审计收费影响因素浅析

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一、引言

注册会计师通过收取审计费用弥补其投入的资源成本和预期损失并获取利润。合理的审计收费是执行高质量审计的重要基础。在我国，注册会计师的审计收费实行政府指导价，但是具体的审计收费标准由各省级财政部门会同物价管理部门制定并且可以采用计时收费、计件收费或计时与计件收费相结合的方式确定。对于审计收费的影响因素，国外的研究从Simunic（1980）开始对其进行深入探讨，我国学者在2001年以后才逐渐关注。由于数据的局限性，我国学者研究的对象主要集中于在获得执行证券期货相关业务资格的会计师事务所工作的注册会计师（以下简称证券资格注册会计师）。目前我国大部分的会计师事务所尚未获得执行证券期货相关业务资格。在这些会计师事务所工作的审计师（以下简称非证券资格注册会计师）的审计定价决策行为也应成为研究关注的内容。本文采用问卷调查的方式研究注册会计师审计收费的影响因素，探讨证券资格和非证券资格注册会计师审计定价行为及其存在的差异，为监管部门和广大投资者的决策提供参考。

二、研究设计

根据前人的研究结果，调查问卷中列示了影响审计收费的17个因素（详见表2），并将之分为两大类，一类为公司因素（因素1-14），另一类为市场环境（因素15-17）。在公司因素中，公司规模和异地审计（因素1-3）影响审计业务投入的资源；企业的舞弊、诉讼、固有风险以及财务杠杆和盈利风险可能会造成审计失败，给注册会计师带来潜在损失。为了降低审计失败的可能性，注册会计师亦将增加审计业务的资源投入。因此，这些因素同时影响审计投入成本以及预期损失。公司的价格管理影响审计收费金额。除此之外，价格的制定还受到市场环境的影响。市场的竞争程度以及政府的管制行为都将影响价格制定者的决策。本调查将这两类因素列为影响审计收费的市场环境因素。

本次调查采用现场发放、填写并回收问卷的方式。调查问卷的发放对象为在会计师事务所工作且已取得注册会计师资格的审计人员。在调查中，被调查人员按照每个因素对其定价决策的影响程度进行打分。分值为0表示在进行定价决策时不考虑该因素，分值1-5代表影响程度由低至高。

三、调查结果分析

本次调查共发放调查问卷260份，回收238份。其中，无效样本6份，有效样本232份。有效样本中，证券资格注册会计师51名，非证券资格注册会计师181名。根据调查问卷，汇总计算得出各因素对审计收费的影响程度（详见表1及表2）。

总体而言（详见表1），注册会计师进行定价决策时对公司因素的考虑多于市场环境因素。在公司因素中，注册会计师最关注的是公司规模以及公司的舞弊风险，而公司的财务杠杆风险和盈利风险并不是注册会计师在定价时重点关注的内容。注册会计师在市场环境因素中对竞争因素的考虑大于政府管制。此外，证券资格注册会计师对公司的价格管理关注度更高，而非证券资格注册会计师对异地审计给予更多的关注。

具体来看（详见表2），不论证券资格注册会计师还是非证券资格注册会计师，定价决策时对公司因素考虑最多的是子公司数量较多、公司资产总额较大、公司管理层是否存在舞弊以及公司的内部治理结构较差。关注最少的两个因素是公司的资产负债率比较高和公司上一年度发生亏损。在这些因素中，前两个因素直接关系到审计资源的投入数量。其中，公司的资产总额是计件收费的标准，但其对收费的影响程度小于子公司数量较多。其余四个因素均与风险相关，但注册会计师在定价决策时对其关注的程度存在严重的两极分化。这反映出我国的注册会计师不仅已将风险溢价作为审计收费的组成部分，而且根据其断定的风险大小确定不同的溢价程度。以上调查结果表明注册会计师在定价决策时更多采用计时收费而不是计件收费标准。在市场环境因素中，对审计收费影响最小的是物价局对审计定价的管制较松。这一方面是由于注册会计师在定价时更多考虑公司所处地区的市场经济发展和市场竞争程度，另一方面则是国有母公司统一收费对审计收费的约束作用较大，弱化了政府管制因素的影响。

虽然对两类注册会计师定价决策影响最大和最小的公司因素以及市场环境因素相同，但是这些因素对二者的影响程度有所差异。证券资格注册会计师在定价时更关注公司资产总额较大和子公司数量较多，较少考虑物价局的管制较松这个因素。这主要是因为大公司出于高质量审计需求和信号传递的需要，一般聘请高质量的审计师（即证券资格注册会计师）。这类公司资产总额大而且子公司数量多，对审计资源投入量的影响高，因而证券资格注册会计师在定价时对这些因素的关注程度较高。此外，大公司拥有较大的议价权，较易出现国有母公司要求统一收费的现象。因而，在审计定价时，证券资格注册会计师更多考虑公司的价格管理政策，与此相应，市场因素中物价局对审计定价的管制较松给证券资格注册会计师的审计定价造成的影响较少。

证券资格注册会计师在定价时还关注公司是否被出具非标意见。其主要原因在于这类公司的诉讼风险较高，而且，由于上市公司投资者众多，被索赔的金额也更大。上市公司由证券资格注册会计师进行审计。这使得证券资格注册会计师在定价时对非标意见的关注度大大高于非证券资格注册会计师。对于非证券资格注册会计师来说，他们较为关注的因素还包括被审计公司在异地以及管理层存在粉饰财务报表现象。其主要原因在于，第一，没有取得证券资格的事务所通常规模较小，服务对象主要是当地客户。异地审计的差旅和沟通成本较高，其定价原则与本地业务存在较大的不同。因此，一旦有异地审计业务，其关注的程度更高。第二，没有取得证券资格的事务所的专业技术能力通常较弱，从业经验不足，对于审查管理层粉饰报表行为需要投入更多的审计资源且出现审计失败的可能性较大，因而非证券资格注册会计师在定价决策时对该因素的关注程度也相应提高。这也是其关注应计金额所占比重较大公司的程度大大高于证券资格注册会计师的原因。

四、结论

从本次的问卷调查表明对审计收费影响最大的因素是注册会计师投入的资源成本。除此之外，舞弊风险所带来的潜在损失也是影响审计收费的重要因素。由此，可见注册会计师进行审计定价时更倾向于采用计时标准。由于各自的客户构成、拥有的审计资源、技术水平和声誉不同，证券资格注册会计师还关注公司的价格管理和非标意见导致的诉讼风险，而非证券资格注册会计师则在定价时会多考虑异地审计和应计金额所占比重较大等固有风险因素。

参考文献：

[1]张奇峰、张鸣、戴佳君：《审计定价实证研究述评》，《会计研究》2006年第6期。

[2]杨惠贤、李晶：《我国审计收费影响因素实证研究综述》，《财会通讯》（综合·下）2008年第6期。（编辑 园 健）