对收付实现制和权责发生制的思考

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【摘要】收付实现制和权责发生制是支撑当今财务会计制度的两大会计理论基础，它们既是对立的也是统一的，在现实中被不同的机构和组织所采用。随着经济环境复杂化、经济业务多样化，在实际操作中，这两大会计理论基础也展现着各自的优缺点。本文通过对这两大会计理论基础进行对比和深度剖析，总结两大理论的对立性和统一性的表现特征。

【关键词】收付实现制；权责发生制；对立；统一

不同的经济环境对会计信息的要求是不同的。随着经济的发展和经营环境的复杂化，国家对会计计量的基础要求也是在变化之中的，从收付实现制过渡到权责发生制，这是符合当前经济发展需求的，但是现在要求部分企业将现金流量表纳入企业财务报告体系，这也从侧面反映出，国家意识到收付实现制本身的优点。两大会计理论基础相互竞争、相互依存，在会计理论的发展历程中必将延续下去。

一、收付实现制与权责发生制的概念及适用范围

会计核算基础有两种：收付实现制和权责发生制。收付实现制是按照收益、费用是否在本期实际收到或付出为标准确定本期收益、费用的一种方法。即凡在本期以现款付出的费用，不论其应否在本期收入中获得补偿均应作为本期的费用；凡在本期实际收到的现款收入，不论其是否属于本期均应作为本期应计的收入。权责发生制是按照收入和费用是否归属本期为标准来确定本期收益、费用的一种方法。即凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。目前，在我国收付实现制适用于行政事业单位，权责发生制则适用于所有的企业以及新《事业会计制度》规定的事业单位的部分经济业务或者事项。

二、收付实现制与权责发生制的对立

（一）适用范围不同。收付实现制和权责发生制的使用主体不同，且国家有严格的划分标准。在我国，行政单位、事业单位、军队等非营利单位均采用收付实现制为基础进行会计核算；我国《企业会计准则》对那些以营利为目的的机构、企业做出明确规定，要求他们以权责发生制为基础进行会计核算。

（二）收入费用的确认原则不同。收付实现制是以现金的实际收付为标准确认收入、费用的归属期；权责发生制则是以收入、费用实际为原则，收入、费用的确认与现金是否实际收到无关。

（三）核算范围不同。收付实现制只确认与现金收支有关的事项，其他事项不纳入核算范围。 因此会计主体的全部资产都是以现金的形式存在的，没有债权债务；权责发生制则是以债权关系来确定收入、费用的，这就将非现金资产和负债纳入核算范围。权责发生制在确认期间损益的时候也连带着资产负债表的会计要素进行变化，这样就能更好地确定期间损益以及企业的财务状况。

（四）与现金流动的一致性不同。收付实现制的确认标准就是现金的实际收支，所以说在此基础上反映的资金运动情况与实际的资金运动情况是一致的；权责发生制下，会计的确认标准是债权关系，与现金的实际收支是存在一定的时间差的。如购买固定资产，在权责发生制下，入账价值是购买固定资产的总付出，其损耗是以折旧的形式在以后年度按照一定的折旧方法摊销到产品成本或是期间费用中的，这就可以明显看出在权责发生制下，现金的运动实际运动与会计核算存在一个较大的时间差。

三、收付实现制与权责发生制的统一性

（一）两者存在的目的是相同的。无论是收付实现制还是权责发生制，其存在的目的都是确认、计量、记录和列报会计主体的经济事项和经济业务。 假设不存在商业信用和借贷行为，那么无论是采取收付实现制还是权责发生制进行收入和费用支出的核算，企业期末的核算结果是一样的；即使企业的收入和支出权责与现金的实际收支有一定的时间差，但是只要权责和现金的实际收支发生在同一会计期间，这两种核算的结果也是相同的。

（二）权责发生制可以实现收付实现制财务报告目标。收付实现制在进行会计计量时，侧重的是现金实际流动轨迹，如报告期末现金的结余和报告期间内现金的筹集、运用情况；权责发生制下，会计核算侧重的是经济资源，如企业控制的资产，应承担的债务，期间的收入与成本以及其他用来评价主体财务状况和变动情况的会计信息。从表面上看收付实现制与权责发生制的侧重点不同，其反映的具体数据不存在联系，但是我们可以通过一定的会计手段将权责发生制下的数据进行转化，重新编制财务报表，这样就可以实现收付实现制的财务报告目标。

收付实现制和权责发生制，在前面的分析中它们是对立的，但在一定程度上二者又是统一的。权责发生制以权利或义务的形成为标准，从本质内容上确认了收入或费用；收付实现制以现金的收付行为的发生为标准，从表面上确认为收入或费用。两者可以说是统一的，有联系的。在我国的现行制度的复杂程度高和多元化条件下，并且会计人员的专业素养及实际操作能力还不是很优秀的条件下，在政府会计中引入权责发生制的同时，也应充分利用好收付实现制，做到二者的有机结合，发挥更大的效应。在引入权责发生制的过程中要循序渐进，综合考虑各方面的影响因素，做到有主次、有目的地改革。因此，政府会计应在现行财务报表体系中，将资产负债表和损益表以权责发生制为基础，反映单位的财务状况和经营成果；而在现金流量表中，以收付实现制为基础，向政府提供完整的现金流量资料。综合二者优点，做到扬长避短，取其精华，将权责发生制和收付实现制辩证统一的运用于政府会计核算中。

四、收付实现制变更为权责发生制的概述

随着国家相关政策的出台，事业单位改制为企业的情形越来越多。为了使改制前后会计核算主体的账务能够有效的衔接，以保持会计核算的连续性，会计核算必须由收付实现制变更为权责发生制。基于会计政策的概念（会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法），判断这一变更属于会计政策变更。会计政策变更的会计处理方法有两种：追溯调整法和未来适用法。会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息，应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的则采用未来适用法。该变更能够提供更可靠、更相关的会计信息，并且该项会计政策变更累积影响数能够确定，应当采用追溯调整法进行会计处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。由于事业单位和企业的会计核算执行不同的制度，会计科目也有很大的差别。

五、结束语

会计核算基础变更，不仅仅存在事业单位改制为企业的情形中，新颁布的《事业单位会计制度》提到，事业单位的部分经济业务或者事项的会计核算应当采用权责发生制。即对于某一事业单位而言，就有可能同时存在两种会计核算基础。而且对于同一业务或事项，也可能因为新旧《事业单位会计制度》对会计核算基础的要求不同，也有可能出现收付实现制和权责发生制相互变更的情形。我们要把握这一会计政策变更的实质，正确的运用会计处理方法对其做出正确的处理。

参考文献

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