一丘一壑始风流(下)

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衍生性变化的出租人会计处理总比原发性变化的承租人会计处理要多些麻烦。然万变不离其宗，皆源于“一丘一壑始风流”。

上文提到，今年第二季度国际会计准则理事会(IASB)将新的租赁准则，不再区分融资租赁与经营租赁。新旧准则在“租赁期”和“租赁付款额”这两个概念上有重大差异，新准则在确定租赁期和租赁付款额时，将延期或终止选择权和或有租金考虑在内，这样在给投资者提供关于租赁合同预期现金流量的完整信息的同时，也将导致报表中与租赁有关的资产和负债金额可能大于现行准则下融资租赁承租人的处理结果。

IASB和FASB(美国财务会计准则委员会)都承认，现行租赁准则的问题主要源于承租人经营租凭的会计处理。但是若承租人会计处理改变而出租人会计处理仍然按兵不动的话，则会扭曲二者之间的镜像关系。另外，出租人的收入确认还需与即将同时亮相的新收人准则步调一致。鉴于此，出租人会计处理发生了衍生性变化。

虽然出租人同样采用“使用权”会计模式来处理租赁问题，租赁期和租赁收款额的概念也与承租人会计一样(当然承租人与出租人的估计可能不同)，不过对于承租人来说，无论租赁期长短，都取得了一项使用权资产并承担相应的租赁负债；而对于出租人来说，则有分别。比如由于经营模式不同，企业面临的风险也不同。当IASB和FASB用会计准则来诠释出租人经营模式的不同时，“出租人保留与租赁资产有关的重要风险或收益的程度”就成为决定出租人会计处理的罗盘。

若与租赁资产有关的重爱风险或收益转移给承租人，则出租人采用终止确认法，在租赁期开始日按租赁收款额现值确认应收租赁款并终止确认已转移风险收益的部分资产，同时确认收入和销售成本，因为这种情况下出租人的行为义务是向承租人提供资产，该义务在租赁期开始日即被履行。出租人的资产负债表上只有余剩资产和应收租赁款，租赁期开始日所在会计期间的损益表上有收入、销售成本和从租赁期开始日至当期期末的利息收入，以后期间只有利息收入。终止确认法与现行准则中关于销售租赁的处理有些相像，不过现行准则下出租人的资产是全部结转为销售成本的，师终止确认法下出租人只结转终止确认的部分资产。这个变化看似微小，其实不然。现行准则视融资租赁资产为承租人所控制，而新准则认为租赁协议传递的只是对租赁资产使用权的控制。一旦我们钻人租赁资产到底由谁控制的牛角尖，可能就难免掉入融资租赁与经营租赁的窠臼。

若与租赁资产有关的重要风险或收益由出租人承担，则出租人的义务是允许出租人在租赁期内使用资产，该义务的履行持续于整个租赁期。此时出租人采用行为义务法，应收租赁款的确认与终止确认法相同，但出租人并不终止而是继续确认租赁资产，同时确认租赁负债(其所承担的允许承租人使用租赁资产的义务)，未来期间继续计提资产折旧，同州确认利息收入，并随各期行为义务的持续履行而分期确认租赁收入。出租人的资产负债表上有租赁资产、租赁负债和应收租赁款，损益表上有折旧费用、租赁收入和利息收入。