我国小企业会计准则实施问题研究

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【摘 要】 文章结合小企业会计准则和新的企业划型标准的规定，对我国现行的小企业会计制度进行了调查分析，并在此基础上对小企业会计准则进行研究，分析其在未来实施中可能存在的问题，并提出了解决的对策。

【关键词】 小企业会计准则； 范围界定； 税法协调

2011年6月18日，工业和信息化部、国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部四部委联合印发了《中小企业划型标准规定》，执行新的企业划型标准，同时废止了四部委在原2003年颁布的企业划型标准。2011年10月18日财政部制定并《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，同时鼓励小企业提前执行。在这一良好的政策环境下，研究小企业会计准则的实施更具有实践意义。

一、小企业会计标准制定与实施的必要性

我国的小企业会计并不是缺少标准，财政部早就意识到了小企业会计的核算特点有别于大中型企业，并于2004年6月正式颁布，2005年1月1日开始实施了《小企业会计制度》，但是制度实施直至今日，效果仍然不甚理想。

造成该制度执行情况不理想的原因有很多，诸如小企业财会人才匮乏；制度转换不具有强制性；小企业本身缺乏执行的内在动力；税务部门的低关注度使执行动力不足；制度本身的不完善影响实施等。

然而伴随着与国际会计准则的逐步趋同，我国在2006年颁布，2007年开始在上市公司实施的《企业会计准则》简称新准则，截至2011年底已经在不仅限于上市公司的全国大中型企业逐步运行平稳，同时针对准则运行中的调整问题，每年以解释公告的形式逐步完善，可以说对于大中型企业的会计标准已经进入了一个良好的运行平台，而与之对应的小企业则不然，会计标准的执行相对滞后，不能很好的为规范小企业的会计行为提供服务。

小企业会计标准执行现状与我国的经济发展是不相符合的。以天津为例，天津市随着滨海新区的崛起，中小企业发展迅速，据天津市中小企业促进局的统计，截至2011年2月底，全市中小企业数量达到16.67万家，占全市企业总数的99%以上。中小企业创造了天津市60%以上的税收，70%以上的GDP，80%以上的就业机会，已经成为拉动经济发展、促进市场繁荣、扩大城乡就业的重要力量。就是这一在经济发展中的重要力量，它的会计核算体系还处于非常不规范的水平。因此如何规范小企业的会计行为，如何保证小企业会计标准的合理实施，是目前在大中型企业会计规范国际接轨之后，应该重点考虑的问题。

二、我国小企业会计准则实施中可能存在的问题分析

小企业的重要地位逐渐显现，关于小企业会计标准的制定也一直在研究中，2010年11月4日，财政部了《小企业会计准则》（征求意见稿），拟在原《小企业会计制度》的基础之上进行调整，借鉴大中型企业会计改革的经验，以准则代替制度，并在内容和体例上做了修订。2011年10月18日财政部制定并《小企业会计准则》，自2013年1月1日起在小企业范围内施行，同时鼓励小企业提前执行。此次修订使得现行《小企业会计制度》中存在的若干问题得到了解决，诸如：为小企业成长为大中型企业的会计转换提供了转换方案，但是，经过笔者的实地调查研究发现，准则中仍有以下问题未能很好的得到解决，并因此影响该准则拟在2013年实施的执行力。

（一）范围界定进一步清晰，但执行存在阻碍

小企业会计标准的制定和实施中的首要问题就是确定其适用范围及其适用性，目前准则中规定的适用范围是在中华人民共和国境内依法设立的、符合《中小企业划型标准规定》所规定的小型企业标准的企业。同时以下三类小企业除外：1.股票或债券在市场上公开交易的小企业；2.金融机构或其他具有金融性质的小企业；3.企业集团内的母公司和子公司。从适用范围的表述变化中可以看出，目前对于小企业的划型，准则更偏重采用定量的标准。

目前的准则中结合新企业划型标准（2011）解决了原制度和标准模糊的几个问题：1.个体工商户的适用问题。原制度下，个体工商户适用的是个体工商户会计制度，这样使得规模相似但性质不同的企业不具有信息的可比性。而目前按照四部委企业划型标准（2011）的规定，个体工商户可以参照小企业进行，因此小企业会计准则也就同样适用于个体工商户，从而解决了信息的横向可比问题。2.个人独资及合伙企业的适用问题。原《小企业会计制度》明确规定，适用范围中不包括个人独资及合伙企业。这使得这两种企业一度陷入比个体工商户更尴尬的境地，即无适用的会计准则或制度。小企业会计准则（2011）解决了这一问题，使得新的小企业会计准则同样适用这两种企业，从而进一步完善信息的可比性问题。

虽然新标准给小企业提供了更为合理的界定，但是仍有些问题值得进一步探讨：1.范围不明确只是小企业不执行《小企业会计制度》的一部分原因，正如前面分析的，一些企业出于转换成本所带来的短期利益受损考虑或者会计人员的行为惯性等原因，加之新准则仍没有强制执行的要求，可能仍不能启用新的小企业会计准则。这样使得新准则的好处仍不会被发现，政府的规范努力也会大打折扣。2.目前对小企业的界定只有上限，即一定规模以下为小企业，而小企业规模的差异使得其具有的会计核算能力和核算要求其实并不相同，统一适用一致的《小企业会计准则》也会加大一些规模小的小企业的制度执行成本，使得该准则不能很好的执行。

（二）与税法存在进一步协调和分离空间

《小企业会计准则》针对原制度本身的缺陷进行了一定的修改，简化了部分核算程序，在对与税法的协调上，基本的态度是尽量协调一致，诸如不要求计提资产减值；长期股权投资采用成本法核算；收入确认基本采用税法的确认条件和方法等，这样可以依靠税务机关的推动力量更好的提高小企业会计准则的执行力。

与税法的协调一致，可以简化企业会计的核算，但是笔者认为，会计与税法出于信息使用目的的不同，并不应该完全协调一致，更不能为了简化核算程序而使会计信息失去相关性这一基本质量特征。

笔者认为，小企业会计准则有些可以和税法相协调，诸如：1.小企业会计准则中长期股权投资采用成本法核算，从而使其收益确认相对简单，同时也使其与税务处理相一致。毕竟笔者调查的小企业中发生此业务的并不多，而且达到控制或重大影响的更不多，同时准则也指出不适用于拥有子公司的企业。2.收入确认基本采用与税法相同的确认条件和方法，这使得核算时降低了对小企业会计职业判断的要求，使得其提供的信息更加真实可靠。另外，笔者认为关于固定资产计提折旧的范围和计提方法上应该可以和税法相协调，但目前的准则并未协调该部分。

与此相反，有些准则中的协调笔者是不赞同的，如：不要求资产计提减值。虽然这种做法可以简化核算，对于仅以报税为目的的小企业比较适用，但是，这一做法，使得会计仅作为了纳税计算的工具，有悖于会计的基本目标，同时也不符合会计信息的相关性要求。

三、我国小企业会计标准实施中存在问题的对策分析

（一）适用范围的阶段性构思

1.由强制性实施过渡到自愿进行

《小企业会计制度》（2005）虽然有其自身的制度缺陷，但是为小企业的简化核算做出了尝试，然而经过本文第一部分的分析可以看出，出于转换成本或行为惯性的原因，执行情况并不理想。笔者认为，既然各部委经过22个月的调研出台了新的企业划型标准，我们就应该联合各部门使其得以推广，会计方面就是其一。同时，为了避免当初制度执行的尴尬，笔者认为，可以先联合各部门强制性的使符合小企业标准的企业执行小企业会计准则。

具体做法是：（1）与工商部门联合，在企业领取营业执照时，根据标准为企业划型，并在营业执照上明确标明是否为小企业。（2）财政部门与税务部门联合，使在营业执照上被确定为小企业的企业，必须执行《小企业会计准则》。（3）财政部门加大对小企业会计准则的宣传力度，加大对小企业会计人员的培训，辅导其执行该准则。（4）财政部门结合《企业会计准则》的实施经验，对于小企业执行《小企业会计准则》当中存在的问题，以解释公告的方式对准则不断加以调整，完善。（5）等到小企业会计准则运行比较平稳之后，可以再使该准则的实施由强制转为自愿，即小企业可以根据自己的发展情况自愿选择是采用小企业会计准则还是采用企业会计准则。

这样，才可以使政府规范小企业会计核算的努力落到实处，才能使占我国99%数量的小企业在会计核算方面有真正的提高，为小企业的国际接轨提供帮助。

2.微型企业使用简化版的小企业会计准则

新企业划型标准（2011）中增设了微型企业，同时，新企业所得税法（2008）中也有关于小型微利企业的所得税优惠，可见各部门开始重视小企业当中的一个群体――微型企业。笔者认为，对于企业的会计核算也应该在小企业会计准则当中增设微型企业的简化规定，从而降低微型企业核算成本，并将其作为扶植微型企业在会计方面所作的努力。同时，对于简化版的内容，也可以参考《个体工商户会计核算制度》的做法。

（二）小企业会计准则与税法实现协调与分离相结合

正如前面所述，小企业会计准则与税法提供信息的目标并不应该完全一致，两者之间应该是协调与分离相结合。

笔者认为，在目前小企业会计准则已对原制度进行调整的基础之上，仍有下述内容可以进一步协调或分离：（1）固定资产的折旧范围和折旧方法仍可进一步与税法相协调。目前准则当中的固定资产不提折旧范围小于税法要求，笔者认为，这一点可以与税法相统一，从而减少纳税调整。（2）不能完全取消资产减值的计提，对于小企业的经常性资产，诸如应收账款、存货、固定资产等不能完全遵从税法规定，为了使小企业会计信息提供的更加真实可靠，符合相关性要求，应该对上述资产规定易于操作的减值计提方法。

【参考文献】

［1］ 财政部.小企业会计准则［S］.2011.

［2］ 财政部会计司.关于征求《小企业会计准则（征求意见稿）》意见的函［S］.2010.

［3］ 刘永泽，孙光国.中小企业会计准则的适用范围界定问题研究［J］.会计研究，2007（11）.

［4］ 卢新国.《小企业会计制度》执行情况分析及对策［J］.会计研究，2009（12）.