银行业税制研究

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摘要：本文通过深入分析目前我国银行税负的状况，在对我国银行业与其他行业、外资银行以及国际金融业税负比较的基础上，归纳出我国银行税制目前存在的主要问题并据此提出改革我国银行税制的具体设想。

关键词：税收制度；银行业税制；国民待遇

中图分类号：Ｆ８３２２

文献标识码：Ｂ

文章编号：１００７－４３９２（２００６０２－００２２－０４

一、我国银行业目前的税负状况

(一)我国银行业目前的主要税种

１、流转税

营业税是银行缴纳的主要流转税。营业税是对提供应税劳务、转让无形资产的单位和个人，就其取得的营业收入或收益额所课征的一种税。不论从事何种金融业务，原则上统一按照“金融保险业”税目征收营业税，并按照规定的营业税税额附征城市维护建设税和教育费附加。银行业的营业税率为５％，其税基为银行营业总收入减去金融机构往来收入和国债手续费收入。其附加税城市建设维护税和教育附加，分别为营业税的７％市区，县城５％和４％。为了促进农村信用社改革，政府给予农村信用社一定的税收优惠，从２００５年１月１日起，农村信用社营业税率调整为３％，低于国有商业银行及中资股份制商业银行２个百分点。

印花税则因交易凭据的不同，税率和税基都不尽相同。虽然与其他税种相比，印花税的税率很低，但是它一般按照涉及的交易额(如贷款合同金额)全额向交易的双方征收，所以，从贷方实现的营业收入和借方的借款成本的角度来看，印花税也占有一定的税负比例。

综合考虑营业税、城市维护建设税、印花税和教育费附加，一般银行业的流转税综合税负在５.５％以上。

２、企业所得税

企业所得税是以企业的纯收益额为征税对象征收的一种税。在我国，税法所确认的纯收益额，是指企业来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得。纳税人的应纳税所得额，即纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额。它包括企业的生产、经营所得和财产转让所得、利息、租金、特许权使用费、股息等项所得。我国内资企业实行的是统一税率３３％。但是，对银行业的税前扣除作了较严格的规定，如工资薪金以每人８００元计算，超出部分应缴纳所得税，其他如广告、宣传等营销费用也限定了一定的比例，对税前提取减值准备也作了相应的规定。所以，银行业实际负担的所得税率要远高于３３％的法定税率。

商业银行所得税是按照法人机构进行征收，即国有独资商业银行的所得税，由各分支行进行申报，总行统一缴纳。城市商业银行由其总行缴纳，农村信用社由其一级法人县联社缴纳，农村信用社改革后，成立省联社，将由省联社统一缴纳。

３.其他赋税

根据有关税法规定，银行除缴纳上述的流转税和所得税外，还要缴纳土地使用税、车船使用税以及诸如残疾人保障金、国防建设费以及从银监会成立以后的监管费等等。

(二)我国银行业税负与其他行业税负的比较

我国银行业的税负水平同我国其他行业比较，属于税率较高的，所得税各行业均执行３３％的税率，而营业税各行业有所差距，见附表。

虽然部分行业较银行业税率较高，但由于其财务管理和会计核算的不规范，计税依据随意性大，实际税负低于法定税负。而银行业在财务管理方面相对比较规范，计税依据公开透明，除依法合理避税外，基本上是按照国家的税法规定足额缴纳的。因此从总体来讲，银行业的营业税负较其他行业要高得多。如某市２００４年实现社会消费品零售总额为１３９亿元，交通运输业和邮电通讯完成增加值２０.６５亿元，实现一般营业税３.８亿元，营业税负比率为２.４％。全市国有商业银行、股份制商业银行、农村信用社营业收入总额为１６.９亿元，缴纳营业税６７３９万元，营业税负率为３.９％，高出一般企业１.５个百分点。

(三)国内银行业与外资银行业的税负比较

中外资金融机构分别适用两套所得税制，外资金融机构享受了超国民待遇。第一，税率优惠政策。根据目前对外资金融机构优惠规定，设立在经济特区内的外资金融机构，其来源于特区内的营业收入，从注册之日起５年免税在经济特区和国务院批准的其他地区设立的外资金融机构，外国投资者投入资本或分行由总行拨入营运资金超过１０００万美元、经营期在１０年以上的，其经营业务所得按 １５％的税率征收所得税，从获利年度起，享受“一免两减”的所得税优惠。而中资金融机构一律适用３３％的企业所得税率。第二，税基优惠政策。外资银行支付给职工的工资可以据实列支，全部在税前扣除，中资银行只能按国家规定的计税工资标准在税前列支部分工资支出；外资银行的公益捐赠可全部作为当期的成本、费用列支，中资银行的公益、救济性捐赠支出，只能在不超过企业当年应纳所得额的１.５％的标准内据实扣除固定资产折旧方面，中资银行折旧残值规定一般应不高于原价的５％，而外资银行折旧残值应不低于原价的１０％等等。第三，外资银行可享受再投资退税。外资银行将从本企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于５年的，可退还其投资部分已缴纳所得税的４０％税款。第四，城市维护建设税、教育附加费目前对外商投资企业是免征的。从流转税看，按照现行的《外商投资企业和外国企业所得税法》，内外资银行的政策是一致的，对一般性贷款按利息收入全额征税，对外汇转贷款按利差征税。但由于内资与外资银行的收入结构存在明显差异，内资银行的收入来源主要是贷款利息收入，特别是国有商业银行中间业务只占总收入的５％左右。而外资银行的贷款业务主要为外汇转贷款，中间业务一般要占全部收入的５０％左右。因此，中资银行的营业税负担要远高于外资银行。

(四)我国银行业税负与国际金融业税负比较

无论营业税还是所得税我国银行业与国际银行业比较均处于较高水平。国际上部分国家免收银行业营业税，如日本、加拿大、新加坡、美国、英国等。部分国家也征收一些名称不一，类似于营业税的特别税，如法国对银行按其支出和经营资产折旧的合计数征收１％的金融机构税。据摩根斯坦利亚洲有限公司对全球主要国家银行业缴纳营业税情况的调查资料显示在所调查的国家中，大部分国家都不对银行征收类似中国的营业税，即使对银行征收营业税和类似税的国家，其税率一般为１.２％―４％。税负水平大大低于我国。

法人机构所得税，从国际总体趋势看各国都实行为增强企业国际竞争力，有利于经济增长和鼓励投资的税收政策，法人公司所得税率在许多国家已经大幅度削减。从１９９６年至２０００年，ＯＥＣＤ国家的平均公司所得税率已下降至３２．９６％。并且在计算所得税方面与我国有较大差别。一是实现超额累计征收，如美国的所得税最高税率为３９．２％，但是要根据其利润情况实行１５％－３９％的累计征收，实际所得税率远远低于３９．２％。二是对银行税前成本的管理要远松于我国，如工资性支出、广告宣传费支出、营销费支出等均具实列支，我国却有较严格的限制规定。三是税前计提各类减值准备外国银行要高于我国。

二、我国银行业税负存在的问题及负面效应

(一)银行业税负较重，影响了银行业的发展潜力和国际竞争力

从上述的银行缴税情况比较看，我国银行业的税负水平不但高于国际银行业水平，而且远高于国内的外资银行以及其它服务行业。由于银行业的税负过高，严重影响了我国银行业的自我积累。多年来，银行业资本不足，财务亏损无法弥补，呆坏账难以消化，给银行的稳健经管带来了较大困难。

(二)银行业营业税税基不合理，缺少鼓励银行业务创新的税收政策

目前，我国银行业所缴纳的营业税基是将其营业总额减去金融机构往来收入和国债手续费收入，也就是说银行的所有中间业务收入均应纳入征税范围，对银行业的新业务、新品种没有税收优惠。另外，按照权责发生制原则，银行的应收未收收入也作为纳税的基数进行纳税，增加了银行垫付税款的负担。虽然从２００３年开始，银行可以对逾期３个月的应收未收利息转入表外，冲减其已缴纳的营业税，但银行仍要垫付３个月的税款。

(三)没有充分考虑到银行支持经济的功能作用，缺少银行在支持国家产业政策调整方面的税收优惠政策

银行作为经济生活中的主要经济主体，它既要考虑其自身的发展，同时也要受到国家宏观政策及产业政策的影响，因此，银行在支持经济结构调整和扶持弱势产业方面做了大量工作，比如，加强对农业的信贷投入、对中小企业的信贷支持等。但是，国家在制定税收政策时并未充分的考虑到这方面的因素，没有制定银行支持国家鼓励产业方面的优惠政策，因此，也制约了银行对这些产业支持的积极性。

(四)企业所得税税前扣除项目限制较多，影响了银行的税后利润

按照国际税收惯例，与企业经营有关的支出和费用都允许在所得税前如实扣除，但是中国现行所得税制度对于许多支出项目规定了比较严格的税前扣除标准，如工资支出、业务招待费支出、坏账准备的提取等，其中对于金融企业影响比较大的主要有两项

一是工资扣除。即按照规定的计税工资标准扣除，现行标准为每人每月８００元，最多可以上浮２０％(即９６０元)。对超过计税工资标准的工资支出，企业只能从税后利润中列支，因而加重了企业的负担。金融行业属于知识密集型行业，平均工资水平比较高，因此，工资扣除的限制对金融行业的税负影响较大，２００４年某市建设银行当年所得税调增项仅工资薪金调增１２９４万元，多交所得税４２２万元。加之此项规定仅适用于内资金融企业，外资金融企业的工资支出不受任何限制。

二是允许税前扣除的坏账标准过严。内资金融企业应收未收利息逾期９０天以上的，可以冲抵当期的应纳税所得额应收未收本金则按照有关坏账损失认定的规定据实在税前扣除，即原则上应收未收本金逾期 ３年以上仍未收回的，可以据实在税前扣除。金融行业经营风险较大，及时核销逾期不能收回的坏账，对保障金融企业的抗风险能力有着重要意义。贷款本金３年不能收回才能作为坏账核销，不符合金融企业防范经营风险的要求。

(五)对银行业抵贷资产的处置课征双重交易税，缺乏对银行处置抵贷资产的税收制度安排，不利于我国银行业降低不良贷款

由于一些历史原因，我国银行业的信贷资产质量较低，不良贷款占比较高，银行为了清收不良贷款，收回了大量的抵贷资产，在收回和处置抵贷资产中，由于缺乏科学合理的税收制度安排，使银行为此付出了较大的代价。一是在收回抵贷资产过程中，银行要作为资产的交易一方，支付交易所应支付的税金在处置过程中也要作为交易的一方支付税金，造成银行重复缴税。二是银行收回的抵贷资产往往难以顶抵贷款，在处置完抵贷资产后银行要形成一定数量的贷款损失，而对于此部分贷款损失，银行必须通过税务部门批准才可以作为成本列支，妨碍了银行处置抵贷资产的积极性，使银行抵贷资产大部分长期沉淀于资产账上，其实际价值随着时间的推移而蚕食，加大了银行的潜在风险。

三、对我国银行税制改革的设想

(一)降低银行业的营业税税负，扩大征收范围

从中国的实际情况出发，为了避免产生大的震动，银行业的营业税税率可以在２００３年降至５％的基础上，继续逐步调低。在银行业的营业税税率进一步调低的基础上，可以考虑对所有的贷款业务均按照利差收入征税。同时，对金融机构往来轧差收入征收营业税。这样做既可以规范税收制度，又可以有效地促进银行提高资金的利用率，有利于内资银行与外资银行在平等的条件下展开公平竞争。

(二)统一企业所得税，降低税负

一是建立统一的企业所得税制度，内资企业和外资企业均采用统一的计税依据和税率，取消单独对外资企业给予税收优惠的做法，平衡内资企业和外资企业的所得税负担。二是企业所得税前的扣除项目应当按照国际通行的财务、会计准则设计，不合理的税前扣除规定应当修改。原则上，与企业经营有关的支出和费用都应当允许在所得税前据实扣除。对于工资和坏账核销等对金融企业影响较大的扣除项目，应当进行适当调整，计税工资的规定应当取消，坏账核销标准应适当放宽。三是适当降低企业所得税的税率，实行１５％、２０％和２５％的三级超额累进税率。

(三)取消城市维护建设税和教育附加费

为了简化、规范税制，平衡内资企业和外资企业的税费负担，建议取消目前仅对内资企业征收的城市维护建设税和教育费附加，由此减少的城市维护建设资金和教育资金可以通过规范的、符合国际惯例的其他税种筹集。

(四)制定科学合理的抵贷资产处置税收政策

首先，对银行在收回、处置抵贷资产过程中确定合理的税收政策，避免重复征税。其次是允许银行在处置完抵贷资产后的净损失，及时以专项准备进行核销。鼓励银行积极处置抵贷资产，减少资产损失，防范资金风险。

(五)制定银行创新业务和部分贷款项目的优惠政策

一是要制定银行创新业务的税收优惠政策，比如对银行业开办新的中间业务可免征营业税，对新的结算业务及现代化的改造投入予以税收政策优惠。二是建议根据国际上的一些做法，鼓励和促进结算工具的改善，对货币发行开征货币发行税，以减少现钞流量，减轻钞票的印刷和调运压力。三是实现不同业务差别税率，如对农业贷款、中小企业贷款的利息收入免税或降低营业税率。

课题组组长 佟玉峰

课题组成员 杨树青 高丽娟 刘富江 李晓峰 杜桂林 郑怀林 倪守斌

执 笔 倪守斌

参考资料

【１】《公平与效率金融税制和国有商业银行税负》(金融时报)中国人民银行研究局王聪

【２】《税负水平的国际比较》(金融会计２００３第９期)中国人民银行研究局王聪