浅析营业税改增值税对工程总承包企业的影响

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摘要：随着中国营改增试点范围的不断扩大，涉及的行业也越来越多，笔者就营改增对自己所就职的以工程总承包业务为主的企业产生的在税务及财务核算方面的影响做些简单的分析。

关键词：营改增；工程总承包；税负；财务管理；影响

中图分类号：F812 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）01-00-01

根据财税[2011]110号，将交通运输业，建筑业，和其他现代服务业纳入增值税范畴，不再缴纳营业税，本次试点的原则是“规范税制、合理负担。在保证增值税规范运行的前提下，根据财政承受能力和不同行业发展特点，合理设置税制要素，改革试点行业总体税负不增加或略有下降，基本消除重复征税。”，笔者所在企业地点位于江苏省南京市，主要从事工程总承包业务的承揽和执行（工程总承包是指从事工程总承包的企业受业主委托，按照合同约定对工程项目的勘察、设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包，工程总承包企业对承包工程的质量、安全、工期、造价全面负责），随着“营改增”试点范围不断扩大，笔者所在企业的相关业务也纳入了试点范畴，虽然现在大部分地区建筑业尚未纳入试点范畴，但也只是时间问题；这对于企业原来属于营业税管辖范围的业务带来了新的课题和挑战，笔者结合自身企业经营业务种类众多等特点，针对“营改增”对以承揽工程总承包业务为主的企业（一般纳税人）在税负以及财务管理等方面的影响做些简单的分析。

对总承包企业税负的影响：

根据试点文件的规定，税率的调整主要体现在在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、建筑业等适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率，总承包企业主要涉及三块业务，设计，采购和施工，笔者将分别从这三个行业分析“营改增”带来的税负影响。

设计部分：

设计业务在执行“营改增”政策后，理论上税负应该是下降，设计业务属于服务业，试点前执行5%的营业税税率，试点后执行6%的增值税税率，虽然税率升高了，但是由于试点后设计成本中取得进项可以抵扣，在可抵扣进项成本占到收入的一定比例时税务比缴纳营业税时应有所下降，为了更直观的了解，笔者先举例予以说明，假设设计收入为X（不含增值税或营业税），进项成本为Y（不含税且适用税率都为6.72%），当X×（1+5%）×5%=（X-Y）×6%，试点前后的税负一样，此时Y/X=12.5%，也就是当可抵扣进项成本达到不含税设计收入的12.5%时，营改增前后的税负相等，如果此比例进一步上升，实行增值税后的税负会有所降低，涉及到设计可抵扣的业务主要有用于设计业务购置的固定资产进项增值税，用于设计业务的相关耗材纸张等的进项增值税，设计服务分包取得的进项增值税，还有其他零星的可抵扣的服务进项税；在现阶段实际操作中，由于有些设计项目是在中间阶段执行了增值税业务，在报价时未能考虑增值税，造成一定的税负增加，还有就是由于增值税业务试点的逐渐开展，甚至同一地区的也是陆续实行增值税改革，未能取得足够的进项，也导致短期内税负的增加，笔者相信随着改革的扩展和深入，设计服务的增值税税负会趋向正常，企业面对改革也应该有相应的应对，设计业务用于抵扣的设备购置进项和耗材进项毕竟是少数，企业应该调整成本结构，将一些低效率但是占人工费的业务进行服务分包，将直接人工成本转换为服务分包成本，以此达到税负持平或减轻税务的目的。

采购部分：

工程总承包企业承揽总承包合同后，会受业主的委托采购大量用于工程的主要材料及一系列设备，因为采购部分本来就是执行17%的增值税政策，所以对于采购部分来说营改增前后不会有太大的影响，总体上会减轻采购部分的税负，就笔者平时工作中接触到的实际案例来看，采购部分所发生的成本并非全是材料和设备采购成本，还有一些属于服务类的成本，比如因设备改造发生的设计费用，现场人员售后服务发生的成本，这些在营改增以后都可以用于抵扣，虽然占整个采购总成本的比例很少，但还是减少了采购部分的税务。

施工部分：

对于施工部分，笔者仿照前面提到的设计部分做一个测算，假设X为施工收入（不含税），Y为进项成本（假设取得进项税率都为11%），X×（1+3%）×3%=（X-Y）×11%，经计算Y/X=72%，这也意味着不含税的可抵扣进项成本要达到不含税施工收入的72%时，税负才能和营改增之前持平，总承包企业一般对于施工都采用分包的形式，只要分包商有一般纳税人的资质，达到72%的比例是没有难度的，但是对于分包商就要看专业性质的不同了，分包商的成本直接决定着总承包商对甲方的报价，也影响总承包商在投标中的竞争力，所以对分包商的税负变化也应予以关注，笔者所就职的企业主要从事化工装置的总承包业务，对于施工部分一般进行专业分包，一般除了土建专业的材料成本相对较高以外其他专业比如安装，防腐保温，主要的成本均是人工成本，众所皆知，人工成本是不能用于进项抵扣的，这样对于以人工输出为主的建筑分包商势必会带来税负的增加，在人工成本日益增长的大背景下，会导致整个市场价格的水涨船高，笔者认为首先建筑分包商应该通过加大机械租赁的份额，和对设备购置投资的增加等手段尽量进行对销项税的进项抵扣，另外总承包商出于对于全局成本的考虑，也应该采取集中采购的手段对分包商的采购行为予以控制，避免出现采购漏抵进项税的情况出现，还需对分包商的成本实时监控，适当调配，帮助分包商提高人工效率降低人工成本，笔者认为营改增对于施工行业来说，并不是绝对的税负降低或者税负持平，就试点税率来看很有可能导致税务的增加。

对总承包企业财务管理的影响：

总承包企业财务核算适用的会计准则是建造合同会计准则，采用完工百分比法确认收入和成本，需要对合同的整体收入和整体成本做出预测，在营改增之前设计及施工的收入及成本是含营业税的，在营改增以后对设计及施工收入的预测总收入及预测总成本均应该为不含税收入和成本，金额势必会小于缴纳营业税时期的账上收入和成本，同时也会影响到毛利，对总承包企业的整体财务指标（收入，成本，利润）都是一个下降的效果。

由于总承包企业主要涉及设计，施工，采购三方面业务，在未来全面实现营业税改增值税以后，这三部分业务面临着不同的增值税税率，这对企业的税收筹划也提出了新的要求，笔者认为对于增值税的筹划应该从源头开始，也就是在与甲方合同谈判时根据三部分业务未来在合同有可能的比重，结合自身预计的可抵扣成本，以最有竞争力的价格拿下合同，为了税收优化可以与甲方协商在三部分的合同份额中进行合理的调整，尽量做到套用正确的税率，在合同的执行过程中更应做好增值税的管理工作，注意增值税抵扣的相关要求，合理合法的安排好增值税抵扣工作。

从上述分析来看，营改增总体来说对于以总承包业务为主的企业税负是持平或者降低的，但这也取决于设计，施工，采购这几大核心业务在企业中所占的份额，总承包企业还是应该向高端发展，要做到以设计知识产权为龙头，带动采购和施工的协调发展，当设计业务占到半壁江山时，营改增对企业带来的冲击也会得到有效的控制，当然在当前的国际环境下，大部分国家采取的都是全行业征收增值税，只对增值部分进行征税，没有像我们国家有营业税这样的对全部收入进行征税的流转税，为了避免重复征税，简化征收环节，营改增也是我们国家税务改革的大势所趋，笔者认为我国增值税税率应该走向趋同，不同行业企业只要积极应对，合理筹划，就一定能顺利度过改革的过渡期。

参考文献：

[1]财税[2011]110号.

[2]戴国华.建筑业营业税改征增值税对企业影响的思考.财务与会计，2012（3）.

[3]吕献荣.增值税扩围改革的相关思考.财会月刊，2012（6）.

作者简介：吴 凯（1980-），男，江苏南京人，中级会计师。