基于复合资产概念的加油站建设项目转资及资产管理

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摘要：加油站建设项目按照会计准则在达到预定可使用状态时，应从在建工程科目转入相关资产科目，称为转资。其中转入固定资产科目的过程相对复杂，本文试图为固定资产的转资归纳一套科学易行的标准，包括固定资产项目的确认标准、固定资产价值的计量方法等，同时归纳与该转资标准配套的资产后续管理方法。具体成果包括单项资产、复合型资产等基本概念的定义，以及工程结算书的分析与资产价值计算方法等。

关键词：加油站；项目；转资；工程造价；复合型资产；独立资产；主资产；附属资产

中图分类号：F273.4 文献标识码：A 一、引言

加油站建设项目由于工程周期长，各项成本支出通常先通过在建工程科目归集，待加油站资产达到预定可使用状态时转入相关资产科目，称为转资。其中固定资产的转资较为复杂，主要面临两个问题：一是固定资产项目确认的问题，例如附着在罩棚顶的照明灯具应单独作为一项固定资产，还是归入罩棚，或是归入电气线路，这不仅要关注实物功能，更要考虑后续资产管理的需要；二是固定资产价值计量的问题，即怎样在繁杂的工程结算书中理出头绪，将料工费的支出分摊到各项固定资产价值中去的问题。

以上两个问题，相关企业在长期的研究与实践中都或多或少积累了一些经验，本文不准备全面论述，而是仅就一些在应用资产管理信息系统的条件下有利于企业加强管理、提高效率的概念和理论进行探讨，这些概念和理论业已引起企业的重视，但尚未形成统一的认识，例如在复合资产的定义、基于复合资产概念的固定资产项目确认、价值计量和后续管理方法等都还存在一些争议。笔者试图借助本文的浅析，为有关的研究与争论提供一些参考。

二、加油站的主要资产

根据实物功能，按照最符合一般认识习惯的原则划分，加油站主要资产包括七大类，每大类又包含若干明细类别，本文后续所述转资资产的确认主要是对这些资产类别的拆分和组合，因此先罗列如下：

（一）房屋建筑物类

包括加油站经营用房、办公用房、配电间、发电机房、杂物间、洗手间、员工厨房、宿舍等，其中通常前五项是一栋建筑的若干房间，习惯称之为“站房”。

（二）构筑设施类

包括电气线路、供水管线、罩棚、罐区、消防沙池、集油沟、隔油池、硬化地坪、围墙等。

（三）油品业务类设备

包括油罐、潜油泵、液位仪、管线、加油机、油气回收装置等。

（四）非油品业务类设备或物品

冰柜、货架、食品加工设备等。

（五）管理类设备或物品

加油站管理系统、监控系统、消防器材、办公电脑、路由器、交换机、打印机、验钞机、收银台、保险柜等。

（六）生活类设备或物品

电视机、冰箱、微波炉、宿舍床、衣柜、抽油烟机、灶具、灶台等。

（七）通用类设备或物品

空调、发电机等。

三、加油站固定资产分类方法

固定资产的分类方法很多，与加油站转资相关的分类方法主要是按照资产发挥功能的方式分为独立资产和复合资产，定义如下：

独立资产是指以较为稳定的资产构成部分发挥功用的资产，一旦改变资产的构成部分，将会对资产既定的功用产生本质性的影响。

复合资产是指资产某些较为主要的构成部分可以增加、减少或者改变，但不对资产整体的既定功用产生本质性影响的资产。

复合资产概念派生出两个子概念，一是主资产，二是附属资产。主资产是指复合资产中较为稳定的构成部分，而附属资产则是指复合资产定义中所指的可以增加、减少或者改变的构成部分。

四、加油站主要资产的会计确认标准

基于上述独立资产和复合资产的定义，以下给出加油站主要固定资产的确认标准，该确认标准包括固定资产的规范名称和包含内容。

（一）加油站主要复合资产

加油站主要的复合资产包括：

1.站房：主资产是指站房的总体框架，而附属资产是指营业室、办公室等具体的房间，这些房间的结构可以根据经营管理的需要进行调整，可以扩大、缩小或者合并、分拆。

2.加油机：主资产是加油机主体，包括电脑板、显示器、键盘等，附属资产是流量计、加油枪（含胶管、拉断阀）、灯箱等。

3.油气回收装置：主资产是真空泵，附属资产包括油气回收加油枪、同轴胶管、拉断阀、油气分离器及回收管线等。加油机进行油气回收改造的，要将普通加油枪从加油机附属资产中剔除，将专用加油枪、胶管等并入油气回收装置附属资产。

4.监控设备：主资产是监控主机，附属资产是摄像头和显示终端，加油站可以根据需要增加或减少摄像头及显示终端的数量，更改它们的安装位置。

5.液位仪：主资产是液位仪的控制器和显示终端，附属资产是探棒，加油站可根据油罐数量的增减而增减探棒数量，当然这种变动往往只是理论层面，极少有加油站会在中途增加或减少油罐数量。

6.加油站管理系统：主资产是服务器、路由器、设备控制系统等，附属资产为电源、打印机、显示器、POS收款机等。

7.台式电脑：台式电脑是结构最为简单的复合资产，主要由主机和显示器两部分构成，其它键盘、鼠标等小型外设可忽略不计。由于其制造标准的通用性，不同电脑间的主机或显示器通常可以串用，一台电脑的主机和显示器往往不会同时报废，为节约资产成本，这种串用在企业中是常见的。但主机和显示器很难说谁是主资产，需要根据实际情况判断，如果主机连接多个终端的，主机作为主资产；一台显示器连接多台主机的，以显示器为主资产；一机一显的，通常以主机作为主资产。

（二）较为复杂的独立资产

加油站的某些独立资产较为简单，例如空调、保险柜、指示牌等，此处不再赘述，而是仅就部分结构比较复杂，但又不能成为复合资产的项目进行阐述。

1.罩棚：单位为座，包括加油岛、立柱、棚顶等部分，棚顶灯视为附着在罩棚上的资产，不计入罩棚价值，而是计入电气线路价值。

2.油罐：单位为座，包括油罐基础、罐体及卸油口、呼吸阀、操作井等附属设施。

3.电气线路：单位为项，包括供电线缆、电路中附带的空气开关箱、开关、插座、无专门支撑物的照明灯具等，配电柜、路灯杆等不计入在内。

4.供水系统：单位为项，多数加油站是直接接驳市政供水管网的，所以供水系统包括管线、阀门及水龙头等；一些加油站还安装有水泵，带有复合资产的性质，但因只在少数，因此供水系统不作为复合资产管理，水泵单独作为一项资产，不并入供水系统。

5.排水系统：单位为项，包括雨水井、环保沟、隔油池及排水管道等相关联的设施。这些设施多是低于正负零基准面的，实物形态不像地上设施那样明显，而且要组合起来才能发挥作用，因此不需要分别确认资产。

6.防雷系统：单位为项，包括避雷带或避雷针、导线及接地线网等。

7.洗手间：单位为座，包括房屋、构筑的蹲厕位、洗手台等，不包含外购成品并安装的马桶、洗手台等，这些成品应单独确认为资产。

8.地坪：单位为项，是指加油站用地范围内除房屋占地面积以外的地面，应区分硬化路面、绿化地坪及罐区三项资产分别确认。

五、加油站主要资产的会计计量方法

加油站的许多固定资产是需要单独采购和安装的，例如复合资产中的加油机、油气回收装置，或者独立资产中的空调、保险柜等，它们的会计计量方法非常明确。在转资业务中，比较困难的是新建加油站过程中通过土建施工形成的建、构筑物，以下选取部分此类资产，对其会计计量方法进行浅析。计量过程大致分为三步，首先是将工程结算书中的料和工两项成本进行归类、分摊，形成各资产价值的初步结果；其次按照初步计价结果的比例，对结算书中各项规费进行分摊；最后，如果结算书经过审计的，根据审计结果进一步调整。本文仅就第一步重点阐述，后两步略。为方便叙述，以下将加油站建设的结算书中的建筑项目分部分项工程清单和安装项目分部分项工程清单，分别简称为建筑清单和安装清单。

（一）站房：站房和罩棚这两项资产都涉及基础部分，必须由专业人员依据施工图进行计算。站房的框架结构、立面装饰、门窗等通常列在建筑清单中，较易区分。如果要区分各房间的价值，首先需要对基础及整体框架的价值按建筑面积进行分摊，其次对各房间立面装饰、门窗等项目进行归集，最后要将各间墙价值在相临房间进行平均分摊。

（二）罩棚：罩棚基础按照上一条所述计算，其它包括加油岛、立柱、棚顶等部分在建筑清单中取值计算。

（三）油罐：首先计算建筑清单的油罐区部分，将其合计金额按照油罐数量平均分摊；油罐罐体价值按照相关定制或采购合同进行计量；安装……

（四）供水系统：在安装清单中，对给排水部分的给水管、水表、水表井等项目进行加总计算。

（五）排水系统：首先在建筑清单中，对站区内道路部分的集油沟项目、室外给排水土建部分的隔油池及其土石方回填进行加总；其次在安装清单中，对给排水部分的雨水排水管、污水排水管、水封井、污水井、雨水井等项目进行加总。二者合计为排水系统价值。

（六）防雷系统：在安装清单的电气部分合计接地装置和避雷装置两项的金额。

六、转资的账务处理

在应用资产系统的条件下，转资的账务处理除了编制会计分录，还有资产系统的信息维护，包括资产编码、实物信息、财务数据等内容。在区分复合资产与独立资产的资产确认模式下，首要的是确立资产编码的方法，实物信息及财务数据相应的根据实际情况录入即可。

传统不区分两类资产的模式下，资产编码的确认依赖于资产目录体系，而在新模式下，不需要改变原资产目录体系的框架，只需做适当调整：

1.在资产目录框架中增加“是否复合资产”的标志字段。

2.在资产目录中增加主资产、附属资产所需的条目，例如增加电脑主机、电脑显示器等条目。

3.规定各类复合资产录入时必选的主资产、附属资产。

在完成这些前提条件的准备后，可以进行复合资产的录入。复合资产与独立资产在地位上是平等的，因此具有相同级别的编码（假定为A类编码），它们的编码都是由资产目录规定的类别码加上流水码构成的，其中流水码是按照录入时间将复合资产与独立资产混同顺序编号的，这些复合资产和独立资产的信息共同构成企业全部固定资产的主数据表。所以，假设录入某项复合资产，例如“电脑”时，首先应与独立资产一样录入与电脑整体相关的信息，包括品牌、价值等，生成与独立资产位数相同的编码。

不同的是，资产目录中“电脑”这一项目标志为复合资产，在录入整体资产信息后，系统应根据必选项的设置提示录入主资产和附属资产，它们同样是在资产目录中选择。这些主资产及附属资产每一项都将被赋予两条编码，一条是基于其所属的目录类别生成的，较A类编码多一位标识码，这一条编码（B类编码）是始终不变的；另一条编码是在其所属复合资产的编码基础上增加一级（C类编码），表示其隶属关系，其中主资产的这一编码不会变化，但附属资产如果被安装到其它复合资产，这一编码可能发生变化。

主资产应录入价值金额，金额不确定的应合理预估。附属资产的价值能够确定并且占资产整体价值比重较大的，应该录入金额，企业可以根据经验确定需要录入金额的附属资产范围并在系统中做出强制性的操作要求。

主资产及附属资产的数据表平行于企业全部固定资产的主数据表而存在。

七、复合资产的核算与管理

复合资产的核算与管理包括计提折旧、盘点、重新组合、调拨、维修改造、报废、处置等，虽然属于转资之后的事项，但各环节中体现出来的优势可以对设置复合资产这一资产类别并进行相应转资的必要性给予佐证，因此以下进行简述。

（一）计提折旧

复合资产的折旧按照整体资产的价值和折旧年限计提。定义复合资产的意义在于，可以为一些新型资产折旧年限的确定提供参考。例如油气回收装置是近年新出现的资产类型，原资产目录中没有，可参照主资产真空泵所属的泵类资产确定折旧年限。另外，必要时可以方便的取得主资产或附属资产单独计算折旧金额的依据，参见下述第（四）条“维修改造”部分。

（二）盘点

本文介绍的固定资产盘点是基于资产系统，使用采集器扫描固定资产条形码标签来实现的。独立资产和复合资产应使用相同类型的资产标签（A类标签）进行标识，复合资产的标签应粘贴在其主资产上，但主资产隐蔽的，可以粘贴在其它合适的位置。复合资产的附属资产应采用区别于上述样式的标签（B类标签）进行标识，标签上应显示该附属资产的B类编码及其条形码。

进行固定资产清查盘点时需准备两套数据，一是基于主数据表的全部独立资产及复合资产的数据（A类数据），二是全部附属资产的数据（B类数据）。盘点时首先扫描全部A类标签，采集器自动与A类数据比对，这一过程与传统盘点没有区别。对于复合资产，扫描到A类标签，既表示资产整体是存在的，也暗含着表示其主资产是存在的。之后再对B类标签进行扫描，与B类数据比对并记录结果。这样设计是为了简化现场辨识的工作量，不需要区分某B类标签的资产附属于哪项复合资产，而是将A类和B类盘点结果导入资产系统后交由系统自动完成判定。

这种盘点方式无疑使企业对资产的管控程度跃升了一个新台阶，避免出现资产残缺或偷梁换柱的情况。

（三）重新组合

复合资产的重新组合是适应企业精细化管理的需要。重新组合在资产系统中操作的实质是附属资产的交换。假设企业将两项或多项报废资产的可用部分组合成一项新的可用资产，在系统中实现的过程分为两步，首先是选择需要交换的附属资产，重新设定其所属的复合资产，这时其C类编码会发生变化，其它不变；其次是对重新组合后的资产进行区别处理，重新组合后可用的资产，系统保留其主资产所属的那项复合资产，而重新组合后不可用的资产，其主资产所属的那项复合资产应申请报废处理。

重新组合后各复合资产的价值依据发生交换的附属资产价值进行相应调整。

复合资产部分调拨是对资产重新组合的进一步应用，不再详述。

（四）维修改造与报废处置

主资产具有载体性质的复合资产，例如加油机，主资产为加油机主体，它承载着流量计、加油枪等附合资产，一旦主资产丧失使用价值，复合资产整体也面临报废，具体的报废过程参见上述第（三）条“重新组合”部分。复合资产概念的引入一方面为资产报废的鉴定提供了重要的参考标准；另一方面也颠覆了传统的资产先报废再利旧的做法，改为先利旧再报废，利旧水平必然提高。

主资产具有核心性质但不具备载体性质的，例如油气回收装置，其主资产为真空泵，虽然为核心资产，但并不直接承载其它附属资产。如果它丧失了使用价值并进行更换，可以视为对复合资产的改造，不需要进行报废。按照会计准则，被替换的主资产的价值应终止确认，金额按照主资产原值及其尚可使用年限确定，所以复合资产概念为会计准则这一规定的执行提供了支持。

八、结束语

本文提出了独立资产与复合资产的概念，列举了加油站资产划分的实例，虽然没有涵盖加油站资产的全部类型，但就思想方法而言，已经可以基本满足实际业务的需要，而此思想方法不并不局限于加油站，对于其它类型企业的固定资产管理同样适用。

加油站工程建设结算书的编制虽然遵循国家的标准，但也存在一定的差异，另外在实务中还存在清单内、清单外项目的区别，这些都需要财务或工程人员具体情况具体分析。

作者简介：吕志鑫，中国石油天然气股份有限公司广东佛山销售分公司，副经理，助理会计师。

陈跃新，中国石油天然气股份有限公司广东汕头销售分公司，副经理，会计师。

朱明清，中国石油天然气股份有限公司广东汕头销售分公司，会计，助理会计师。

陈志强，中国石油天然气股份有限公司广东云浮销售分公司，会计，助理会计师。

文章编号：1001-828X（2014）03-0-03