会计信息失真的博弈分析

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摘要：会计工作的基本产品是定期提供会计信息。会计信息质量的高低对经济的发展具有重要作用。会计信息失真套给社会经济带来很大的危害。本文从会计信息失真的含义出发，利用现代博弈理论的观点，从立法主体不到住和法律惩治力度不强两个方面对会计信息失真的原因进行了分析，并提出相应的治理措施，具有一定的理论和现实意义。

关键词：会计信息失真　博弈论　纳什均衡

一、会计信息失真的含义

探讨会计信息失真的问题，首先应明确“真实性”的内涵。笔者认为，会计信息的真实性应当把握两个方面，即会计信息真实既是相对的也是动态的。

会计信息的相对真实是指会计信息对经济活动基本特征的准确描述，其以“不歪曲”经济活动情况为判别标准。应当把“合法性真实”作为界定会计信息“相对真实”与“非真实”的现实标准，也就是说，会计信息提供者依据会计准则与会计制度等法规制度，进行确认、计量、记录和报告所生产的会计信息就是真实的；反之，就是失真的。从而寻求出一种确定会计信息“具真”与“失真”法定确认标准。

所谓会计信息的动态真实性是指会计信息的真实性是以一定的条件为转移的，是处于不断的发展变化中的。

事实上，会计信息反映经济活动只是反映某个时期的经济活动的事实，在此时期内这种反映是真实的。但是，随着社会的发展、经济活动的变化以及人们认识水平的提高，对会计的理解也在逐渐深化，会计处理方法和程序也在不断完善。这样，对经济活动的会计反映的要求必然会发生变化，会计信息的真实性呈现出动态性。

所以，失真的会计信息是在某一个时点上，违背当时的会计法规产生的会计信息。我们应该针对这些失真的会计信息寻找解决的办法。笔者认为，现代博弈理论正是科学方法之一。

二、现代博弈理论的基本观点

传统经济学认为经济学是研究稀缺资源有效配置的；而随着环境的变化，特别是知识经济和信息经济时代的到来，现代的观点认为经济学是研究人的行为的。在不完全竞争市场条件下，人们之间的行为是相互影响的，所以一个人在决策时必须考虑对方的反映，这就是博弈论要研究的核心问题。博弈论主要解决决策主体的行为发生直接相互作用时的决策以及这种决策的均衡问题，也就是一个主体的选择受到其他主体选择结果的影响，同时又反作用于其他主体，影响其他主体的选择行为，这种决策或选择的过程就是博弈。

博弈论分析的特征，首先是假设的合理性。博弈论的基本假设有两个：一是强调个体行为理性，假设当事人在进行决策时，能够充分考虑到其所面临的局面，并且能够考虑到人们之间行为的相互作用，从而做出合乎理性的选择；二是假设博弈各方最大化自己的目标函数，能够选择使自身效益最大化的策略。

其次是研究方法的科学性。博弈论把现实世界中不同参与方之间的各种复杂的行为关系高度抽象概括，进而运用现代数学的方法，研究不同参与方的策略选择问题，使分析更加科学，结果更加准确。

再次是研究结论的现实性。博弈论分析的最根本特征是强调不同参与方之间行为的相互作用和影响，即某一方的收益或效用不仅取决于自己的选择，而且还依赖对手的选择，同时，把信息的不完全性作为基本前提之一。这就使其研究结论与事实非常接近，更有利于结论的实践和推广。

现代经济学的博弈理论重点在于“多方”“多次”博弈，最终达到给定其他方所采取的战略，某一方只能采敢某种战略才能获得最大利益，或使交易成本最低为“纳什均衡”状态。达到这种状态的制度实际上已经成为社会各界普遍愿意接受的行为规则。

会计生活中的许多活动同样也是一个博弈的过程，如：企业所有者与企业经营者及会计人员在会计监督中的博弈，企业与会计信息使用者之间的博弈等等，同样，针对会计信息失真问题，我们也可以采用博弈论加以分析。

三、会计信息失真原因的博弈分析

(一)立法主体不到位

从信息使用者方面来看，由于各自利益目标的不同，对信息的要求也不一样。从理论上说，政府部门和国有资产管理部门是需要真实会计信息的使用者，因为他们不仅为了税收的需要，更肩负着调节社会经济运作、管理国民经济和保障社会公共利益的职能。但是，有时由于个人、部门和地区的利益驱动，出于粉饰政绩等某种特殊的需要，可能并不需要也不希望会计信息真实。从债权人的角度分析，他们关注债权能否按时收回，要求真实的会计信息以做出正确的判断，并尽早采取决策。目前，企业最大的债权人是银行。但是并非所有的银行在任何时候都需要真实的会计信息。有时，银行和信贷部门及信贷人员自身业绩考核的需要来看，真实的会计信息不见得对他们有利。对企业投资的自然人所有者来说，他们最需要真实的会计信息，因为他们与企业的产权关系最明晰，其利益相关最大。

从制度的角度来看，制度中的个体有各自的利益，每个个体都追求自身利益的最大化。但是，个体不可能无限扩大自身的利益。因而，个体在追求自身利益最大化的同时，必须不影响制度中其他个体的利益或影响最小。这种由于不同个体追求自身利益最大化而导致个体利益最优的实现方式的总和就是规则，规则的总和又形成了制度。

如前所述，理想的制度是多方、多次博弈，最终达到；给定其他方所采取的战略，某一方只能采取某种战略才能获得最大利益或使交易成本最低的“纳什均衡”的状态。会计制度在制定过程中也应当多方、多次博弈。我国的会计立法一直体现着国家的主体意志，企业和其他社会组织只能被动地遵守执行。1993年开始实施的《会计法》，虽然参照了国际惯例，但从制度和颁布的模式来看，仍然属于政府行为，没有经过“多次博弈”的过程；1999年新修订的《会计法》虽然综合了多方面的意见，解决了会计工作的定位问题，但也只能说是我国的会计立法刚刚走向“博弈”，离“纳什均衡”还有较大距离。

(二)法律惩治力度不强

企业作为理性的个体，在法律惩治力度不强情况下。选择造假策略进行会计处理，说明在企业与企业的博弈中，造假给企业带来的利益大于不造假。之所以造假的利益大于不造假，一定是会计行为约束条件过松，企业造假遭受的损失很小，这就是造成企业与企业之间进行博弈时，难以促使企业向不造假的“纳什均衡”转变，企业的最佳策略就是造假，不造假反成了次优策略。造成这种现象的发生正是由于我国的《会计法》立法不完善，使企业有了造假的条件，并有了相对适合的环境而不能及时地对这样的情况进行遏制。这就需要立法机关不断的进行博弈，进行研究，建立更为完善的会计法规对造假行为进行约束。

四、利用博弈理论治理会计信息失真的对策

(一)均衡会计立法主体

针对现阶段我国博弈主体不到位的问题，笔者认为，在会计法律制度的制定和修订过程中，应当充分征求各方意见，进行反复讨论和论证，最终被博弈各方所接受。由此引申出“博弈主体应当由哪些利益主体组成”的问题。根据委托理论，政府和其他资财委托者或所有者构成博弈甲方，企业经营人员及会计人员构成博弈乙方。原因如下：第一，政府、投资者或其他资财委托者和经营者是我国会计信息使用者的主流，由他们组成博弈主体理所应当；第二，现代会计致力于调和投资者与经营者之间的矛盾，由于二者之问存在着信息不对称，把这两者作为博弈的双方是合理的。并且，由于企业经理和会计人员都属于内部层次，不触及财产权关系，其根本利益是一致的，而且存在“合谋”的动机和事实，因而会计法律制度的博弈问题上，应当将其划作一方；政府在会计法律制度的制定过程中，具有规范者和投资者的双重身份，应当将其与其他资财委托者或所有者作为另一方。

在制定会计法律制度的过程中，必须坚持公开、公平、公正。可以想象，在一个没有信息公开的条件下进行的博弈，其规则和裁判是否可靠值得怀疑，欺诈和串通的情况就有可能发生，所以博弈双方应当公开其信息；同时让广大热心的社会公众(如会计学者)参与进来，增加博弈的公平性，并由独立的注册会计师对博弈结果做出公正的裁判。

(二)加大法律惩治力度

对会计造假的打击力度大，使得会计造假成本远远大于造假收益，就能够有效遏制会计信息失真。可见，加大造假的损失，改变企业的得益，将有助于企业在相互的博弈中，向不造假的“纳什均衡”转变。加大法律惩治力度的一个具体措施是在《会计法》法律责任的内容中做出民事责任的规定，使得违规性失真所获得的利益与监督发现违规所付出的成本相适应。

会计法律制度制定的最高标准，就是在确保实现会计目标的前提下，按照现代博弈理论，经过反复博弈，直至达到“纳什均衡”状态，制定出能产生绝对真实的会计信息的行为规范。追求绝对真实，正是不断提高、优化会计准则，不断提高会计制度质量的动力。在不同的时空，各利益方对会计信息真实性的理解和要求同样变化，这时，就需要反复进行博弈，以求得到新的平衡。可见，通过法规的完善，会计信息失真的问题会得到一定的遏制。但那只是相对的，绝对的杜绝是不可能的。