战略指导下企业税务筹划研究

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一、生命周期框架下企业战略与税务筹划结合

（一）企业生命周期各阶段战略性经营活动 在企业的创立期，创业者筹集所需资金以后，选择企业的注册地点、组织形式等，完成企业注册登记以后开始招募人员进行生产。此阶段由于产品还不稳定，还需要研究开发活动进行调整。由于企业能力的有限和环境的不确定性，多采用集中战略和谨慎前进战略，但企业的研发都关系到企业生存和继续发展的重点。企业进入成长期以后，除了生产研发以外，为了获取竞争优势，可能采用一体化战略和组建战略联盟。一体化战略下，股权投资、购并是企业可选的方式。除对外投资以外，企业还可以通过国际联合、非正式合作以及契约性协议等方式来组建企业联盟，共同应对风险。此外，成长期企业管理开始规范化，人力资源等职能活动开始受到关注。成熟期的企业所处市场竞争激烈，成本控制和营销管理是管理活动的重点。如果企业采用差异化战略锁定目标市场构建进入壁垒，研究开发和营销都必须得到重视；如果企业采用多元化战略寻求资源的转移，对外投资和购并是比较常用的方式；如果企业进行国际化战略或者集团战略，跨国投资、企业集团管理等内容就不能忽视。企业进入衰退期，采用转变战略、分离战略和清算战略都需要处置已有的专有设备，安置企业员工。在转变战略下，还需要进一步研发新产品或者收购其他行业的企业。（二）战略指导下税务筹划内容框架 企业战略决定了企业的战略性经营活动，而税务筹划方案最终需要在经营活动中进行统筹和实施，这就是说，企业战略目标不仅确定了企业的最终的发展方向，而且在企业的税收方面的这种战略性活动也具有重要的意义。依照前面所提到的企业所具有的项二、战略指导下企业税务筹划思路及方法

（一）创立期 具体如下：

（1）纳税人身份的筹划。在新的企业所得税法颁布以后，我国境内的外资企业和内资企业将享受同等的税收待遇，从企业的纳税筹划来讲，利用内资还是外资纳税人身份进行筹划的意义减小了。

企业在创立期，规模一般比较小，存在增值税纳税人身份筹划的条件。但是企业产品的性质及客户的要求也对纳税人的身份选择起决定性作用，比如一般纳税人的客户要求企业必须开具 17%的增值税专用发票，拒收小规模纳税人申请税务机关代开的 6%的专用发票。同时随着企业业务的扩大，符合一般纳税人条件时，应该申请办理一般纳税人认定手续，否则将按销售额依照增值税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。 假设在进行纳税的过程中，企业相关的规模化程度不断的变化，将会给企业带来明显的增收。企业可以通过分立的方式继续维持小规模纳税人的身份。另外，一般企业管理者都希望企业能够不断发展壮大，一般纳税人的身份在一定程度上能反映企业的规模和能力，在与客户的交易中更具有优势。

（3）筹资方式的筹划。根据我国企业税收法律相关的规定，企业在缴纳所得税时，需要将在正规经营期间所有的税收费用扣除，特别是对于企业进行生产、销售、贷款等方面的税收收入，绝对不能从总的所需缴纳的税收方面的费用扣除，这种方式可以看作是一种逃税的表现。除此之外，企业的相关发展方案应建立在此种税收制度的基础上，将其内部税收与外部税收进行分开化管理，这种方式较好。其原因在于内部集资和企业之间的拆借涉及到的人员和机构较多，税务筹划的空间要大得多。从利息的计算方法上看，金融机构贷款计算利息的方法和利率比较稳定、幅度较小，实行避税的选择余地不大。而企业与经济组织的资金拆借在利息计算和资金回收期限方面均有较大弹性和回收余地，从而为避税提供了有利条件。其方法主要是：在法律规定的限度内最大程度地提高利息支付，减少企业利润，抵消所得税额；同时，债权方再用某种形式将获得的高额利息返还给企业或以更方便的形式为企业提供担保等服务，使其更好的发展。

在上述的企业税务筹资种类外，企业必须将自身的发展情况充分考虑在内。还应当考虑它们的取得成本和筹资费用。随着企业发展壮大，筹资渠道增多，创立期确定的资本结构可能不再适合企业的需要。在以后的发展期间，企业的筹资方式需要不断地进行调整，但应当在首先满足企业资本结构以及资金需要的条件下，谋求税务收益。

（二）成长期 具体有：

（1）签订业务合同的税务筹划。税务筹划工作要取得筹划收益不能只对经济业务活动进行事后调整，而应该在经济业务活动发生之前就进行筹划安排。从业务上讲，就是税务筹划要从业务洽谈之前开始规划。合同是企业业务的载体。在企业的经营活动中，一年要签订大量的合同。业务合同包含了业务种类、结算方式、运输方式等重要内容，这些合同都是由业务部门签订的。因而，各职能部门之间应该加强沟通，在业务运作之前，有必要请税务人员提前审核，从节税的角度，对各种各样的计划、合同把关，在满足企业业务要求的前提下做好提前的税务筹划。案例1说明签订合同阶段在税务筹划中的重要性。

案例1：某独资企业主经营油类产品，并且在销售以后为客户提供两个月期限的存储服务，两个月后不运走，加收超期储存费。该企业生意规模比较大，一年油的销售额大约是20 个亿，油的超期储存费也近3000 万元。

分析此案例，可以发现，该企业主可以通过在业务洽谈时，重新设定合同来实施税务筹划。第一，和客户签合同时，声明 20 亿元油的所有权，在客户提走前，油的所有权归该企业，只有客户提走油时，才发生所有权的转移。这样20亿元的销售收入就可合法地推迟到提货时再交税，为企业赢得了使用资金的时间；第二，分立油库公司，专门提供仓储服务，该企业租用油库公司的油库。售油时，在合同中明确两个月后不提走油，要由购油方给油库公司交纳仓储费，这样3000万元的仓储费就应该由油库交营业税了。

（2）工资、薪金的税务筹划。伴随企业的成长，人员工资费用在企业开支中的比重会逐步增大。企业招聘、留用、考核、激励员工都是人力资源部门的决策。因此，工资、薪金的税务筹划思想需要在人力资源部门得到贯彻，在制定出劳务合同之时就请税务会计加以指导，在满足人力资源部门管理要求的前提下，实现企业的税收收益。工资、薪金是企业的费用支出，也是企业员工的收入来源。它涉及到企业的成本费用、所得税以及相关的企业员工个人所得税，建立合理的税收机制，提高企业税收的管理制度以及相关化方案的应纳税所得额，另一方面也可以降低员工的应纳个人所得税额，并且还有利于培养员工和企业的和谐关系。工资、薪金方面的税务筹划的方法，主要有利用劳务合同签订时规定“四金”的支付方法，和功效挂钩工资的税务筹划。

在税收筹划中注重四金。按照国家有关部门的相关规定，必须将企业中每个职工的各项保障基金纳入企业的个人所得税中，只有这样才能保障企业的良好可持续发展，在此项法律条文中作出了具有的规定，企业或者事业单位应定时向有关部门缴纳员工的住房保障金，医疗保险金，基本养老保险等。在缴纳这些基金的过程中，相应的所得税按照国家的规定是免交的，因此，应将这种住房公积金及相关的基金，作为对企业员工的一个最为基本的保障。在签订这些劳务合同时，应充分考虑这些政策与决策，并将其纳入所有的税务筹划的过程中进行分析。

其一，在聘用员工签订劳务合同时，应当明确企业是否能够为职工缴纳四金，如果进行缴纳，那么这四金的形式是如何进行缴纳，是直接上缴还是从工资里扣除，税负效果是不同的。以下由案例2加以说明。

案例2：如果在某企业员工总的工资月收入为5000元，在这应得的5000元中，有400元为企业为其本人所交的四金，将个人的税额进行扣除，个人应经过运算公式得到为240元，如果将需要缴纳的四金作为一个税后需要缴纳的问题，那么相关的需要交的税后实际工资为4600元，应上缴的所得税工资为4200元，将这两种税收的形式进行对比，可以得到这种模式应该属于两种不同的形式。从此案例可以看出，在员工进入企业或事业单位后，需要缴纳的四金，这种方式既可以满足个人的需要，又对国家的发展具有一定的意义。

其二，在与相应的企业签订这种用人合同时，需要对住房公积金进行计划，这是职工福利的一项主要的来源，这种来源直接以现金的方式存入个人的工资账户，因此，对不同的企业而言，可能会有上下的浮动。在2006年，北京市人民政府对住房公积金的比例进行了调整，不论是企业，还是事业单位，在签订合同时，都回考虑到这种住房公积金，这种税收制度促进了国家经济的发展，同时也在一定程度上解决了个人住房问题。

（3）运用“工效挂钩”的实际发放原则进行税务筹划。“工效挂钩”是企业进行工资发放时，对计税工资的另一种扣除办法。根据《国家税务总局关于工效挂钩企业工资税前扣除口径问题的通知》（国税发[1998]86 号）规定“进行工资效益挂钩制度，在这种制度的挂钩过程中，必须经过相关部门进行严格的审查，只有通过审查合格后，既可以将相应的所得税从工资中进行扣除。企业必须按照这种方式执行，将员工的工作效益与企业的总的收益进行挂钩所扣除的利润，必须是企业相关的利润进行扣除之后的，必须在企业的相关的个人所得税之前扣除，提高这种合同的效益化与合作化。对于享受减、免税优惠政策的企业来说，应充分利用“工效挂钩”政策的“实际发放”原则，即企业享受减、免税优惠政策期间，应尽量在按批准的工效挂钩办法提取的工资额度范围内少发放工资，从而可将当期工资费用递延到以后期间；企业停止享受减、免税优惠政策期间，应尽量在按批准的工效挂钩办法提取的工资额度范围内多发放工资，这样企业的工资费用就可以在税率较高的时候得以扣除，为企业节省纳税支出。

（4）筹资方式的筹划。企业成长期的筹资相对于创立期而言，筹资方式更加多样化。除了投资者投入、金融机构借入和非金融机构拆借以外，还有发行债券、自有资本、租赁等等。企业此时的筹资目的有满足企业使用资金的需要、调节企业资本结构等。

在一般情况下，企业的个人投资收支状况总是与企业的负债状况有着较为密切的联系，按照一般的情况，必须提高这种相关的负债额度，增加这种相关的负债比例，对提高企业的权益成本都具有重要的作用与意义，随着这种比重模式的提高，企业面临的风险也会相应增大，如果负债的资金超过了税前的公司收益，那么公司将会处于一个负成本运行的状态，因此，应合理把握企业的成本，提高企业的相关的成本收益率。

其余的几种筹资方式中，发行债券对企业而言债券利息费用可以在企业税前扣除，能够起到抵税的作用，但债券筹资门槛较高，筹资费用大，企业需要利用财务管理的方法进行比较衡量。企业利用自有资本，由于是税后积累，从财务的观点来看，其成本很高，并且也不能再获得税务筹划的利益。企业如果按照这种租赁筹资的方式进行资本的筹集，可能给公司的发展带来一定风险，如果这些承租人在筹资过程中，有些意外情况发生，将会给公司带来巨大的损失。所以，在企业的实施管理方案中，严格按照企业的税收收支状况进行处理，认真按照国家的制度规定处理，提高这种税收变化的幅度，同时又可以将租金在税前扣除，减轻所得税税负。除经营租赁外，企业还可以采用融资租赁的方式。

（三）成熟期 具体如下：

（1）成本管理的税务筹划。一是固定资产的折旧方法。固定资产折旧的方法主要有直线法和加速折旧法。一般而言，采用加速折旧法能够增加前期扣除额，有利于递延所得税款。这也是固定资产折旧的常用税务筹划方法。但选用加速折旧法应当符合国家的规定，在符合规定的资产范围内采用。直线法仍然给税务筹划提供了空间。依据《关于固定资产折旧方法有关问题的批复》（国税函[2006]452 号），按照工作量分析法设定相关的回归参照系数，建立一定的数学模型，在此过程中，按照工作量法，对固定的工资进行折算为其税前的征收模式进行处理，按照企业所得税的管理办法与模式，在税前扣除法中规定，必须按照这种工作量折合的方法对资产进行定期的评估，对一些比较陈旧的固定资产，进行折旧，重新估算企业的总资产，并作出准确的评估。二是存货的分析方法及思路。在对产品进行相关的分析过程中，要对产品进行正确核算与处理，使其能够在一定范围内进行波动，对其进行选择的方法较多，可以根据具体的情况进行选择。可以得出不同的期末存货余额和销售成本，从而影响所得税的税基。但计价方法一经确认不得随意变动，企业在选择存货计价方法时还应该综合考虑存货实物与价值管理相结合的需要。三是其他资产的摊销。无形资产和递延资产的摊销， 税法通常只规定最短的摊销年限或一段可选择的摊销年限区间。对企业低值易耗品的领用摊销， 税法也允许企业会计人员在一次摊销和分期摊销等方法中选择一种摊销方法。为了节省所得税支出， 企业选择最短的摊销年限或一次摊销法式有利的。但实物资产的摊销要与资产的管理相结合，要考虑资产价值的转移和实物资产磨损的一致性。

（2）企业销售的税务筹划。企业步入成熟期以后，市场竞争非常激烈，销售的重要性得以凸现。企业销售的税务筹划主要有三方面：是否设立独立的销售部门、销售方式以及促销方式的筹划。

第一，是否设立独立的销售部门的税务筹划。成熟期的企业规模空前，业务复杂，从企业总体来讲，单独设立销售机构有利于企业以销定产，也有利于企业内部的绩效考核。从税务筹划上来讲，是否设立独立的销售部门主要与消费税有关。我国消费税税法规定应税消费品实行单环节课税，并且大部分的应税消费品是在生产企业销售产品的这个环节征税。针对这一规定，从事应税消费品生产的企业可以通过分设独立核算的销售公司，以较低的价格向销售公司供货，销售公司再以正常价格对外销售的方式，以达到减低税负的目的。

这一税务筹划方法在减轻税负上的功效是显而易见的，应该注意的是，根据规定，纳税人销售应税消费品的计税价格明显偏低又无正当理由的，由主管税务机关核定其计税价格。因此，生产公司向销售公司出售应税消费品时，只能适度压低价格。

此外，分设独立的销售公司，在满足市场需要的情况下，可以结合企业设立的税务筹划方法，利用税收优惠政策，选择所得税率低的地区进行投资，实现企业集团整体税负的降低。

第二，销售方式的税务筹划。企业的销售方式除了现销以外，还有赊销、分期收款等。赊销可以为购货方提供商业信用，吸引购买。可以选择分期付款的方式，对货物进行定期处理，对相关的所有权进行定期的分配，使其能够按时收货，不同的销售方式，从税务筹划的角度来看，由于这种确认收货的时间不同，因此，所需的时间就会不同。按照相关法律的规定，如果不能按时进行收货，在第二天进行收货时，需要开相关的合同制发票，并在发票中表明收货的时间，企业在发货时，不能先将售货发票转给卖家，应确定卖家收货后再开具相关的收货人发票，这样可以保障供应商的利益，在一定程度上，可以提高税点。但是，缺点表现在以下三个方面：一是对企业的收入收支情况进行了控制，这样可能会由于收货资金不到位，而使企业的资金难以进行周转。二是赊销为客户垫支资金，增加了资金成本。三是如果企业采取这种赊账的方式将会对企业总体发展带来一定的影响，要综合考虑企业当期的经营目标、应收账款的成本以及税收的节税收益，选择对实现企业当期战略最佳的销售方式。

这样做的优势是这种方式可以按照增值税发票开具当天的日期开始计算。企业收入总额不变但可以分期递延收入，这样可以在不影响其全年的收入的前提下使企业节税。但是，如果按照这种方式，仍然是一种赊销的状态，因此，企业必须随时调整方案，进行收益状况的调整。

第三，促销方式的税务筹划。有时企业回收资本，将企业内部囤积的财产进行折扣销售，按照这种折扣的方式进行处理，将这种销货方的事物进行处理时，必须将相关的产品数量进行一定的核算，计算在此过程中，要有多少数量的资本进行折扣，这种相关的资本运作方式同样要具有多样性与多元化，可以采用这种对事物进行折扣的销售模式，如买一赠一的模式，来促进产品的销售。

从销售部门得到的数据，有些企业为了提高销售额，不得不采用产品折扣销售与赠送销售两种模式，这两种模式，都可以从税务筹划的角度进行分析，两者之间的税负是有差异的。依照相关的税法规定，这种销售额度与相关的折扣不应在同一张发票中进行显示，采用加速折旧法能够增加前期扣除额，有利于递延所得税款。这也是固定资产折旧的常用税务筹划方法。单独设立销售机构有利于企业以销定产，也有利于企业内部的绩效考核。回扣不是折扣销售，不得从销售额中扣减。

案例4：如果按照150万的销售额进行计算，按照折扣比例5%进行相关的增值税折扣计算，通过这种计算方式得到，折扣后的税收为3万元，如果将这两种折扣方式的发票展现在同一张，那么企业需要缴纳的税额为16.65 万元，增值税的量就会减少。所以，从事应税消费品生产的企业可以通过分设独立核算的销售公司，以较低的价格向销售公司供货，销售公司再以正常价格对外销售的方式，以达到减低税负的目的。

以上案例表明，税务筹划应当得到销售部门的重视。在企业销量很大的情况下，选择恰当的促销方式能够给企业带来可观的税收收益。这也再一次说明税务筹划工作需要各职能部门的支持和配合。

（3）利润分配的筹划。成熟期的企业开始进入股东回报期，利润分配是企业财务管理的重要方面。利润的分配不仅涉及企业的利益，而且直接影响股东的税负，进行筹划时考虑股东利益是必要的。利润分配的税务筹划工作主要包括股利分派形式的筹划和企业超额累积利润的考虑两方面。一是股利分派形式的筹划。现金利润与股票的利润是产生这种股利分派的两种不同形式，所以在此基础上必须将其中的股权与利息分开，此过程不再进行重新分配。但是成熟期的企业很可能存在风险投资的撤出从而更换一批稳定型股东的问题，股东出于不同的目的，对现金股利和股票股利的偏好很可能不同。因此，企业应按照股东的意见进行分配。二是企业过多利润积累处理方案。在一般的情况下，在企业中股东为了节约这种利润，可以降低利润的使用率与使用模式，如果按照这种模式运行，企业将会对国家相关财政收入带来一定的影响，如果采用这种发展模式及利益，必须对此问题进行深入的研究与思考。所以，在税务筹划时要尽可能长远考虑，早做准备。

（四）衰退期 具体如下：

（1）转让企业产权的税务筹划。企业在衰退期，处置资产的目的是获得尽可能大的现金流入，即处置价格高的同时尽可能少交税金。因而此时整体转让企业产权的筹划方法是可以考虑的。按照国家的相关规定，在对这个企业进行转让时，必须将所有的问题考虑在内，是企业的一种整体性的行为，同时具有一定的较高的选择性与收益性，因此，必须考虑这种企业的不动产与流动资产之间的相互关系，对企业的价格进行定期的评估，在税收的范围内，纳入全面的税收管理化的转让方案，同时，在进行转让的过程中，不需要缴纳营业税和增值税。因而，企业如果需要分离子公司，整体转让产权能够节约现金流出。

案例5： 甲公司的一家著名企业的分公司，由于在长期的经营过程中，出现了一系列的问题，经过董事会决定，对此公司进行破产处理，在2007年，企业的总资产为5000万元，将固定资产与流动资产相加得到了其所有的资产，通过计算得到该企业的资产处于一种负债状态，而且是长期负债。因此，该公司决定进行破产处理。而此消息正好被正在扩张的乙公司得到，因此想对此公司进行收购，甲公司愿意将所得的款项用于缴税，然后进行破产。

根据相关的计算，主要包括营业税，城建税及教育费等。如果按照此种方式进行税后处理，不仅可以达到处置 A 子公司的效果，还可以节省 222 万的税收支付。

（2）企业清算的税务筹划。清算以后，企业的生命走向终结。但税法对于清算利得也征税，因此，即使在企业清算时期，税务筹划也是值得考虑的内容。

参考文献：

[1]成汞清：《企业跨国经营的税收筹划分析》，《河南科技》2006年第6期。

[2]方燕：《劳务合同中的税务筹划》，《财会通讯》2006年第6