综合个人所得税在我国的应用前景探析
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【摘要】个人所得税是以调节收入公平为主的税种,也是贯彻社会公共政策的重要工具。目前,我国个人所得税存在课税模式老化、边际税率过高、课税项目复杂、计征方法和费用扣除标准不尽合理以及征管效率低等问题。本文通过综述综合个人所得税的发展,对我国应用综合个人所得税的前景进行了分析,提出我国下一步个人所得税改革的方向是实行综合与分类相结合的个人所得税制。
【关键词】个人所得税 分类申报 综合申报
一、综合个人所得税的发展
个人所得税产生于18世纪末期,发展于本世纪初期,是现代直接税产生发展的标志。从世界各国的征收模式来看,对个人的收入征税有分类课征、综合课征以及分类综合相结合课征三种类型。所谓分类课征,就是将个人所得按来源划分成若干类别,对各种不同性质来源的所得,分别计算征收所得税,采用不同的税率和费用扣除标准,年终不再汇算清缴。综合课征就是综合纳税人(以个人或家庭为单位)全年各种不同来源的所得,从其所得总额中减除各种免税额、宽减额及扣除额,就其余额(即应税所得)按照适用的累进税率予以课征,即把个人在一定时期的全部收入加总,再减去法定的扣除后进行累进征收。
从个人所得税的发展来看,它是从分类所得税制逐步形成了综合所得税制,并有税制国际化的趋势。在个人所得税初创时期,为了便于征税和来源控制,个人所得税大多是按收入来源进行课征的,自然形成了分类所得税制。如美国1915年约有60%的个人所得税是按收入来源进行课征的。但由于分类所得税制是按收入来源分别课税的,所课税额不一定能反映纳税人的真实纳税能力,而且不能实行累进课税,因此不符合税收纵向公平的原则。随着经济的发展和征管手段的改善,就纳税人的综合收入实行累进课税的综合所得税制应运而生。1927年美国率先实行综合所得税制,1959年法国亦开始实行综合所得税制,1962年比利时开始实行。英、德、日等国家的个人所得税制也经历了从分类税制向综合税制过渡的过程。总的来讲,西方发达国家实行综合所得税制的时间较早,而拉丁美洲各国目前仍处在分类所得税制向综合所得税制的过渡阶段。
二、我国个人所得税的发展与现状
从1994年开始执行的个人所得税是为适应我国社会主义市场经济体制需要、在个人收入多元化和一部分行业与阶层的个人收入增长较快的背景下实施的。新的个人所得税制出台后,通过分类制的实施将其划归为地方税种,使其在地方税种中占有比较明显的地位。但是,这种税收地位的提高,一方面是由于社会要求用其解决个人收入分配差距的呼声比较高,要求发挥其修补市场机制缺陷功能的结果,另一方面则是由于财政困难所形成税收任务年年加码的结果。尤其是后者,因为在税收任务层层分解的情况下,地方税收又没有非常突出的税源和税种,所以,为了完成税收任务就必须开辟新的税源增长点,运用个人所得税和其他财税杠杆调节居民个人收入,通过这种再分配手段以维护市场经济下效率优先、兼顾公平的分配原则。
我国现行个人所得税制属于分类税制,即将个人所得分为工资所得、奖金所得、个体工商户生产经营所得、承包承租经营所得、财产转让所得、稿酬所得、特许权使用费所得等11个类型的项目。在每个项目中,都各自规定了相应的税率、费用扣除标准和征税方式。这种模式在运行过程中,由于对不合理或不合法的收入缺乏有效的监管手段,因此在调节收入差距中,造成了纳税人的实际税收负担不公平,一些高收入者可以利用分解收入、多次扣除费用等办法合理避税。目前,我国收入分配中所体现的矛盾之一,就是收入差距过于悬殊。个人所得税作为调节收入分配的重要工具,本应向高收入者课征高税收来缓解这一问题,但是,因高收入主要表现为工薪外的资产收入,特别是一些隐性收入,使得税务部门难以掌控其具体数额,反而收入来源固定的工薪阶层易于管理。据统计,目前全国工薪阶层缴纳的个人所得税已占个人所得税总额的70%以上,在某些地区甚至超过了80%。
目前中国出现贫富悬殊状况,有众多的体制因素,而现行个人所得税制设计上的缺陷也是导致其出现的原因之一。“这种决定是否交税的主要因素是在何处工作,而不是挣多少钱的制度设计,明显不公平,使个人所得税调节收入再分配的功能难以发挥,加剧了收入分配上的不公平(杨之刚)。”
分类个人所得税制导致课税的随机性,有可能出现两个人的支付能力相同(年所得额相同)而税负不同,或支付能力低者税负高于支付能力高者的非正常情形;分类税制按月、按次征收个人所得税,与综合各项所得按年汇总计算征税的制度相比,不能充分发挥个人所得税调节个人收入分配的作用,难以完全体现公平税负、合理负担的原则。在费用扣除方面,中国的个人所得税采用的是定率扣除和定额扣除相结合的方法,这种方法忽略了纳税人的自然状况,如婚否、子女等家庭状况,必然使个人所得税制有悖于社会公平原则。对同种性质收入采用不同的税收处理,例如工资、劳务等收入,个人所得税不能体现按支付能力纳税的原则。随着经济的发展,纳税人取得多项所得或从多处取得所得的现象越来越多,而目前对不同的所得项目采取不同税率和扣除的办法,容易造成纳税人分解收入、享受多次费用扣除而逃税漏税。
三、我国应用综合个人所得税的前景
分类税制的缺陷导致了个人所得税在组织财政收入和调节收入分配、缩小贫富差距方面的作用减弱,因此在我国引入综合税制有利于实现税收的公平:税收负担必须按支付能力分摊,高收入个人应比低收入个人支付更高比例的税收,相同财务状况的纳税人应有相同的所得税义务。这样政府公共财政支出的成本由所有公民平等承担,对私人企业和个人来说,综合所得税是确保其所支付的税收份额公平的唯一途径。
在国际上,普遍认为综合课征是比较理想的模式,有较强的调节收入分配的作用,相对于分类课征更为公平合理,能体现纳税人的实际负担水平,能符合支付能力原则或量能课税的原则,可以发挥所得税作为调节社会经济波动的“自动调节器”作用。现将综合个人所得税应用前景分析如下。
1、实施综合个人所得税存在的困难
西方发达国家居民大都拥有终身唯一的社会保障号,且信用交易发达,税务机关能够有效地控制居民的收入。以美国为例,美国从20世纪60年代起大规模使用计算机进行税收征管,尤其是依托计算机进行税源监控。美国国内收入局的计算机系统采用统一的纳税代码对纳税人进行登记,税务登记代码与社会保险代码一致,如果没有纳税代码就不能在银行开户,就无法享受社会保险,交易合同也属无效。由于代码具有共同性,税务部门很容易与其他部门交换信息,从而能够全面掌握与纳税人个人所得相关的信息。
目前,中国的征管手段还比较落后,电子计算机在税收征管中的运用尚处于起步阶段。综合税制的前提是纳税人的各项所得能够统一计算,但目前的事实是税务机关在与纳税人的博弈中很难掌握纳税人的相关信息。落后的管理手段、缺乏训练有素的税务管理人员直接影响税收征管的效率。与其他税种相比较,因为课税对象的分散性、隐蔽性等特点,个人所得税对征收管理能力的要求更高,而我国目前的税收征管能力还远不能满足实际需要。在这种情况下,现阶段推行综合税制将导致征收成本上升。
近年来,我国学术界和决策层的意见基本统一。他们认为,综合课征模式考虑了各种收入纳税人的总收入水平,以总收入作为纳税的参考,能较好地体现公平原则,但税制模式的选择必须和中国现阶段的国情相适应。综合个人所得税制的建立至少需要具备三个条件:一是个人收入的完全货币化;二是有效的个人收入汇总工具;三是便利的个人收入核查手段。
任何一种税收的开征和推行都是有条件的,但比较起来,个人所得税对施行条件的要求要高于其他税收。一般认为,个人所得税的发展对经济的货币化程度和经济发展水平(其中主要是人均收入水平)有较高的要求。经济的货币化程度,是指人们在交易中运用货币的比例,即人们获取的所得在多大份额上采用货币的形式。这样,以货币所得为计征依据的个人所得税就难以捕捉到较多征税对象,因而无法获得充分发展。将分类课征与综合课征相结合的模式,是为了兼顾公平和效率,然而在目前的征管条件之下,这一模式有可能导致“既没有效率,又失去公平”的尴尬局面,因为在综合和分类之间会形成更大的避税空间(刘尚希)。
2、税收精细化管理有助于综合个人所得税的实施
税收精细化管理是管理理念、管理手段和管理方式的创新,是以计算机管理为依托,以过程控制为手段,以全面提高征管质量和执法水平为目标,融岗责体系、操作规程、业务考核、责任追究为一体,实现管理、控制、预防三者有机结合的管理体系,是一项科学、严谨、繁杂而又具体的系统工程。精细化管理就是要按照精确、细致、深入的要求,明确岗位职责、细化业务规程、加强部门协调、抓住税收征管的薄弱环节,有针对性地采取措施,不断提高管理效能。从制度建设、技术手段、管理规范等方面,精细化管理系统、完善地提出了进一步规范和加强个人所得税征收管理工作的方式、方法,充分发挥了个人所得税调节收入分配的职能作用,加强了个人所得税征管的重要举措。
建立个人收入档案制,细化对高收入者纳税的管理。纳税人个人信息的来源及其真实度是中国个人所得税征管工作长期以来的重点和难点。为此,上述办法提出要建立个人收入档案制度,实现个人收入“一户式”管理。个人所得税大部分是由单位代扣代缴的,而目前绝大部分扣缴单位并没有明细申报到个人,向税务机关申报的只是一个汇总数。
努力建立和健全个人所得税的现代化征管手段,用信息化科技手段提高精细化管理的质量与效率,有效地解决管理工作中无法靠人力完成的大量细致而具体的问题,使管理由粗放走向精确,由模糊走向清晰。去年我们立足信息系统的增值应用,科学采集数据,加大了资源整合、信息共享的力度,建立了完善的税源监管档案,拓宽了税收管理面,整合了税收管理流程。
普遍推行个人所得税自行申报制度,建立源泉扣缴和自行申报制相结合的征管模式。通过对一些国家的个人所得税征管制度的考察发现,无论是经济发达国家还是经济不发达国家,个人所得税的征管几乎都采用源泉扣缴和自行申报制相结合的征管模式。中国在具体建立和推行这种征管模式时,应针对中国的具体国情,有步骤地进行。
随着我国税收的科学化与精细化管理水平的提高,分类税制会逐步过渡到综合税制。综合税制可以发挥所得税筹集财政资金和对分配的调节作用,使个人所得税发挥出其应有的作用。
3、个人所得税自行申报办法为综合税制提供了经验和过渡
为深化个人所得税制改革和完善,我国近两年推行了年度所得在12万元以上的个人,实行自行纳税申报制度。由此,我国的个人所得税走入了“分类计税”加“综合申报”的双轨制运行格局,该制度已被大部分纳税人所接受,在实践中也取得明显成效。推行纳税人自行纳税申报制度是我国个人所得税制度改革与完善的必然因素。一般来说,分类税制实行源泉扣缴征收方式,综合税制则实行自行申报方式。我们可能不会一下子过渡到综合税制,但要通过综合与分类相结合的过渡最终走向综合税制。以高收入群体为试点,以后逐步扩大到所有纳税人都应采用自行申报方式纳税,这是一个发展趋势,目前的做法是为将来的税制转换提供经验和过渡。从目前来看,不仅仅是发达国家,而且包括非洲一些发展中国家,都实行了综合税制,因为其有利于调节收入差距,实现税收公平合理。所以,综合申报个人所得税并非必然和经济发展程度联系在一起。
个人所得税的税制模式以综合收入为税基,以家庭为基本纳税单位,以实行自行申报为特征的综合所得税是现代个人所得税制的一个基本税制模式。综合所得税制相比较于分类税制的调控个人收入分配方面的优点十分明显:一是全面考虑纳税人的各种收入情况,具有广阔的税基;二是顾及纳税人家庭实际支出情况,便于合理地确定纳税起点和必要的纳税扣除;三是由纳税人自行申报,避免因实施代扣代缴而造成税收遗漏,纳税责任更为明确。综合个人所得税制的优点在于能够全面反映纳税人的纳税能力,更好地体现税收量能负担的原则。
我国下一步个人所得税改革的方向是实行综合与分类相结合的个人所得税制,建立综合分类征收体制,以实现税负公平。随着税收征管及相关配套措施的不断完善,地税部门可逐步实施完全的综合个人所得税制,考虑将工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得等有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目,制定统一适用的累进税率;对财产转让、利息、股息等其他所得,在一段时期内仍按比例税率实行分项征收。
【参考文献】
[1] 刘尚希:个人所得税:如何发挥调节功能[J].税务研究,2004(3).
[2] 浅析我国个人所得税制度现状及改革意见――我国与巴西个人所得税制度对比研究[EB/OL]..