重型机械制造企业成本核算的几点探讨

开篇：润墨网以专业的文秘视角，为您筛选了一篇重型机械制造企业成本核算的几点探讨范文，如需获取更多写作素材，在线客服老师一对一协助。欢迎您的阅读与分享！

【摘要】本文讨论重型机械制造企业在成本核算中可能遇到的几个难点，提出此类企业应建立成本分析数据库，结合业务流程改进和生产工艺改良来提高成本核算的准确性。

【关键词】成本核算 重型机械制造业

重型机械制造企业的成本核算在实务操作中面临不少难题。笔者所在集团中有重型机械生产企业（以下简称“公司”），其主要产品大类包括电站设备（磨煤机等）、轧制设备、锻压设备和大型铸锻件，生产组织具有“单件小批”的特点。这种非标准化产品的成本核算具有相当难度，值得从理论和实务操作两方面进行探讨。

一、通过不断积累建立成本分析数据库

公司的产品均为根据客户要求定制的非标准化产品，不具备大批量同质化的特点。比如同为磨煤机，要根据每个客户的定制要求进行生产，部件是进口的还是国产的、对性能的不同要求等等，都会使成本发生较大变化。“单件小批”的生产模式使得成本核算的难度加大，如果企业没有进行长期有效的数据积累，对各类产品的成本构成没有详细的分析，在面对大量非标产品的成本核算时难免会陷入无对比标准的境地，无法把握核算结果的正确性。

而通过长期的成本数据积累及分析，可以将各大类产品细分为小类，对细分产品的成本建立数据库，这样可以把表面纷繁复杂的“单件小批”产品归到各细分类型中，化繁为简。成本数据库的建立应由财务部门牵头，由技术部门、采购部门和生产计划部门配合。具体方法和流程可以这样安排：

1.技术部门提品的物料清单（BOM清单）和额定工时，由采购部门提供零部件单价，由财务部门提供应分摊的制造费用。财务部根据以上信息可以计算出产品的计划成本。因零部件的单价是及时更新的，在额定工时与实际工时基本相符的情况下，这样计算出来的计划成本与实际成本的误差很小。成本数据库应记录每件产品的计划成本和实际成本。

2.定期分析成本数据。一是比较计划成本与实际成本的差异，找出差异原因。差异原因可能源自两方面：（1）技术部门的BOM清单或定额工时与实际耗费量不符，需要调整BOM清单或定额工时；（2）生产组织过程中出现不严格按BOM清单领料，超额用料和用工，需要探寻原因、追究责任。通过这样的定期比较，不仅可以使计划成本与实际成本更加接近，也可推动生产和管理的改进。二是分析产品成本结构是否有异常变化（例如原材料占成本的比重是否有较大波动等），结构的异常变化可能是由于采购、生产等环节出现问题引起的。成本结构分析可以为企业管理提供很有价值的数据。

二、结合生产流程改进和工艺改良提高核算准确度

成本核算是一项系统工程，而非仅仅由会计人员去完成。如果会计人员对产品的设计、加工工艺、性能等知之甚少，很难成为优秀的成本会计；反之，如果技术人员、生产人员完全不考虑成本问题，也会使得企业在降本增效方面受到限制。公司在成本核算中遇到两大问题：领料数量与BOM物料清单（产品结构表或用料结构表）不符及热加工废品率较高。这两大问题的解决都不是单纯成本会计或技术人员所能完成的，必须双方共同努力才能实现准确核算和减少浪费的目的。

1.领料问题。公司某些生产车间实际领料数量与BOM清单的定额数量存在差异，技术中心和生产车间均未予合理解释。差异产生的原因可能有两方面：第一，车间为保证产品的成功产出而故意多领料，这样会导致边角废料的增加，从而提高生产成本，不利于降本增效；第二，车间从合理安排生产的角度出发，合并数个工作命令一起领料，而仓库发料人员简单地把合并领料数量平均分摊到各生产命令，人为造成领料误差。因此，解决成本核算的难题不能仅从会计入手，而要从改进工艺流程和管理方式的整体视角来考虑。如果是生产车间为保证产品成功率而故意多领料，应由技术中心研究原先制定的BOM清单是否合理，得出结论后，或调整BOM清单，或严格要求车间按BOM领料。 不能放任领料误差，否则无法控制生产成本。

生产车间在领用钢板、钢锭时往往会合并几个生产命令一同领料。因为钢板、钢锭是按整张、整个的方式领用，为减少材料浪费，生产车间会合并数个生产命令领料。一般情况下，领用的钢板、钢锭会比实际需要量多。车间必须执行退库处理，而不应直接把余料留作以后使用。如果不作退库处理，就会人为地加大本批次产品的成本，同时减少以后产品的成本，造成产品毛利率的较大波动。即使没有大量的余料，也会面临边角废料如何处理的问题。公司目前面临的一个成本核算难题是无法预计整块钢板或整个钢锭会产生多少边角废料（即整块钢板的有效利用率），因为边角料的回收余值要从生产成本中扣减。在实际生产中，不能等到使用同一张钢板的所有产品都完成该道工序后再把成本数据输入核算系统。从成本核算的角度可以解决这个问题：进行数据积累，在生产车间的配合下，持续一段时间内记录边角余料回收的数量，建立相关数据库，这样可以预先估计出较准确的材料利用率；另一方面，从生产组织的角度优化生产命令的组合，尽量增加钢板有效利用率，减少边角废料。

2.废品问题。因工艺复杂，公司在热加工阶段（冶炼、铸造、锻压）产生废品的概率较大，目前废品的会计处理面临较多困难，例如公司在生产核电站用的大型铸锻件时如果发生报废，需要谨慎判断废品下一步的用途，用时甚至长达1年。“判废”的过程之所以耗时较长，是因为不同的判断结果对废品的价值影响很大，有的报废件可以改制后用于其他合同的生产（吨单价约10万元），而有的只能作为废钢处理（吨单价只是几千元），两种不同处理方式的结果差异很大。公司采取的核算方法是把废品损失归集到正品的成本中去，产品成本=实际消耗的原材料+人工成本+制造费用-废品的回收残值。因“判废”耗时很长，常常是产品已销售了，相关废品的残值尚未确定。所以在实现销售时产品成本虚高，并且同一类产品中的不同个体之间毛利率波动很大。按照成本核算的规范，应当把废品损失分为正常和非正常损失两类。所谓的正常废品损失是指为生产一定量的合格产品所必须发生的、不可控的损失，正常损失所占合格产品成本的比例非常低。非正常废品损失是指生产工艺有问题或操作不当等产生的废品损失，不是生产合格产品必须承担的损失。正常废品损失可以分摊到产品成本中，而非正常废品损失应区别对待，计入当期损益。

根据公司在热加工生产时产生的废品情况来看，主要是因为工艺或操作问题产生，应属于非正常废品损失。公司将这种损失归入产品成本核算的处理方法值得研究。将热加工产品的非正常损失作为当期损失核算更为合理，应单独设置 “非正常废品损失”一级成本科目，在成本结构中单独列示。该科目借方反映非正常废品的成本，贷方反映回收的残值，期末余额转入“管理费用”或相关科目。公司在实际操作中，可以这样处理“判废”耗时较长的问题：如果在一个会计年度内技术部门下了“判废”结论，则可确定“非正常废品损失”金额，并计入当期损益；如果在一个会计年度内无法下结论，则将“非正常废品损失”科目余额带入下一年。这样处理的好处是可以清晰地反映出非正常废品损失占成本的比重，并与考核挂钩，向管理层提供足够的数据来决定是否进行生产工艺改良或停止该产品的生产。

三、改变大批量报工的方法

公司的人工成本在产品成本中的比重较小，但在核算时却遇到不小的困难。公司各车间的报工流程是这样的：由人力资源部打印工票下发车间，车间负责将完工的工票信息输入ERP系统。有的冷加工车间，每一道工序耗时很少，甚至只有几分钟，一个工人每天会产生大量的工票。一个车间派5～6个人专门负责报工都不够，常常发生报工延迟或错误的情况。报工的延迟或错误不仅影响产品的人工成本，也会影响以工时数作为分配基础的制造费用的分摊，对不同产品的毛利率有一定的影响。由手工输入大量工票低效且易产生错误，可考虑采用条形码电子扫描的方法报工。不需设置专人完成报工操作，工人完成该道工序后可以自己即时报工。同时应建立相应的制度，明确工人应即时报工，过期的工票作废，以保证人工费用以及根据工时摊销的费用的及时性和准确性。

（作者为公司财务经理）

参考文献

[1] 张宇杨.试论我国现行废品损失核算方法的缺陷与改进[J].长春：中国管理信息化，2008，11（22）：37-39.

[2] 于富生，黎来芳.成本会计学[M].北京：中国人民大学出版社，2009.