价值链视角下成本管理问题研究

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随着科学技术的迅猛发展，企业所面临的内外部环境发生了翻天覆地的变化。创造并保持成本竞争优势，已成为每个企业生存和发展必须面对的课题。如何改善企业的成本管理系统，运用有效的成本管理方法，降低企业的成本费用，提高经济效益，是企业追求和经营的目标。但是，现行的成本管理模式对变化了的环境已经呈现出明显的不适应性，不能满足现代企业价值管理的需要。因此，转换成本管理观念、拓宽成本管理内容、改进成本管理方法，探索新的、适应现代经济发展和价值管理需要的成本管理模式势在必行。

一、传统成本管理弊端

传统成本管理关注的是企业内部价值链的分析，以确定企业成本消耗的合理性，其分析的范围开始于材料的采购，结束于产品的销售，而且重点放在产品制造环节。它实质上采用了“增加价值”这一观念，而不是竞争优势观念。如果从成本管理的角度看“增加价值”这一观念至少存在四个方面的缺陷：一是开始的太晚，它没有考虑与其上游供应商开展战略合作的机会，而这对于企业的低成本供应商优势的形成至关重要；二是结束的太早，它以产品售出作为成本管理的终端，失去了同下游购买商进行战略合作的机会，这无疑会影响购买商的价值链，增加最终消费者的购买成本，进而影响本企业产品的市场竞争力；三是不考虑竞争对手的成本情况，没有能够揭示出本企业同竞争对手相比的成本地位；四是没有从行业价值链的角度出发，分析供应商、本企业、购买商和消费者之间的战略合作关系，寻求降低成本的途径，以满足顾客的要求，增强整个行业的产品竞争力。

二、价值链理论与成本管理的关系

迈克尔・波特于1985年在其所著的《竞争优势中》提出：企业创造价值产生于一系列活动之中，采购、生产、销售、服务以及产品开发等，这些活动有机的联系，就形成了企业的价值链，在价值链中每一个能创造价值的活动称为价值活动，这是从用户角度定义价值。

价值链分析可以从多方面揭示有关企业竞争力的成本信息，分析使企业发现了企业竞争力产生的源泉，是哪些价值活动和成本因素导致了竞争力的产生，其得出的信息对制定战略以消除成本劣势和创造成本优势起着非常重要的作用。通过对企业内部价值链分析，发现哪些作业是增值的，哪些是不增值的，哪些应予消除，哪些应予优化，从而降低成本；通过对竞争对手价值链的分析，了解竞争对手的成本情况、市场份额、使管理当局能借此评价其与竞争对手相比的成本态势，客观评价自己在竞争中的优势和劣势，从而制定取得竞争优势的竞争战略；通过对供应商价值链的分析，企业可以通过谈判，从供应商那里获得更有利的价格，降低采购成本；或者通过管理供应商与企业价值链之间的联系，消除不增值的作业，使双方达到“双赢”，如供货的及时，使双方都获得成本降低。通过管理企业价值链与购买商价值链之间的联系，来消除不增值作业，以寻找降低成本的“双赢”机会；通过行业价值链的分析，可以确定如何将价值链向前向后整合，寻求降低成本的有效途径。

三、价值链成本管理特点

由此可见，价值链理论使企业管理理念从局限于企业内部的、静态的企业管理理念转向一种开放、系统、动态的企业管理理念。总结起来，价值链成本管理有以下特点：

其一，战略目标明确。基于价值链成本管理要以战略为导向，服从于战略目标，因此开展基于价值链成本管理之前，首先应明确企业的战略目标和战略。这里的战略主要指基本竞争战略-低成本战略还是差异化战略。不同的战略对成本管理的要求不同，前者的主题是保持产品和服务满足顾客一般要求的前提下，不断降低成本，但不能为单纯降低成本而损害产品和服务的基本功能和质量；后者的主题是不断提高产品和服务的差别化，但提高差别化所增加的成本应控制在由于差别化而提高的收入水平以下，可见在不同的竞争战略下，成本管理的侧重点不同。但两者的最终目标是相同的，就是提高企业的成本效益。

其二，追求整个价值链效益的优化。价值链成本管理站在了一个战略的高度。它要求成本管理须正确处理作业与作业之间、业务流程与业务流程之间、本企业价值链与供应商、销售渠道之间的关系，要求通过优化这些关系来提高整个价值链的效益，而不是像传统成本管理那样把目光聚集在某一个点上。

其三，从时间上拓展到产品的整个生命周期。将成本管理的时间范畴向产品生产过程之前扩展到投产前的研发成本、设计成本；向后延伸到产品销售过程中所发生的各种销售成本、渠道成本一直到售后服务成本、顾客使用成本、废弃处置成本等。企业对这些成本处理的好坏直接关系到企业的生存。

其四，拓宽了成本管理的范围。企业的成本链并不是一根独立的链条，它总是与上下游企业紧密地联系在一起的。价值链成本管理根据价值链向上下游延伸的情况，将企业与所处的环境相联系，通过考察其完整的发生过程，寻找降低成本的途径，不仅要考察生产作业，还要考察非生产作业，不仅要考察本企业内部，而且要考察竞争对手、供应商、销售渠道、顾客甚至整个行业的价值链，以寻求广泛提高本企业成本效益的途径。它使我们将企业与客户，企业与供应商，企业与竞争对手所发生的成本放入成本管理的范围之内，根据其的变化调整自己的管理，从而促使自身处于价值链上的优势地位。

其五，以作业成本法为基本核算方法。基于成本对象消耗作业，作业消耗资源的思想，价值链成本管理从研究导致成本发生的作业及作业结构开始，进行成本动因分析，通过对作业及作业结构的优化、改造来达到提高成本效益的目的，因而这种成本管理抓住了成本问题的关键。

其六，从粗放式向精细化成本管理转变。精细成本管理的成本=售价-利润，售价决定成本，一般是通过降低成本来确保利润；而传统成本管理的售价=成本+利润，成本决定售价，一般是通过提高售价来确保利润的。从“成本加法公式”到“售价减法公式”的转化，要求企业在确定企业方针目标时必须放弃单纯依靠提高产品售价转嫁费用负担来增加企业利润的做法，把工作重点放在挖掘企业内部潜力以达到降低成本的做法上。这就要求企业必须以户价值增值为导向、杜绝一切浪费，以获取竞争优势为目标、融合精益采购、精益设计、精益生产、精益物流和精益服务技术等。

其七，成本管理活动具有持续性。现代企业的首要任务是创造和保持股东价值，而不是会计利润。因此成本管理不能只强调降低成本与费用，而要从投入与产出的对比关系中寻求总体效益最优，进行全过程的战略成本管理，是一项持久的任务，需要持续性的改善。

四、价值链成本管理方法

其一，以作业成本法为核算基础。基于价值链理论的成本管理侧重从定性的角度对企业成本进行管理，企业产品多样化导致其服务的目标市场的多样化，而目标市场的多样化导致企业价值链中成本行为发生差异，如果企业无法认识这些市场成本行为之间的差异，对这些市场共同发生的成本的分配上就会产生平均趋向，从而导致对产品定价的平均化趋向，这对战略的制定会产生错误引导，要解决这一矛盾，定性分析显得缺乏说服力，而定量分析显得至关重要，所以价值链分析法必须有其他成本管理工具即作业成本法为支持。

其二，以目标成本法为控制依据。目标成本法是以市场为导向的成本管理思维，它使企业成本管理系统能够不断提供有助于企业保持和增强其竞争力的信息，目标成本法是技术、经济与市场导向的综合。目标成本法将“产品销售价格=产品成本+计划利润”转变为“目标成本=竞争性市场价格-目标利润”，体现了成本确定的市场化。实现了对成本的控制从企业业务的下游往前推到了业务的上游，这样从一开始就实施充分透彻的分析，有助于避免后续制造过程的大量无效作业，耗费无谓的成本，使大幅度降低成本成为可能，也有助于推进全面质量管理、价值工程、适时生产技术等现代管理方法在企业中的广泛运用。

其三，以产品全生命周期成本管理为主线。产品的生命周期是指一个产品从客户需求、概念设计、工程设计、制造到使用报废的时间过程。企业的各个阶段的成本涉及到多个参与方来共同完成，具体指产品策划、开发、设计、制造、营销、物流与服务等过程中的成本。这就要求企业跨越组织边界延伸成本管理活动的范围，加强组组间的协同合作，共同进行成本管理，努力降低总成本。

其四，以精细化成本管理为目标。“细”是精细化管理的关键，这个“细”字有几层含义：一是科学，指管理的方法科学，即从系统工艺流程出发，各道工序、每个环节都严密控制，有机衔接，符合客观规律的内在要求。二是规范，系统的每一环节都必须规范，符合大系统的要求，如果不规范，就会使整个系统产生不协调。三是周到，即产品生产过程中的每一环节必须考虑到，不留死角。

其五，以虚拟价值链拓展成本管理的范围。虚拟价值链成本管理实际上是对价值链上各成员企业的管理，虚拟企业是若干成员企业为共同获得某个市场机遇而组成的动态联盟，它是由核心企业和若干成员企业共同组成的一个实体，虚拟企业中的每个成员企业都有自己的目标，但是各个成员在信任的基础上协同工作，其目的仍是为了获得更多的收益，需要共同对所发生的耗费或支出进行管理，这种虚拟企业的成本管理通常是以核心企业为主，成员企业参与，站在核心企业的角度进行分析管理。同时，核心企业对虚拟企业的成本管理，并不是单纯追求虚拟企业的产品成本最低，利润最大化，而不考虑各成员企业的利益，更不是以牺牲成员企业的利益为代价而使核心企业获取超额利润，它追求的以“多赢”的互利关系为前提的虚拟产品的成本优势。

在虚拟价值链中，核心企业是虚拟企业的灵魂，价值链上的一切活动都有它发动、组织、协调，是价值链上各成员企业的“盟主”，居于统领地位。一般而言，核心企业的生产能力和服务能力决定着虚拟企业的性质。非核心企业，即成员企业它们在考虑自己利益的前提下与核心企业合作，与核心企业一样有着某种独特的优势，而这些优势正是核心企业所需要的。成员企业虽然接受核心企业的邀请进行合作，但并不代表成员企业将受制于核心企业，双方并没有传统的母子公司关系，而是共同受合同契约的约束。

核心企业在选择了合作伙伴之后，需要协调各方面的人员，因此，协调机制在整个合作过程中是必不可少的，双方或多方在考虑利益和风险分配的共同协调下确定彼此接受的合作方式。协调机制通过规章制度、合同、适当的组织结构等形式表现出来。核心企业与成员企业在协调机制的下，可以很快解决虚拟价值链中各成员间的优化组合问题。

五、价值链成本管理保障机制

价值链成本管理是跨越组织边界的成本管理，需要多种方法综合使用，价值链成本管理方法的使用是以价值链上各成员企业间的信任、合作、激励、成本透明和信息共享为前提，故需要建立信任、信息共享和激励的保障机制。

其一，企业任机制。价值链上成员企业之所以需要信任，一是因为存在不确定性，未来事件和成员企业对这些事件反应的不确定性越大，就越是需要相互之间的信任。信任能确保成员企业以共同都能接受的行为对这些未知的环节做出相应的反应；二是因为价值链上各成员企业组成的联盟存在脆弱性，联盟潜在损失的可能性越大，就越需要相互信任，信任能减弱或消除机会主义的动机和行为，从而更好地共享整合优势；三是因为联盟中存在控制，联盟中的一方成员对另一方面的控制力越低，就越需要到另一方的信任。

其二，信息共享机制。价值链上各成员企业协调是建立在各个节点企业的高质量的信息传递和共享的基础上，信息共享使得成员企业更好地安排生产作业和库存配送计划，在降低成本的同时提高最终用户的用户的满意度；信息共享使得各成员企业的相互信任，有利于结成更为紧密的联盟来对快速变化的市场做出敏捷的反应；信息共享使得企业有效的减少来自企业外部的不确定性，同时通过企业本身信息的集成和整合，从一定程度上减少企业内部的不确定性，是企业面临相对确定的内外部环境；信息共享使得企业间信息不对称的可能性及其给企业带来的损失减少。

其三，激励机制。激励就是委托人如何使人在选择或不选择委托人标准或目标时，从自身利益效用最大化出发，自愿或不得不选择与委托人标准或目标一致的行动。激励目标主要通过某些激励手段，调动委托人和人的积极性，兼顾合作双方的共同利益，消除由于信息不对称和败德行为带来的风险，使价值链的运作更加顺畅，实现价值链上各企业共赢的目标。价值链管理模式下的激励手段有多种多样，从激励理论的角度而是主要就是正激励和负激励两大类。正激励是指一般意义上的正向强化、正向激励，是鼓励人们采取某种行为实现目标任务；而负向激励则是指一般意义上的负强化，是一种约束，一种惩罚，阻止某种行为的发生。一般而言，有以下几种激励模式：价格激励、订单激励、商誉激励、信息激励、淘汰机制、新技术/新产品的共同开放激励机制。

基于价值链理论的成本管理弥补了传统成本管理只注重管理企业生产环节的成本这一缺陷，它的管理重点不再是企业的投入成本，而是包含其在内的价值链成本，它致力于降低价值链成本，找出企业内部成本与价值不适配的作业而予以删除和改进，提升价值链竞争力。同时，基于外部价值链分析的成本管理可以选择最优的供应商和客户，并与其建立长期的合作关系，从而优化企业价值链，实现价值链上的多赢。

参考文献：

［1］罗景欢：《网络经济下的新型组织模式-虚拟企业》，《价值工程》2005年第5期。

［2］马士华、林勇、陈志祥：《供应链管理》，机械工业出版社2000年版。