研发支出的归集与分配
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摘要：企业在研究开发过程中，研发支出最终成果多样化，很多情况下，研发过程除了满足资本化条件支出外，还有可能形成部分生产原料、某种存货甚至是固定资产等，研发成果不同，形成的资产也不同，对形成不同的研发成果应采用不同方法归集和分配。
关键词：研发支出 归集与分配
研发支出属成本类科目，是核算企业进行研究开发无形资产过程中发生的各项支出，从某种意义上讲：反映企业开发能力上的先进性，开发技术上的创新性和开发能力、创新的持续和提升等。《企业会计准则第6号――无形资产》规定：在会计处理上，企业自行开发无形资产发生的研发支出，未满足资本化条件的，借记“研发支出――费用化支出”科目；满足资本化条件的，借记“研发支出――资本化支出”科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“应付账款”、“库存现金”、“银行存款”等科目；研究开发项目达到预定用途，形成无形资产时，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出――资本化支出”科目。
一、 案例分析及账户处理
某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研发过程中，发生原材料费用50 000元，研发人员薪酬30 000元，提取固定资产折旧费4 000元，无形资产摊销2 000元，长期待摊费用3 000元；支付项目设计费5 000元，项目装备调试费6 000元，委托外部研究开发费用10 000元，其他研发费用8 000元，共计研发支出118 000元，其中符合资本化条件的支出为88 000元，其会计分录为：
1.项目研发费用发生时：
借：研发支出――费用化支出 30 000
――资本化支出 88 000
贷：原材料 50 000
累计折旧 4 000
累计摊销 2 000
长期待摊费用 3 000
应付职工薪酬 30 000
库存现金/银行存款/应付账款29 000
2.项目达到预定用途，形成无形资产时：
借：管理费用 30 000
借：无形资产 88 000
贷：研发支出――费用化支出 30 000
――资本化支出 88 000
实务中研发支出有两种可能：第一，研发项目最终成果多样化，很多情况下，研发过程除了满足资本化条件支出外，还有可能形成部分生产原料、某种存货甚至是固定资产等，研发成果不同，形成的资产也不同，对此，《企业会计准则第6号――无形资产》没有明确说明，现行会计制度没有细化。笔者以为：在“研发支出”归集与分配时，本着实际成本原则，准确计算无形资产成本和当期损益，对研发过程中形成的生产原料记入“生产成本”科目，形成的存货记入“原材料”、“库存商品”等科目核算，符合会计原则。
依上例，假如该企业研发“新产品专利技术”项目开发后，达到预定用途，除了符合资本化条件的支出88 000元，还形成生产原料6 000元，形成某种存货3 000元，其他条件不变。项目研发费用发生时会计分录同上；项目达到预定用途，形成无形资产，会计分录则为：
借：原材料或库存商品（形成存货） 3 000
生产成本（形成生产原料） 6 000
管理费用 21 000
无形资产 88 000
贷：研发支出――费用化支出 30 000
――资本化支出 88 000
第二，企业研究开发无形资产初始阶段，研发成果不明确、资本化条件支出未能可靠计量时，为细化研发支出核算，根椐《高新枝术企业认定管理工作指引》有关规定，建议在“研发支出”科目项下增设“直接投入、人员人工、项目设计费、装备调试费、折旧与长期待摊费用、无形资产摊销、委托外部加工费、其他研发费用”等明细科目归集分配，符合情理。
仍依上例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研发过程中，发生原材料费用50 000元，研发人员薪酬30 000元，提取固定资产折旧费4 000元，无形资产摊销2 000元，长期待摊费用3 000元；支付项目设计费5 000元，项目装备调试费6 000元，委托外部研究开发费用10 000元，其他研发费用8 000元，共计研发支出118 000元，其中符合资本化条件的支出88 000元。其会计分录为：
1.项目研发费用发生时：
借：研发支出――直接投入 50 000
――人员人工 30 000
――折旧与长期待摊费用 7 000
――无形资产摊销 2 000
――项目设计费 5 000
――装备调试费 6 000
――委托外部加工费 10 000
――其他研发费用 8 000
贷：原材料 50 000
累计折旧 4 000
累计摊销 2 000
长期待摊费用 3 000
应付职工薪酬 30 000
库存现金/银行存款/应付账款 29 000
2.资本化条件支出能够可靠计量时：
借：研发支出――费用化支出 30 000
――资本化支出 88 000
贷：研发支出――直接投入 50 000
――人员人工 30 000
――折旧与长期待摊费用 7 000
――无形资产摊销 2 000
――项目设计费 5 000
――装备调试费 6 000
――委托外部加工费 10 000
――其他研发费用 8 000
3.达到预定用途，形成无形资产时：
借：无形资产 88 000
管理费用 30 000
贷：研发支出――资本化支出88 000
――费用化支出30 000
其他条件变化，可参照有关制度规定核算，笔者不再赘述；企业在研究开发过程中，由于研况多变，研发成果多样，形成资产不同，因此，应分别不同情况进行会计处理。
二、结论
本文所述会计方法直观、清晰，有效避免了会计处理的随意性；符合会计核算实际成本原则，符合《企业所得税法》据实扣除有关规定，也是对“研发支出”会计核算的必要补充和运用。