小微工业企业作业成本法应用研究
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（一）广西小微工业企业推广作业成本法对经济社会发展的重要性 随着小微工业企业在广西的较快发展，小微工业企业对广西经济社会发展的重要性愈来愈突出。根据广西统计局2012年1～7月的全区经济运行情况显示，规模以上工业中，小微型工业企业和大中型工业企业增加值分别同比增长27.7%和9.8%，对规模以上工业增长的贡献率分别为61.3%和38.7%，分别拉动规模以上工业增长10.0和6.3个百分点。可见，小微工业企业对广西工业经济发展的贡献超过了大中型企业，也对社会的和谐稳定起到了重要作用。
（二）广西小微工业企业推广作业成本法的意义 具体如下：
（1）帮助小微工业企业减缓成本压力，走出生存困境。目前生产要素费用飞速飙升，已成为全球制造业面临的严峻问题。相对人口数量和经济发展速度而言，我国是自然资源相对短缺的国家，制造业发展需要与资源供给的矛盾更为突出，小微工业企业的生存尤其艰难，广西也不例外。采用作业成本法进行成本核算，成本信息准确，有利于企业提高成本控制力，从而减缓成本压力，使目前陷入困境的广西小微工业企业，走出生存困境。
（2）提高广西小微工业企业成本管理水平，促进广西小微工业企业成本竞争力。作业成本法为小微工业企业提供可靠的成本信息，使企业有效控制与降低成本，从而在市场上取得并保持低成本领先优势，有利于企业巩固和扩大市场份额，为向中型企业发展创造条件。
（3）促进广西小微工业企业成本管理队伍成长，为其长期精细化管理打下人才基础。广西小微工业企业的企业成本管理队伍，学历、能力普遍较低，这是广西小微工业企业成本管理水平提高的重要障碍。通过在广西小微工业企业推广作业成本法，可促使广西小微工业企业成本管理队伍得到优化和成长，为企业走上精细化管理道路提供人力资源保证。
（4）提高广西小微工业企业从业者的环保责任意识。许多广西小微工业企业的企业主和员工，社会责任意识较差，有些甚至认为企业想赚钱，只有破坏环境，其指导思想走到了与社会整体利益相对立的一面。究其原因，一方面源于个人思想修养，一方面则源于对先进成本管理思想的缺乏。通过在广西小微工业企业实行作业成本法，使广西小微工业企业从业者控制成本，节约资源消耗，可使企业发展与环境保护相统一，从而增加环保责任意识。
二、广西小微工业企业推广作业成本的有利条件
（一）企业所有者高度的“成本意识”使其有提高成本管理水平的主观能动性 广西小微工业企业多为私营企业，业主也是企业最高管理者。其所有财产均为业主多年、甚至毕生辛勤打拼的积累。他们将企业视同自己的孩子，倍加珍惜，所以特别重视成本管理绩效，将节约消耗作为促进企业发展的重要手段。对企业的感情和对成本管理的重视，不仅国营企业不能比，那些大型的（高管也属于雇佣）非公企业也不能比。这是采用先进成本管理方法的最重要基础，也是这种企业独有的成本会计文化。
（二）独特的企业组织特点使其有显著的改革成效 广西小微工业企业的组织管理类型，一般是直线式组织机构或直线职能式组织机构。这两种组织机构的共同特点，都是管理队伍精干、结构简约、命令链扁平、决策快，故执行制度的速度和力度大。而许多大中型企业的组织机构，多为矩阵式，管理队伍庞大、结构复杂、命令链狭长、管理上容易犯“恐龙症”，导致决策迟缓，执行力度和速度也大打折扣。因为，在小微工业企业推广作业成本法，只要业主（也是最高管理者）下定决心，很容易彻底贯彻下去，使其尽早获得使用作业成本法所带来的益处。这一点，在为企业义务进行作业成本法核算试点咨询时得到验证，即课题组和一个小微企业只经过两天讨论，当月就开始了实践；而另一个中型企业，则反复开会，部门横向沟通与交流（其实就是扯皮或推诿），层层汇报与批示，仅讨论就断断续续就用了一个月，等试点时又执行缓慢，最后执行的深度远不如前述小企业。
（三）简约的生产工序降低了作业成本法核算体系开发与修订的难度 相对于传统方法，作业成本法的核算体系开发比较复杂，尤其是作业中心划分和作业动因的确定，都需要消耗很多的智力、体力、资金等，且生产工艺越复杂，这几方面的难度就越大。而广西小微工业企业生产特点往往比较简单，工艺流程简约。许多企业就1个车间，而且车间内就3、4个主要工序。作业中心的划分极其简单明了，作业动因的确定不必借助于SPSS等分析软件，略作思考便知。各个作业中心的成本标的更是一清二楚。有关计算模型具有初中知识即可建立。这样的作业成本法核算体系不仅缩短了其开发周期、节约了开发成本，更重要的是容易被管理人员与工人理解和执行，具有全员参与的优点，利于在开发中不断吸收群众改进意见。这些优势，大中型企业是很难具备的。
三、广西小微工业企业推广作业成本的障碍
（一）学术界偏见与误判 一般情况下，学术界都认为作业成本法主要是有助于更准确的分配间接费用，从而提高成本的准确性和控制力，而小微工业企业设备较少，机械化程度低，间接费用较少，所以不能用。这个观点明显有偏见。小微工业企业设备较少，间接费用小，不等于没有间接费用。有间接费用，就应该分配得更准确。原来总是提会计工作的“成本效益原则”，即为了费用的特别准确，花费很多的精力去精确核算没有必要，所以可以粗略点，只要最后总额平衡就行。首先，这些观点是有时代背景的。以前会计数据处理工作，主要靠手工计算，为了特别准确而增加很多工作量，从而影响会计信息的“及时性”不值得。但并不是说精确不好，而是为了提高及时性被迫牺牲了准确性。现在都用电子计算机进行数据处理，不能再牺牲精确性了。然而，由于目前学术界的偏见，认为小微工业企业不适合作业成本法。学术界的这一误判，在小微工业企业推广作业成本法造成了很大的障碍。
（二）广西小微工业企业所有者及管理者个人知识素质的局限性 广西小微工业企业很多起点低，发展时间也短，其所有者（最高管理者）往往缺乏较高的文化知识，其视野比较狭窄，接受先进管理思想往往比较困难。而由于企业弱小，很难招到学历、能力均较高的管理人员，从而造成企业整体文化素质、知识视野的狭窄。作业成本法属于比较先进的成本核算方法，需要成本会计知识、数学知识、计算机数据处理能力等多方面的知识与能力，而这些恰恰是高级成本管理人员所具备的，广西小微工业企业很难找到这样的人才。因为，广西小微工业企业所有者及管理者个人知识素质的局限性，严重阻碍了作业成本法在广西小微工业企业的推广。
（三）广西小微工业企业研发资金的限制 相对于广西大中型企业而言，广西小微工业企业资金实力比较弱小，在进行生产经营和公关活动之后，往往没有更多的资金用于研发活动，尤其是提高管理技术的研发活动更加缺乏资金支持。开发作业成本法核算体系，对会计人员进行培训，都需要相应的资金支持。广西小微工业企业在这方面不能与大中型企业相比，从而阻碍了作业成本法在广西小微工业企业的推广。
（四）某些企业所有者的投机心理 许多广西小微工业企业所有者还不能算“企业家”，因为其并没有把发展企业作为人生终极追求和个人价值实现的目标，而是带有浓厚的投机心理，认为办企业仅仅是“赚钱”。带有这种心理的人，往往有随机“捞一把”的想法，甚至看别人炒股赚钱就卖掉企业炒股，更极端的是将企业卖掉去赌博，还有的误入传销。这样的业主，绝不会为企业的长远发展采取任何先进管理办法，尤其不能马上为其带来“横财”的先进经营管理方法。企业主的投机心理，是企业长远发展的大敌。鼓动这种业主推行作业成本法，其难度可想而知。
（五）某些企业的戒备心理 由于种种原因，目前小微工业企业排斥所有的“外来人”，尤其是对政府部门和高校的“体制内吃皇粮的人”，存在着严重的戒备心理。课题组在企业调研时，其管理人员往往诚惶诚恐，回答问题躲躲闪闪。以传统的观点，小微工业企业没有开发作业成本法核算体系的能力，应该依靠高校等外脑来为其开发核算体系，但这种严重的戒备心理，使高校科研人员难以介入企业。或者即使介入企业，由于信息不对称，降低了所开发的核算体系的针对性，从而削弱了核算体系的实用价值。比如在某个小企业，其老板经劝告愿意采用作业成本法，但在进行核算体系开发需要了解企业生产经营信息时，他及其管理团队却顾虑重重，处处藏着掖着，会谈完后，竟然会有“你们被蒙了”的得意样。当开始实行后，他们尝到了作业成本法的优点，却不时“补充遗漏信息”，不断要求为其完善设计。因此而导致设计走了许多弯路，增加了许多不必要的工作量。
（六）某些企业的“搭便车”心理 当前许多企业社会责任感较差（虽然有少部分企业做得还好），对占别人“便宜”，“搭顺风车”沾沾自喜，这是国家企业缺乏创新的主要原因。小微工业企业这种心态更严重。就等别人研发完成并获得成功后，自己模仿使用就好了。这种把研发风险都让别人承担，利益都归自己享受的心理，对创新观念、优化生产经营管理技术非常不利。反映在成本管理领域，就是不愿在作业成本法核算体系开发方面投入资金和时间，而是期望坐享其成。
（七）成本会计人员缺乏职业精神 许多成本会计人员并没有把提高职业水准、为企业决策服务作为职业追求。认为现在这样按传统方法核算，老板也没有意见，甚至还经常受到其“专业能力强的表扬”。而采取作业成本法，则需要学习新知，接受新的成本核算思想和熟悉新的核算体系。如果并没有因此而增加个人薪酬，那更是得不偿失。由此，他们会找出许多理由反对作业成本法。成本会计人员是专业技术人员，他们对作业成本法的排斥，会影响到企业所有者的判断。
四、广西小微工业企业作业成本法加强对策
（一）政府会计管理机构应积极承担宣传责任与培训责任 政府的引导作用非常重要。作业成本法的指导思想和手段都符合成本管理工作的发展趋势，广西小微工业企业采用作业成本法，对控制成本、提高企业成本竞争力、乃至于建立节约型社会都有重要现实意义。各级政府会计管理机构有责任行使公权力予以宣传和推广，并将其纳入会计继续教育的范畴，从而使作业成本法在小微工业企业的推广有政策基础。
（二）高校自觉践行自身使命 高校的重要使命就是培养专业人才，并为当地经济发展、社会发展服务。所以，高校应做好以下几方面的工作，促进作业成本法在小微工业企业的推广。
（1）进行成本会计的教学改革。高校是培养成本会计人才的主要基地，应该改革成本会计的教学内容及其教学方法，加大作业成本法在成本会计教学内容中的比重；打通广西企业与高校间在成本会计人才培养方面的壁垒，给予学生更多的下企业参观生产线的机会，请企业生产管理人员或技术人员到学校兼职任实践教师，讲述生产管理特点，了解作业成本法与企业生产经营活动的关系。
（2）主动为企业排忧解难。一是提高为小微工业企业服务的积极性。提高广西高校为所在地小微工业企业服务的积极性。目前高校成本管理研究的整体气氛是比较重视纵向课题、重视横向课题中经济效益较好的大中型企业的课题，忽略了对小微工业企业的研究，认为研究小微工业企业既没有学术上的厚重感，也没有经济效益。这种科研风气不利于小微工业企业成本管理研究活动的开展。广西设有财经类专业的院校，应与所在地小微工业企业建立密切联系，有条件的可尝试建立从事小微工业企业作业成本法应用研究活动的学术团体，使高校兴起为地方小微工业企业服务的研究氛围，客观上也促进了学校的科研活动及学生就业率的提高，达到“多赢”的效果。二是尽量降低研发费用。相对于大企业而言，广西小微工业企业资金基础薄弱，高校为其开发作业成本法核算体系时，力求简化和节约，以降低其经济负担。如果仅仅从义务（地方高校服务于地方经济）出发，能对某些资金紧张的小微工业企业免费开发，那更应该予以肯定。
（三）保护企业经营秘密 为了能顺利地介入小微工业企业经营管理活动的核心地带，广西高校研究人员一定要注意保护企业的经营秘密，信守承诺，打消其疑虑。
（四）企业应善于利用“外脑” 广西小微工业企业资金不雄厚，科研实力弱，但可以借用“外脑”，主动联系高校成本管理研究团队，将企业作为高校会计专业的实习基地，并以此为条件，换得高校师生为其进行成本管理研究活动，从而达到“不花钱办大事”的目的。
（五）企业招聘时应注意成本核算人才知识结构 广西小微工业企业在招聘成本核算人才时，应注意其知识结构。将那些有生产管理知识，尤其具有作业成本法理论知识的人才予以优先录用。这样不仅可招到能力较强的成本会计人员，而且为以后企业自行开发小微作业成本法核算软件做好了人才储备工作。
参考文献：
[1]党晓峰：《工业企业ABC组织保证体系设计研究》，《财会通讯》2009年第5期。
[本文系贺州学院省级培育项目“成本飙升形势下广西小微工业企业作业成本法核算体系设计研究”（项目编号：2012PYSK01）的阶段性研究成果]