观其变\会其意
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[摘 要]新所得税会计准则与旧准则相比发生了巨大的变化,差异分类由暂时性差异取代了时间性差异,核算方法转变为资产负债表法,从而使新准则更加完善和规范。
[关键词]所得税新会计准则 旧会计准则
《企业会计准则18号-所得税》(以下简称新准则)的颁布实施,掀开了我国所得税会计新的篇章,新准则无论在差异分类、核算方法、相关信息的披露上,都有了全新的变化,本文就如何根据变化更好地理解、掌握新准则,浅谈一下自己的认识。
一、 差异分类的变化
(一)旧准则
旧准则将税前会计利润与纳税所得之间的差异分为永久性差异和时间性差异。
(二)新准则
新准则以暂时性差异的概念取代了时间性差异的概念,暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。
(三)新旧差异及理解
1、笔者认为新准则中虽未再提及永久性差异,并不是否认了其存在。对于永久性差异, 在实际核算当中会计上不设置账户,不会导致所得税费用与应纳所得税税额产生差异。
2、新准则以暂时性差异的概念取代了时间性差异,这里需要指出的是:时间性差异一定是暂时性差异,暂时性差异不全是时间性差异。例如可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减,属于暂时性差异但不属于时间性差异,因此,暂时性差异涵盖的范围更广,包括时间性差异和其他暂时性差异。
3、暂时性差异的形成如下表:
二、 核算方法的变化
(一)旧准则
旧准则中所得税会计核算方法分为应付税款法和纳税影响会计法。
应付税款法下,本期的所得税费用等于应付所得税金额,这种方法的优点是计算简单应用广泛,缺点是不能正确反映企业真实的经营成果。
纳税影响会计法下所得税费用与根据税法计算的应交所得税额的差额就是时间性差异的纳税影响额,通过“递延税款” 科目核算,纳税影响法根据对税率变动的反应不同又可分为递延法和债务法。税率发生变动时,递延法仍按原来发生时的税率转销纳税影响额,因此递延法的处理较债务法有明显的不足。
(二) 新准则
新准则明确指出,企业所得税会计必须采用资产负债表债务法计算所得税费用。企业应于资产负债表日比较有关资产与负债的账面价值与计税基础的差额,确认为递延所得税资产与递延所得税负债。
(三) 新旧差异及理解
旧准则中应付税款法和递延法都有其较为明显的局限性,因此此处只比较损益表债务法与资产负债表债务法。
1、基础点不同
损益表债务法的基础点是时间性差异,而资产负债表债务法的基础点是暂时性差异,前者无法处理暂时性差异中非时间性差异的部分,因此后者更为全面、合理。
2、立场不同
顾名思义,损益表债务法是站在损益表的立场上,将时间性差异对未来的影响看作是对本期所得税费用的调整,因此“递延税款”虽在资产负债上列示,但实际是来源于损益表,且仅反应本期的影响额。
资产负债表债务法是站在资产负债表的立场上,逐一确认资产和负债的账面金额与计税基础之间的暂时性差异,并将这些差异的未来纳税影响额确认为一项资产或负债,其揭示的是暂时性差异对某个时点上资产、负债的影响,是累计影响额。
3、计算公式不同
损益表债务法下,先计算当期所得税费用和应交所得税,然后根据二者之差倒挤出本期递延税款,其公式如下:
当期所得税费用=会计利润×适用所得税率+税率变动对以前递延税款的调整数。
应交所得税=应纳税所得额×所得税率
递延税款=应交所得税一当期所得税费用
资产负债表债务法下,首先计算资产负债表期末递延所得税资产(负债)和应交所得税,然后倒挤出所得税费用,其计算公式如下:
所得税费用=当期应交所得税+(期末递延所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产)。
三、相关信息披露的变化
(一)旧准则
旧准则中只设置“递延税款”一个科目,并在“递延税款”下设“递延税款借项”或“递延税款贷项”,在资产负债表上分别列示在资产类和负债类;损益类设置“所得税”科目,列示于损益表中,其包括的仅为本期的所得税费用;报表附注中只要求披露所得税会计处理方法。
(二)新准则
新准则中设置了“递延所得税资产”、“递延所得税负债”科目,分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示;损益类的“所得税费用”科目列示时,不仅包括企业当期所得税费用,还包括递延所得税费用;报表附注要求披露所得税费用(收益)的主要组成部分、所得税费用(收益)与会计利润关系的说明等等。
(三) 新旧差异及理解
“递延所得税资产”和“递延所得税负债”这两个科目分别代表实际预交的所得税资产和应交的所得税负债,较“递延税款”更真实清晰地反映了企业的资产状况;新准则下“所得税费用”包括“递延所得税费用”与“当期所得税费用”,较旧准则更能反映企业当期的经营成果;财务报表附注中对所得税费用的主要组成部分、与计入权益项目相关的当期和递延所得税的总额等项目单独披露,更详尽、完整、规范,可以为报表使用者提供更多有用的信息。
参考文献:
[1]史新浩 康世硕.暂时性差异与永久性差异和时间性差异的比较分析.会计之友.2009
[2]牛治翠.论新所得税会计准则浅释.消费导刊.2009