成本理念的发展对现代成本管理的启示
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【摘要】本文在对传统的“C+V”成本理念进行分析的基础上，提出基于“牺牲”为特征的新的成本理念。并就目前新的制造环境，对成本理念在管理上的运用与创新进行了剖析，提出了成本理念的创新对我国成本管理的几点启示。
【关键词】成本；牺牲；成本动因；成本管理
一、现代成本理念的发展
1.成本动因的多样化
成本动因是引起成本发生变化的原因，要对成本进行控制，就必须了解成本为何发生，它与哪些因素有关，有何关系，对于直接成本，其成本动因的理解是非常容易的（表现为企业的生产活动，用产品的产量进行量化），按产量进行这部分的分配是毫无疑问的，但是对于制造费用就不一样了，传统的成本管理对制造费用是先进行归集，然后再按一定标准，将之分配到各种产品中，在产品品种单一，产品的生产成本主要体现为产品的直接成本即原材料成本和人工成本上的条件下，似乎还是可以接受。
但当经济环境发生了变化的时候，这个缺陷就变得突出了，很明显，诸如生产准备、材料搬运等费用的发生与投产次数要比与产品的产量（工时）更直接相关，因而虽然小批量生产、工艺复杂的产品单位直接材料成本和单位直接机器工时相差无几，而前者的单位制造费用则比后者大得多，很明显，随着现代企业产品中的科技含量的增加，使得产品的制造成本并非与产品生产数量直接相关，或者说至少不是只与产品数量直接相关，如果还按照传统方法计算产品成本，会高估低科技含量产品成本，而低估高科技含量产品成本，成本计算的错误导致企业生产决策的错误。具体的动因理念及其分析方法在后面再进行论述。
2.成本的含义变得更为宽泛
传统的产品成本的含义一般只是指产品的制造成本，而将其他的费用放入管理费用和营业费用中，一律作为期间费用，视为与产品生产完全无关，在其他费用占企业总成本比重较小的，这种做法还可以接受的。然而，现在的企业面临着前所未有的竞争压力，只考查产品的制造成本会造成企业投资、生产决策的严重失误，从成本动因的角度去考虑，企业的任何一种产品从引进到获利，其成本绝不能仅仅理解为制造成本，而是贯穿产品生命周期的全部成本，广义的成本概念，既包括产品的制造成本（中游），还包括产品的开发设计成本（上游），同时也包括使用成本、维护保养成本和废弃成本（下游）的一系列与产品有关的所有企业资源的耗费，简称经济寿命周期成本。这种理念的拓展使得人们能够从更加长远的角度去认识产品成本的构成，促进企业正确地衡量产品真实的盈利能力。
3.从成本节省到成本避免
传统的成本降低基本是通过成本的节省来实现的，即力求在工作现场不浪费资源、改进工作方式等节约成本，这种成本降低是治标不治本，只是成本管理的一种改良形式。现代企业需要寻求新的降低成本的方法，力图从根本上避免成本的发生。现代的JIT或“看板管理”，以“零库存”形式避免了几乎所有的存货成本；TQC以“零缺陷”的形式避免了几乎所有维修成本和因产品不合格带来的其它成本。成本避免的思想根本在于从管理的角度去探索成本降低的潜力，认为事前预算重于事后调整，避免不必要的成本发生。
4.时间作为一个重要的竞争要素
在竞争激烈的市场上，要获得更多的市场份额，要尽快抢占市场。企业管理人员必须能够为市场的变化作出快速反应，投入更多的成本用于缩短设计、开发和生产时间以缩短产品上市的时间。另一方面，时间的竞争力还表现在顾客产品服务的满意程度上，顾客购买商品，其所得到的价值不仅限于产品本身的质量和性能，还表现在产品所附带的服务上，今天的顾客认为：没有相应售前售后的服务，就代表企业不打算做这笔交易，企业能将产品及时地送到顾客手中是第一步，更重要的是对顾客意见采取及时的措施，使顾客价值最大化，这样既可以获得市场，又可以及时掌握市场动态。
5.成本管理全员化
一说起成本，似乎这只是会计部门和生产部门的事情，这种认识极为有害，从以上分析可以看出，现代的成本动因的理解是企业战略高度上的，它不仅包括生产过程中的各种有形的物料及人力的消耗，更应包括企业的规模、市场开拓、企业内部结构调整等无形的成本动因，要为成本进行有效的控制，要求企业各个部门的协调和共同的努力。现代成本控制也是现代管理会计中许多卓有成效的控制和考评方法之一，指对制订的成本计划进行目标管理，对是否遵守定额和执行预算实行全过程、全方位、全员的科学控制。
二、成本理念的创新对我国成本管理的几点启示
1.实质重于形式
成本控制的实质在于能够将先进的理念和企业成本实践有机地结合起来，再好的理念如不能用于与其相适应的管理环境，其控制肯定会流于形式。如我们国家在上世纪80年代从日本引进的全面质量管理来控制产品的质量成本，主要是注重对质量管理相关的职能部门的建设；而真正意义的全面质量管理的本质是通过“全方位、全过程和全员”的全面质量意识，并将其形成一种普遍自觉的实践行为。在许多与这些先进的成本理念还不太适应的企业或环节，其实践运用效果应尤为重要。
2.重视工程成本师的培养
人是成本管理的第一要物，而我国企业目前的成本管理的专业分工是分割的，会计人员是负责成本的管理工作，但其由于不懂得工艺流程与工程技术，很难抓住成本控制的核心环节（效能分析）；而我们的工程技术人员只懂得技术，但对产品成本的构成了解甚少，这也是导致许多先进技术缺乏推广运用价值的关键所在。能融合成本管理全过程的复合性工程成本师的培养对提高成本管理的效能是至关重要的。
3.善于总结具有中国特色的经验
在我国成本管理实践中，总结出了许多有益的经验，实践证明是非常有效的，如上世纪50年代的班组经济核算、看板管理等，成本管理是一种实践性较强的专业管理，其存在的土壤仍然扎根于各具特点的管理实践，事实小，日本企业与美国企业在成本管理的理念与实践上也仍然存在着许多差异。日本企业倡导改善成本管理思想；而美国企业则倡导目标成本管理思想。应注重将国外成功经验与我国特有的方法有机结合起来，避免一刀切。
4.重视期间费用的管理
通过对中外企业同类上市公司会计报表的比较，就不难看出我国企业的产品毛利率较高；但利润率水平较低。研究其原因除了我们的制造成本制度本身的问题以外，更重要的是我们的大部分毛利被期间费用所噬。通过对费用产生的原因（特定的经济活动事项）的研究，确定预算年度各项费用的必要性（与企业目标之间的关联度）与合理性（开支水平的保障程度），从制度源头上扼杀不合理费用的发生。
参考文献
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