浅析价值链会计在成本管理中的应用

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【摘要】价值链会计是新兴的会计领域，它是由我国已故著名会计学家阎达五教授提出的，基于价值管理活动的观点，结合了会计环境和企业经营管理理念不断变化的新情况，是现行会计模式变革的重要方向。在实务上，重点进行了价值链会计在成本管理领域中的应用。

【关键词】价值链会计；成本管理

一、价值链会计概念

随着价值链理论研究的深入，我国会计界泰斗阎达五找到了价值链理论与会计管理活动论的融合点，首次提出了“价值链会计”的概念。

他指出：所谓价值链会计就是对企业价值信息及其背后深层次关系的研究，具体可表述为：是收集、加工、存储、提供并利用价值信息，实施对企业价值链的控制和管理，保证企业的价值链能够合规、高效、有序运转，从而为企业创造最大化的价值增值和分配的一种管理活动。由此可见，西方的价值链理论与我国的“本土的”会计管理理论相互融合产生了价值链会计，“是研究会计管理的一种新思路，是在原来价值管理含义基础上的进一步发展，是适应新环境要求下的会计理论再造。”

二、价值链会计在成本管理中的应用及改进

基于价值链会计的成本管理应该从战略层面对价值链整体成本进行宏观分析，同时从战术层面对具体的成本活动进行管理。根据价值链管理理论，在企业价值链上存在着一条“成本链”。价值链分析是基于战略管理理念进行的，是战略性的分析工具。

价值链会计成本管理就是在这条成本链上进行管理，剔除不合理的不增值的部分，使企业相对地位优于竞争对手，以获得持久的竞争力。

价值链会计在成本管理中的改进是借鉴了作业成本法核算方法，但做出了相应的拓展。其原理是：通过作业成本法核算原理确定投入成本和产出价值，然后计算出作业增值部分，再将作业增值部分汇总计算出流程增值部分，最后汇总得到企业总体的价值增值。

（1）凭证和账户设置

会计凭证是记录经济业务、明确经济责任、按一定格式编制的据以登记会计账簿的书面证明。价值链会计的凭证除要反映资源耗费，还应增设作业产出凭证、作业产出分配计算表、作业成本计算汇总表等。作业产出凭证和作业产出分配计算表是记录作业对内或对外产出情况计算的凭证，作业成本计算表是记录作业对内或对外投入情况计算的凭证。

价值链会计的账户设置并不是打破原有财务会计的账户设置体系，而是在此基础上增设或替换一些科目。其中，增设的有：商誉、人力资源价值、联系价值和协同价值，用以核算相应的无形资产。商誉用于核算企业获得超额收益的能力，它是由于企业品牌的价值、信誉的提升、地理位置的优越或者掌握了先进的生产力而形成的无形资产。人力资源价值是企业拥有的人力资本所能够创造的价值，人力资源资本不会像实物资产那样在创造价值中消耗，相反，随着企业不断地成熟，如果企业内的人力资源相对稳定，企业中整体的人力资源价值会相应提升。联系价值是企业与客户、供应商甚至竞争对手发生的联系所体现的价值。企业能够较好的处理与客户、供应商的关系，客户对企业有依赖或者企业对供应商有一定的掌控能力，都可以使价值在整个价值链中顺畅地流转。协同价值是企业协同价值源于协同效应。协同效应是指企业在战略管理的支配下，企业内部实现整体性协调后，由企业内部各活动的功能结合而成的企业整体，它远远超出了企业各战略活动的功能之和。企业整体协调后所产生的整体功能的增强，称之为协同效应，可以简单地表示为“1+1>2”，即企业的整体价值大于各部分的价值之和。这种隐性的，不易被识别的价值增值就是协同价值。

同时，替换原有的收入和成本账户，增设投入、产出和增值账户，并按作业和流程类别进一步增设二级账和三级账。其中，“投入”账户是用来核算各项作业的投入成本，借方登记作业耗用的资源投入以及作业投入，期末将该余额从贷方转入“增值”账户。“产出”账户用来核算流程中各项作业的产出价值，贷方登记该作业向企业外和下游企业提供服务或产品的价值流入，期末将账户余额从借方转入“增值”账户。“增值”账户用来核算作业、流程在一定期间内实现的增值或减值。期末，“投入”账户余额转入该账户的借方，“产出”账户余额转入该账户的贷方，差额为本期该作业的增值或减值的情况。通过“增值”账户，可以分别识别各作业项目、各流程的增值（减值）以及企业的总体价值增值（减值）。

（2）账务处理

传统财务会计是通过收入、成本计算利润，而价值链会计是通过投入和产出等计算最终得出价值增值。

价值链核算流程可以分成三个步骤：第一，在作业层面，核算每个作业的增值，并进行相应的成本归集；第二，在流程层面，计算流程增值，并确认评估增值或其他增值；第三，在企业层面，将所有的流程增值和其他形式的增值汇总得出企业的增值，最后对增值额进行分配。

（3）报告设计

价值链会计财务报告扩大了会计主表、附表、附注的信息容量，更加全面地反映企业的财务状况和经营成果。在资产负债表中资产部分增加商誉、人力资源价值、联系价值、协同价值等其他无形资产项目；权益部分通过未分配增值来体现企业留存的增值价值。价值增值报表中反映企业当年未分配增值的情况。在报表的附表和附注方面，扩大披露的范围，着重增加反映未来财务状况前瞻性的非财务业绩衡量指标，比如客户满意度、产品质量、人力资源的组成结构、核心人员的管理能力及技术背景、创新能力和创新成果、人力资源的投入及其利用情况和贡献等信息。可见，价值链会计财务报告具有完整性，可提供信息使用者想了解的、并且企业也愿意提供的一切信息。

参考文献：

[1] 王竹泉，高芳.基于业务流程管理的价值增值报告模式研究[J].会计研究，2004年第9期

[2]程宏伟，张永海，李想.基于模块化的价值链会计研究[J].会计研究，2007年第3期

作者简介：

何建华（1973.10—）， 女，山东济宁人， 会计师，单位：山东宁建建设集团有限公司。