环境会计实施的障碍分析及对策研究

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【摘要】 随着经济的高速发展，环境问题日益严重，环境会计作为一门新的学科受到广大学者的重视。目前我国的环境会计发展遇到了一系列难以解决的新问题，文章通过研究我国环境会计的发展背景，分析当前全面实施环境会计的各种不利因素，针对性的提出了一些对策建议。

【关键词】 环境会计； 障碍； 对策

一、环境会计的研究背景

自1987年世界环境与发展委员会于《我们共同的未来》报告中提出可持续发展的概念以来，环境保护日益受到全世界人民的关注，环境会计作为一门新的学科应运而生。各发达国家开始积极研究环境会计的基础理论与实务操作，如：美国从物质能量流动，自然资源储备和环境保护三个方向出发，采用补偿成本和预防成本相结合的财务处理方法，对国内经济与环境的关系进行了评价；德国在美国环境会计的研究基础上，更加关注环境评估和环境对经济发展的影响，并将土地问题引入环境会计的核算体系，以实物量单位计量土地问题在环境会计中的影响；日本推出日本环境会计相关准则，作为日本国内核算环境会计的标准与依据。

国内环境会计研究始于20世纪90年代，以著名会计学家葛家澍《90年代西方会计理论的一个新思潮――绿色会计理论》一文为研究起点，目前已在研究内容、研究目标、计量方法、信息披露等方面取得一定理论成果，但相对发达国家而言，我国环境会计研究及其实施仍处于探索阶段，存在许多问题。全面分析当前我国实施环境会计所遇到的各种阻碍因素，有利于我们找到推进环境会计发展的突破口，促进其进一步发展。

二、环境会计实施的障碍分析

目前我国大部分企业没有设置专门的环境会计从业人员，只有少数污染较为严重的上市公司开始涉足环境信息披露工作。分析当前我国环境会计实施的综合环境，主要存在以下四个方面的障碍：

（一）环保意识不足

环保意识水平是实施环境会计的思想基础，近年来我国已逐渐意识到环境保护的重要性，把环境保护与可持续发展上升至国家的基本策略，但环保工作的开展是基于自愿原则，并未形成全面有效的强制或是限制措施，如此一来，环境会计的实施需要有较高的环保意识作为思想基础。分析现阶段我国的环保意识状态，不难发现政府仍然以GDP发展作为第一追求目标，环境保护较之经济发展而言仍处于次要地位。企业由于环保工作的外部性，不具备主动考虑环保问题的源动力，更不具备强烈的社会责任感支持其开展环保工作，在没有外界强制力介入的情况下，企业经营者为了追逐利润往往选择忽视环境保护的责任。群众仍是环保活动被动的接受者，他们没有主动开展环保工作的意识，更不具备担任环保工作社会监督的能力。总而言之即我国的环保意识水平还有待提高。

（二）理论研究不足

众所周知，环境会计与传统会计相比衍生出一些目前难以解决的新问题，如环境要素的确认、计量和报告的规范问题，这些规范的不确定使得我国环境会计发展缺乏理论基础。

第一，环境要素的确认障碍。环境会计实施首先需要确定环境会计要素，对于环境会计要素的分类目前理论界存在四种不同的观点：三要素论，四要素论，五要素论，六要素论。其次，会计要素的确认包括会计记录中的初始确认和财务会计报告中的再确认两个步骤，第一步将环境事项记入环境会计账户，第二步根据环境会计账户计算填写环境会计财务报表。目前我国对于环境会计的要素分类，环境会计账户和环境会计财务报表都没有统一的规范，需要有关专家积极研究制定，以推动环境会计的进一步发展。

第二，环境要素的计量障碍。环境资源具有稀缺性、外部性和效用性，这些异于传统会计要素的特点使得我们在构建环境会计计量理论的时候可能要考虑多种计量属性和计量单位并存的情况，并且要求环境会计从业人员灵活应用各种计量方法，以争取合理计量企业的环境效益。计量属性、计量单位、计量方法的多样性无疑增加了我国环境要素计量的难度。

第三，环境会计的报告障碍。目前企业环境会计报告模式主要有两种，一是与传统报表合并加附注环境活动信息，这种报告模式有效的将传统会计与环境会计信息融合起来，但却给传统会计财务报告中原本臃肿的附注增加了负担，而且也不方便报告使用者全面了解企业经营的环境效应。二是单独编制环境会计财务报告。目前发达国家大多数公司倾向采用独立的环境会计财务报告体系，这样有利于报告使用者清晰了解企业的经济效益和环境效益，也把环境会计信息提高到与经济效益同等重要的地位。现阶段我国环境信息披露采取自愿形式，环境会计报告模式可以任意选择，没有形成统一的规范。

（三）制度建设不全面

环境会计理论研究的不足直接导致我国环境会计制度建设的滞后性。首先，我国环境立法缺少纲领性规范。目前环境保护的基本法只有中华人民共和国环境保护法，其地位与执行力度都还有待提高。其次，就目前已有的环境保护法律与政策而言，我国环境会计立法缺少可操作性和执行力度，不能保证环保工作的执行效果。第三，中国的环境资源市场尚未全面建立，通过市场对环境资源进行合理配置的效果不佳。目前中国的市场经济体系中，环境资源没有作为一种重要的生产要素参与进来，而是作为一种公共物品，或是以低于其实际价值的价格投入生产。以上说明现阶段我国环境会计全面实施的制度环境尚未建立起来，不能有效推动环境会计的进一步发展。

（四）人员障碍

纵观我国经济市场可见企业环境会计从业人员少之又少，而且大部分仅在传统会计核算的基础上附带考虑一些环境因素，这样的人员配备对环境会计的全面实施来说显然是不够的。除此之外，我国对于环境会计人员的教育与培训状况也不尽理想。目前只有少数高校开设了与环境会计相关的课程，普及率较低，大部分高校进行环境会计教育缺乏专业的师资力量和相关教材。这种现状将导致将来我国出现环境会计从业人员紧缺的现象。故当前我国环境会计从业人员的在职与储备情况都不尽如人意，不能为环境会计的全面实施提供充足的人力保证。

三、推动我国环境会计实施的对策

（一）提高环保意识

提高全民环保意识，使环境保护成为目前我国重要任务之一，是环境会计实施坚实的思想基础。首先我们应该从宏观上将环保工作提高至国家的战略地位，注重改善生态环境，节约资源，实现经济发展绿色转型，追求人与自然的和谐发展。其次，加强培养企业的社会责任感，增加企业实施环境会计的思想动力，鼓励企业利用已取得的环境优势影响消费者偏好，增加企业的盈利能力，从思想和市场需求两方面减少企业实施环境会计的阻力。最后，加强环保公益宣传，提高公众环保意识，提高公众对环境信息的关注力度，通过提升公众对环保效应的偏好程度形成市场绿色壁垒，逐渐将各种环境成本高的商品从市场中淘汰出去。

（二）注重理论研究

环境会计的理论研究是环境会计实施的技术支持，企业在具备实施环境会计的意识之后，需要用一定的理论研究方法将其转化为实际行动。对于目前理论界存在的四种环境会计要素分类而言，由于环境收入不同于传统会计收入的确认，其更多的表现为隐性收入，需要以环境支出对比，所以我们选择以净额反应环境活动的收益，将环境会计要素初步分为五类，即：环境资产，环境负债，环境权益，环境收益，环境费用。在此基础上再根据各会计要素的定义，进一步确定环境会计账户，生成环境会计报表。

在环境会计计量时注意对环境活动进行分类，与企业原来财务活动相关的环境活动采用复式记账方法，纳入企业原有的会计系统核算体系；与企业财务活动无关的环境活动，由于无法采用货币计量单位，需要根据其重要性，采用物理单位，或是其它图形文字编制环境附表进行披露。在选择计量属性时，也应充分考虑到环境活动的时间价值和稀缺性，灵活选择历史成本，重置成本，可变现净值，现值，公允价值进行计量。最后，由于环境会计各要素在确认计量中存在很多的模糊现象，我们在环境会计计量中可以使用模糊数学的方法，以争取尽量全面的计量环境会计活动。

对于我国环境会计报告模式的选择，现阶段应根据实际情况而定。目前我国整体环境意识比较薄弱，环境会计的理论体系尚未完全建立，对独立环境会计报告不能设计出自己的一套规范，实践起来有一定的难度。因此，建议企业先在传统会计的基础上添加目前能够确认计量的环境会计财务科目，如在资产会计要素中添加环境资产科目，在负债科目中增设环境负债科目等，待外部条件成熟之后，再实施独立的环境会计报告体系。

（三）完善相关制度建设

在法治社会的今天推动环境会计实施，首先必须有坚实的法律基础。早在1972年《联合国人类环境会议宣言》就把环境权规定为基本人权。现在环境权作为第三代人权理论已经被国际社会普遍接受，大部分国家也将其作为公民的一项基本人权写入宪法。我们可以考虑在我国《宪法》中加入环境权这一内容，突出环境保护在人类发展中的重要性及我国对于加强环境保护的决心，也为之后各项环境立法奠定一项法律基础。其次，环境会计作为会计学衍生出的一门新学科，与税法联系紧密。我国现行的税法体系中虽然有一些具有环境保护效果的税种或是优惠条例，但严格来说没有真正意义上的环境税。近年来虽然国家相关部门一直在研究讨论有关环境税的问题，直至2010年10月27日，环境税才获得官方认可，并确定于“十二五”期间开始拟定征收，此举对于我国环境会计的实施也起到了一定推动作用。我们应该合理制定环境税的征收范围和力度，认真做好环境税的实施细则，并在实施过程中逐步完善环境税，以推动环境会计较好发展。最后，尽快建立完善的环境资源市场。环境会计的实施离不开资源市场的动作，不管是自然资源的使用还是污染的治理只有通过市场形成公认的价格标准，环境会计所需记录的环境活动才能与市场经济较好地结合起来，通过市场起到合理配置自然资源的效果，这样才能保证环境会计自我良性发展，而不是一味的靠政府扶持。

（四）加强从业人员教育与培训

目前我国环境会计从业人员和人才储备不足是不争的事实，解决这个问题可以从企业培训和大学教育这两个方面入手。第一，学习先进企业的实践经验直接从行业内部培养环境会计从业人员。这种从企业生产过程中直接成长起来的环境会计从业人员具有较强操作性，对增加企业环境会计从业人员有较好的效果。第二，借鉴美日环境会计的教育经验，大力推进我国大学环境会计教育事业的发展，将环境会计落实到本科，硕士，博士的教育体系中去，从而使得环境会计的理论基础更加全面和系统。在环境会计的实施过程中，还要注意两种方法的有效结合，从而培养出既有扎实理论基础又有较强社会适应性的环境会计从业人员。

四、结论

实施环境会计不仅是会计学需要解决的问题，同时也是环境保护和社会发展必须解决的问题。目前，环境会计的实践在我国才刚刚起步，遇到各种各样的困难在所难免，但这同时也为我们指出了下个阶段工作的方向与重点，相信环境会计作为新时代的产物，在我国的发展将日益完善。

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