价值链会计的确认和计量及其发展趋势

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【摘要】本文阐述了价值链会计的理论基础，论述了价值链会计的会计原则以及确认和计量，并对价值链会计的未来发展趋势进行了分析。

一、价值链会计的理论基础

（一）价值理论

所谓价值链会计，就是对企业价值信息及其背后深层次关系的研究。在进行价值链会计研究之前，应该首先弄清“价值”这一概念。从管理学的角度来看，迈克尔・波特在《竞争优势》中给出了价值的定义：“就竞争角度而言，价值是买方愿意为企业提供给他们的产品所支付的价格。”从会计学的角度来看，杨纪琬教授和阎达五教授首次提出会计工作是一种重要的价值管理工作，这里的“价值”是指商品中凝结的无差别的人类劳动，它在企业生产经营过程的不同阶段有着不同的存在状态，如原材料、在产品、产成品等，其价值的表现形式为货币。

（二）价值链管理理论

价值链会计基于价值链管理理论，价值链管理则是依据价值链的理论，将企业的业务流程描绘成一个价值增值和价值创造的链状结构。张继焦（2001）指出，价值链管理将企业的业务流程描绘成一个价值链。具体来说，价值链管理系统所要解决的问题是怎样将企业的订单、采购、生产、营销、财务、人力资源等方面有机地整合起来，做好计划、协调、监督和控制等各个环节的工作，使它们形成相互关联的整体。真正按照“链”的特征实施企业的业务流程，使得各个环节具有处理资金流、信息流和物流的自组织和自适应能力，使企业的供、产、销系统形成一条链――价值链。简而言之，价值链管理就是从供应商开始，直到顾客价值实现的一系列价值增值活动和相应的流程，其最终目标是实现企业价值最大化。

（三）会计管理活动论

1980年，阎达五教授和杨纪琬教授首次提出了会计管理概念，视会计为一种管理活动。此后，阎达五教授又专门撰文指出“把会计管理的内容抽象为价值运动是可行的”，并再次与杨纪琬教授一起明确指出“会计工作是一种重要的价值管理工作”，而“价值管理就是对价值运动的管理”，“价值管理是人们讲求经济效益的主要实践形式，提高经济效益是进行价值管理的根本目的”。后来阎达五教授又进一步提出价值链会计的概念，将其定义为“为企业创造最大化的价值增值及其合理分配的一种管理活动”，认为作为企业管理基础与核心内容的会计，其基本目标是与企业管理目标相一致的，即都是为企业创造最大化的价值增值服务。会计管理的内容被抽象为价值管理。正是因为会计具有管理功能，会计才能进入价值链管理体系，基于价值链管理的价值链会计才成为可能。

二、价值链会计原则、确认和计量

（一）价值链会计原则

会计原则是建立在会计假设和会计目标基础之上的，据以在会计工作中确定会计标准、技术、程序和方法的一般准则，是会计工作共同遵循的规范。价值链会计除了继承传统的会计原则，如客观性、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性和谨慎性等原则外，为适应价值链会计基础理论和会计假设理论的发展，还需要修订、增加以下新的会计原则。

1.历史成本与公允价值并重原则

价值链会计扩大了会计要素的内涵，其中尤以知识、技术为基础的无形资产突出，并且这部分资产所占的比重将不断得到提升。如果采用历史成本会计计量原则对这类会计事项进行计量，将严重扭曲它们的价值。所以应采用以市场价值或未来现金流量的现值，也即公允价值作为这类会计事项的计量模式。公允价值能够真实反映企业拥有的知识、技术等无形资产的现有价值，具有动态性、反馈性、自我调整性等特征。所以，结合实践，历史成本原则将被历史成本原则与公允价值并重原则所代替。

2.会计事项原则

价值链会计的一个重要特征是提供价值信息的多元化和全面化，所以目前的重要性原则将不适应其要求。从而应采用会计事项原则，即会计信息提供者不作任何价值判断的提供所有有关价值信息的会计事顶，由信息使用者根据自己的需要和重要性原则，自行加工或委托加工财务会计信息，以满足不同信息使用者不同的要求。

（二）价值链会计确认和计量

会计确认，是对企业发生的交易和事项，当作何种要素进行记录和报告的过程；会计计量，则是对会计确认的要素进行定量化的过程。价值链会计超越现行会计的确认原则和计量模式，可以提供更为丰富的“数据材料”。这种超越性主要为确认和计量的时间、范围和方式。

1.确认和计量的时间

价值链会计是一种实时会计，也就是说是利用现代化技术，使交易和事项在发生时即可以记录、处理和报告的会计系统。可见，价值链会计要求财务信息同步反映业务情况，因此它的确认和计量必须建立在动态的时点基础上，超出了现行会计以会计期间的划分来进行会计要素的确认和计量，从而能摈弃过多的人为因素，提供更为可靠、及时的相关信息。

2.确认和计量的范围

价值链会计扩大了确认的范围，它要囊括价值链条上所有的价值信息，从而丰富了价值链计量属性，强调货币计量和非货币计量，按计量的难易程度把信息划分为若干等级。如在实务操作中，可运用“彩色财务报告”理论把信息划分为五个层次：（1）核心层，指所有符合确认标准且能可靠计量的信息；（2）符合确认标准，但目前不能可靠计量的信息；（3）不可靠而且不确定的信息；（4）满足可计量性、相关性，但不符合报表定义的信息；（5）不符合要素定义，而且不能计量的因素。通过扩大确认和计量的范围和内容，价值链会计系统能反映诸如研发费用、顾客满意度、风险度量等对决策越来越重要的信息。

3.确认和计量的方式

价值链会计系统采用包括联机、联网和人工录入的多元确认方式，取代传统会计通过原始凭证编制记账凭证的单一形式，这样既能保证财务信息及时流转，又能保证信息需求者获得相关的基础文件资料。

总之，价值链会计的确认和计量框架是建立在动态时点上，对所有价值信息运用多种计量模式和确认方式，为价值链管理和会计管理提供及时、相关、可靠的价值信息。

三、价值链会计未来发展趋势

首先，从方向体系来看，价值链会计的发展方向是形成独立的企业价值链会计体系，这种体系介于财务会计和管理会计之间，并单独提供关于企业价值链的信息。其次，从思想理念上来看，是指通过对价值链会计的研究，丰富了财务会计和管理会计的内容。在原来的财务会计和管理会计的报告体系中增加一些关于价值链的附加信息，满足信息使用者的需要。其中，思想理念发展方向是价值链会计最有可能的发展方向，价值链会计与财务会计、管理会计中不同领域的结合研究，是研究价值链的重点所在。与财务会计领域结合研究表现在，综合收益表中价值链会计的研究，企业商誉与价值链会计的结合等；与管理会计领域结合研究表现在，长期投资和短期投资决策中对价值链会计的考虑，企业并购与价值链会计的研究，人力资源管理与价值链会计结合研究等。

价值链的价值活动与企业战略管理密切相关。以企业价值链为主线，价值活动为对象组建的战略管理会计信息系统，成为未来价值链会计的一大发展方向。其构建方法如下：

（一）识别企业价值活动，构建价值活动的分类体系。企业管理人员需要从战略管理的目的出发，分析竞争优势的各种来源，分析企业从事物质、技术上界限鲜明的活动，明确它们是如何创造产品价值、顾客价值、企业价值，它们与经济效果的结合是如何进行的，并根据企业的特点、战略活动的重要程度、成本所占的比例、活动的经济性逐层定义这些价值活动，形成一套树型结构的价值活动分类体系，作为企业经营活动的分类标准和分析对象。

（二）以价值活动为分类标准，构建记录价值活动的账簿体系。账簿所记载的会计数据应反映三个方面的内容：每项价值活动为发挥其功效在会计期间所消耗的资源而形成的成本；需要得到其他价值活动的服务而转入的成本；价值活动所创造的、需要转移到作业对象的价值。

（三）扩展会计信息系统功能，分类归集价值活动的会计数据。确认、计量、记录企业价值活动的会计数据是战略管理会计信息系统的一项基础工作。由于会计信息系统主要以会计要素为分类标准，一般将技术上完全不同的活动分在一起，并把同属于一种活动的各部分相分离，如对间接费用、管理费用的处理，给战略管理的信息支持带来一定难度。因此，需要应用信息集成技术重构企业的财务会计信息系统与业务信息系统内部结构，添加以价值活动的分类方法，分类归集价值活动的会计数据。

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