公允价值计量的理论优越性和运用中的问题

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【摘要】关于公允价值的争论一直都未间断，而理论界和实务界对此往往持相反观点。本文将通过公允价值相关的理论梳理来捍卫公允价值理论上的优越性，并根据实际情况指出公允价值在实际运用中也确实存在一些问题。

【关键词】公允价值计量 相关性 可靠性

本文一分为二地看待问题：在坚决的维护公允价值理论的正确性的前提下，也不否认在实际操作中还有种种问题需要解决。

公允价值计量既然以“公允”之名，那么它的存在必然有它存在的道理。虽然公允价值计量的结果不一定就是公允的，但是它的确是尽可能公允的计量。绝对的公允只存在于理论中，因为市场瞬息万变，而公允价值计量又要求严格的时效性，所以我们所说的公允价值计量只是尽可能接近“公允”的计量。此外公允价值计量具有独立的属性，在一定的条件下其他任何一种情况下的计量都有可能成为“公允的计量”，所以公允价值计量不应该是一个取舍的问题，而是一个如何寻找一个适应当前经济环境的“公允价值计量方式”的问题。

回顾会计发展史，那些历史成本的坚决捍卫者手中最锋利的武器莫过于强调财务报表项目计量结果的可验证性及财务报表整体的内在逻辑性。如果有纯理论上的观点能够对公允价值会计构成威胁，那么也只有如前所述的两点。比如，A.C利特尔顿认为：原始购置成本的使用与复式账簿的演变有非常密切的关系，任何激进的偏离它的做法都会威胁到实账户和虚账户的整体性，而这种整体性比个别账户的具体金额更为重要。他们把任何偏离历史成本的计量都看作是危险的操作。历史成本被他们看作整个会计计量的基石，一旦失去这个基石他们会有不知何去何从的恐慌。但是随着经济发展的腾飞，会计计量也必然会有腾飞的一天，不会一直匍匐而行。

早在1939年麦克尼尔（K.MacNeal）在他的《会计中的真理》一书中把资产分为三类，并分别按不同的方法进行计量：可销售资产（marketable），例如存货、有价证券等资产应当按照实价估计；非用于出售的但可以重置的资产，例如固定资产，应当按重置成本估价；对于非用于出售也无法重置的资产，例如著作权、土地等，采用历史成本计量。麦克尼尔的分类计价的思想体现了经济发展对会计计量发展的需要。这种观点尽管当时并没有引起太多的肯定之声，相反收到很多恶评，但不可否定无论当时的批评者还是支持者，只要他们不是庸碌之辈，都应该看到这种理论的若隐若现的光辉，尽管它还处在强大的历史成本计量的笼罩之下。

关于理论界和实务界之争，笔者认为根本没有威胁到公允价值理论的正确性。

2008年爆发于美国并迅速席卷全球的经济危机中，公允价值计量会计的实施的确起到了触发作用，但是危机的爆发绝对不能归咎于公允价值会计的实施，对于已经存在的问题公允价值计量会计只是起到把它呈现在在广大投资者面前的作用。即便是面对瞬息万变且极其敏感的金融市场来说，这也并不是一个不负责任的说法，因为“公允”是无罪的，如果实务界非要攻击公允价值计量，那么他们也只能攻击“计量”是否公允而不能攻击“公允”本身。

在没有说清他们要攻击的对象前提下，很多实务界的反对者口口声声说公允价值计量加剧了金融市场的不稳定性，但是他们或许根本就没有弄清清楚金融市场本来应该是什么样的。没有人反对这样的说法：让投资者知道真实的财务状况是公平的，合理的。那么公允价值计量所导致的金融市场的反映就应该是合理的，当然前提是信息是公允的。或许他们已经习惯了不透明的市场，并且以此为前提进行他们的操作，那么这样的市场是“不公允”、“不对称”的市场。所有的进步都需要代价，但却不能因为代价而去攻击真理，这里的真理体现在“公允”二字。巨大的代价会使人暂时的忽视真理的光辉，公允价值计量就是这样一个占据理论制高点的一个理论，只是他在实际运用中还存在种种问题，但是它的前景是不容否定的。

当前，对公允价值计量有威胁的攻击是公允价值计量在增加会计信息相关性的同时却在一定程度上牺牲了会计信息的可靠性。首先这种顾虑是值得关注的，但是他们需要把问题说得更明白一些，不是公允价值计量会计这一理论降低了会计信息的可靠性，而是为达到“公允”的计量的方法还不够完善，不够适应当前经济状况，从而导致了可靠性不足。从理论上的“公允”价值计量来讲相关性和可靠性是紧密相关的，因为“公允”既要求相关也要求可靠，不可靠的信息那么相关只是“错误地相关”，也就是不相关，再可靠的信息如果不相关都是无用的，所以它们相辅相成，缺一都不能称为“公允”。所以公允价值计量会计的主要问题就落在了如何获取相关又可靠地公允价值信息。

FSAB和IASB分别的制定的SFAS 157和IFRS 13主要着手解决“计量”的问题。在2006年国际会计准则委员会（IASB）和美国国家准则制定机构——财务会计准则委员会（FASB）共同声明了一份谅解备忘录，此后两家委员会一直以此为基础致力于建立一套通用的高质量国际会计准则。承谅解备忘录的宗旨及两家委员会达到上述目标的努力，IFRS 13是FASB和IASB共同工作的结果，他们参照IFRSs和GAAP一同建立通用的公允价值计量和公允价值计量信息披露要求。

综合以上分析，公允价值会计在理论层面是符合经济和市场发展规律的正确理论，任何对它攻击都站不稳脚。在实际操作中由于经济发展程度的问题，还存在着这样那样的问题，国外准则制定机构（如，FASB、IASB等）都在积极地解决计量中的问题，随着市场的不断发展，公允价值的优势相信也会更加明显。

从国内公允价值应用的实际情况来讲，公允价值已经不再是要与不要的问题而是在多大范围和程度上实施的问题。

参考文献

[1]FASB，SFAS 157：Fair Value Measurement [EB]，2007.2.

[2]谢诗芬.公允价值计量问题纵横谈[J].时代财会，2003（02）：12-16.

[3]黄世忠.次贷危机引发的公允价值论战[J].财会通讯，2008（11）：20-21.

作者简介：乔后坤（1986-），男，河南商丘人，硕士研究生，研究方向：会计学。