研究民营企业上市的审计问题
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【摘要】我国民营上市公司比重逐年增加，本文通过研究民营企业特征，分析民营上市公司审计时应重点关注的问题，以降低审计风险。
【关键词】民营企业 上市公司 审计
资料显示：截至2012年5月30日，民营企业的上市公司在全部上市公司家数中占比超过50%。具体为主板上市公司中，民营企业占比为30.06%；中小企业板上市公司中，民营企业占比76.18%；创业板上市公司中，民营企业占比95.92%。同时，国务院鼓励和促进民间投资健康发展，提出的措施包括支持民营企业发行上市和再融资、支持民营企业债权融资、支持民营企业境外上市、促进民营上市公司规范发展等。因此研究民营企业的特征以及注册会计师对拟上市民营企业进行审计时应给予特别关注的问题，无疑具有非常重要的现实意义。本文拟从民营企业的特征出发，研究民营企业有关上市的审计问题，给民营企业上市和注册会计师的审计提供一定的参考帮助。
一、民营企业的特征
（一）民营企业客服自身基础薄弱和先天不足的劣势，已无可争议成为社会主义市场经济的重要组成部分
在经济增长方面，民营经济成为我国经济增长的重要力量；在就业方面，民营企业成为增加就业的主要渠道；在税收方面，民营企业成为国家税收的重要来源；在对外贸易方面，民营经济成为我国出口贸易的一架重要马车；在居民财富方面，民营经济的发展成为居民家庭收入增加的重要原因。民营企业充分调动了劳动者的积极性，促进了生产力的发展，吸收了大量的就业人员，缓减了社会的就业压力，已在社会经济发展中表现出公有经济所不可替代的作用。
（二）大量民营企业已朝规模化、公司化方向发展
自20世纪90年代开始，许多私营企业进行了股份制改造，成为公司制企业。
（三）大量民营企业正在努力走向公众公司
民营企业在开始创业时一般以家族企业的形式出现。民营企业具有创业者精明能干，决策速度快，管理成本低，领导间容易沟通，容易保护商业秘密等优点。民营企业易于进入门槛较低、竞争激烈的行业，在化工、金属加工、机械制造等行业分布的比例较高。这些行业的准入限制放开较早，国企退出步伐较快，也有一定的规模经济，周期性较强。但民营企业也有其局限性：例如民营企业能否成功的关键取决于总裁有无能力，如果总裁能力不能随企业的发展而提高，那就会成为企业发展的障碍；民营企业大都是靠亲缘关系来维系企业，一旦家族成员间的利益冲突超过了亲缘间的维系力，企业就会四分五裂甚至破产。
二、注册会计师对民营企业上市过程中进行报表审计时应重点关注的问题
（一）收入确认问题
收入虚假是民营企业财务问题中一个突出的问题。民营企业未上市前，一般都会把报表利润做低甚至亏损，通常以少计收入或晚确认收入，少体现利润的方式，以达到少交税或不交税的目的；但如果民营企业一旦打算上市，原本做低利润的方式已不符合上市要求。现行IPO制度要求拟上市公司每年盈利，而且每年的盈利均有所增长。于是民营企业为了达到这个目标，往往会在财务数据上下功夫。通常企业采用的方法有：收入确认凭证不完整；提早确认收入；退货处理不规范；利用关联交易虚构收入；确认收入不真实等情况。这使得注册会计师对民营企业上市前的审计风险比其他企业审计风险大大增加。
注册会计师应通过实地查看企业的生产经营状况，了解企业的年生产能力，与企业的销售商和供应商进行访谈，查看税收缴款单等方式，来判断企业财务账面是否存在虚增收入的情况。为了做出盈利的财务报表，民营企业通常会重做前两年的财务账，甚至会把两年前账外处理的没有确认收入的项目，重新确认收入。同时也会虚开一些购货的增值税专用发票，虚转成本，以达到收入和成本配比。遇到这种情况，注册会计师应向民营企业索取确认收入的依据，并关注民营企业确认收入时挂账的应收账款，对应收账款进行函证。同时，应将企业同期实际年生产能力与销售量进行比较，来判断企业是否存在虚增收入的情况。
（二）关联交易及关联方资金占用问题
由于民营企业股权具有复杂性和隐蔽性，其背后的实际控制人也往往很难准确揭示，民营企业关联方相对比较隐蔽，关联关系比较复杂，很多关联方交易从形式上看并非关联方交易，但从其背后实质看已构成关联交易，识别关联交易的难度较大。因此关联交易一直是证监会重点关注的范畴。关联交易的审计要点是识别出关联方，对关联方信息披露是否完整、关联交易是否遵守公平、公正、公开原则做出鉴证。特别应关注交易价格的公允性，需取得充分、适当的审计证据。若是采购或接受劳务，应当实施延伸审计，从关联方向其他客户销售或提供劳务的价格进行比较。在关联方的识别上，注册会计师首先应让企业提供关联方清单，并对其实施必要的审计程序。将企业提供的关联方清单逐一进行梳理，通过询问、查阅会议记录、重大投资事项、以前年度工作底稿、职工名册等方式验证其是否真实。让每个审计人员都取得一份关联方清单，以便在审计过程中随时进行对照核实。在审计过程中，我们应格外注意那些与企业存在大量交易且企业未将其认定为关联方的单位，必要时应该实施一定的审计程序。注册会计师应关注是否通过关联交易非关联化方式粉饰报表。如公司在上市前，效益不佳将其非关联化，未纳入整体上市范畴。上市之后，效益改善，通过定向增发将其收购。该等行为有粉饰报表之嫌。因此在关联方交易的审计上，我们建议注册会计师采用详尽审计法，即实行少量的符合性测试而大量的实质性测试。审计时一方面关注关联交易的种类，利润贡献程度，定价公认性，综合考虑是否构成依赖；另一方面关注关联交易是否必要，如果不必要，是否通过合理的手段加以消除。
目前关联方资金占用也是一个重点审计问题。关联方资金占用的方式多样，主要有以下几种方式：（1）通过延长货款结算期、虚构交易事项等非正常的经营性占用；（2）为控股股东及其他关联方开具没有真实交易背景的承兑汇票；（3）通过期间占用，年末归还方式占用资金；（4）通过银行或非银行金融机构向关联方提供委托贷款；（5）委托控股股东及其他关联方进行投资活动；（6）代控股股东及其他关联方偿还债务。对于关联方资金占用方面，注册会计师应不追究历史，只要在申报最近期内不存在违规资金占用，以及公司如何采取有效措施，防止关联方资金占用。