境外所得分配筹划

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为了避免各国对所得重复征税，减轻外商投资企业的税收负担，《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》对外资企业来源于境外的所得已在境外缴纳的所得税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除。税法规定，扣除方法采取分国不分项计算，计算公式如下：

境外所得税税额扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境内、境外所得总额

境内、境外所得按税法计算的应纳税总额＝（境内所得＋境外所得）×（企业所得税税率＋地方所得税税率）

例：某外商投资企业2000年全年实现利润2400万元，其中国内业务取得利润1216万元，从A国取得经营利润608万元，已在A国缴纳所得税243.2万元；从B国取得投资利润576万元，已在B国缴纳所得税115.2万元。则其境外所得在汇总缴纳所得税时的扣除限额（企业所得税税率30％、地方所得税税率3％）：

（1）A国所得的扣除限额为200.64万元，计算过程如下：

A国境外所得税税额扣除限额＝2400×33％×608/2400＝200.64（万元）

企业在A国实际缴纳的税款为243.2万元，则在汇总缴纳企业所得税时可以扣除200.64万元，其余42.56万元留待以后年度补扣。

（2）B国所得的扣除限额为190.08万元，计算过程如下：

B国境外所得税税额扣除限额＝2400×33％×576/2400＝190.08（万元）

企业在B国实际缴纳的税款为115.2万元，低于扣除限额，则在汇总缴纳企业所得税时可以将在B国实际缴纳的所得税税款115.2万元全部扣除。

企业应纳税总额＝2400×（30％＋3％）＝792（万元）

国内实现利润已纳税＝1216×（30％＋3％）＝401.28（万元）

应补缴税款＝792－200.64－115.2－401.28＝74.88（万元）

从上例计算结果分析，该外资企业从A国分回的利润中已经缴纳税款243.2万元，但是只能扣除200.64万元，其余42.56万元不得作为税额扣除，也不得列为费用支出，只是可以在以后年度从A国取得的所得中抵扣限额有余额时补扣，而且补扣期限最长不得超过5年。相反，从B国分回的利润可以扣除190.08万元，因实际缴纳税款115.2万元，所以只能扣除115.2万元，还要补缴税款74.88万元。

对于这种情况，可以采取在低税率地区设立分公司以分公司名义投资的方法进行筹划。

如果该外商投资企业在我国境内所得税税率为15％的地区再投资设立一个分公司，且将投资B国企业的股权转让给分公司，关联企业的总利润1216万元不变，但是转移业务利润216万元至分公司，从B国企业取得的经营利润576万元也将分回到分公司。结果如下：

（1）外商投资企业2000年全年实现利润由2400万元减至1608万元（2400－576－216），境外所得只有从A国取得经营利润608万元。则：

境外所得税税额扣除限额＝1608×33％×608/1608＝200.64（万元）

企业在A国实际缴纳的税款为243.2万元，则在汇总缴纳企业所得税时可以扣除200.64万元，其余42.56万元留待以后年度补扣。

（2）分公司经营利润为792万元（216＋576），分公司境外所得税税额扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额/境内、境外所得总额＝792×15％×576/792＝86.04（万元）

企业在B国实际缴纳的税款为115.2万元，则在汇总缴纳企业所得税时可以扣除86.04万元，其余29.16万元留待以后年度补扣。

从最后结果可以看出，与设立分公司之前相比，外商投资企业及其分公司不但不需要补缴74.88万元税款，而且还增加了留待以后年度补扣税款29.16万元，节约资金104.04万元（74.88＋29.16）。如果外商投资企业是用企业税后分配利润再投资设立的分公司，还可以享受再投资返还所得税的优惠政策。

(本文由中国税网特约供稿)