跌价准备”账户，贷记“资产减值损失”账户；若应提数小于已提数，表明以前跌价存货的价值又得以恢复，应按恢复的金额，借记“资产减值损失”账户，贷记“存货跌价准备”账户；若以前跌价存货的价值全部恢复，则应将“存货跌价准备”账户余额调整至零。
［例5］某企业2007年首次采用成本与可变现净值孰低法对甲存货进行期末计价。2007年末至2009年末甲存货账面成本均未发生变化，均为40000元；而可变现净值分别为35000元、34000元和42000元。则该企业2007年末、2008年末、2009年末编制的会计分录分别为：
2007年12月31日，首次计提存货跌价准备：
借：存货跌价准备5000
贷：资产减值损失（40000-35000） 5000
2008年12月31日，补充计提存货跌价准备：
借：存货跌价准备 1000
贷：资产减值损失（35000-34000）1000
2009年12月31日，冲销存货跌价准备：
借：资产减值损失6000
贷：存货跌价准备（34000-40000） 6000
至此，“存货跌价准备”账户的余额调整为零。
参考文献：
［1］财政部：《企业会计准则（2006）》，中国财政经济出版社2006年版。