浅议林木组培工厂化育苗的会计核算

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摘要：组培技术在林木幼苗快速繁殖方面已取得了明显的社会效益和经济效益。苗木工厂化育苗是一个新兴的行业，有独特的生产模式和核算方法，如何进行会计核算，本文结合工作实际阐述观点以供探讨。

关键词：林木；工厂化育苗；会计核算

中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）12-0-01

生物技术的发展在很多行业的应用已取得了显著的成果，利用组织培养技术培育苗木以达到快速繁殖及工厂化育苗也已取得了巨大的社会效益和经济效益。福建省林科院在组培技术研究方面的起步较晚，90年代中期才开始一些珍贵树种、花卉的组培研究试验，1999年成立生物技术研究中心，组织科研人员进行桉树、芳樟、香椿、杉木及部分花卉的培育技术研究及试验生产，2002年对桉树、香椿等成熟品种进行小规模工厂化生产。

林木组培工厂化育苗是一个新兴的行业，有独特的生产模式和核算方法，在会计核算上未形成一套可循的处理方法，笔者参照企业会计准则和农业企业会计核算办法，结合自己的工作实践，对小规模林木工厂化育苗会计核算谈谈自己的看法。

一、林木组织培养育苗的概念和会计核算特点

1.林木组织培养育苗的概念。林木组织培养育苗是指在无菌条件下，培养林木的一个离体器官、组织或细胞，在适宜的环境下，使其再生成无数根芽齐全、遗传性状一致的小植株。主要是通过制作掊养基和消毒、继代接种、炼苗、小苗移栽、大棚培育等生产工序，利用生物技术使苗木快速繁殖从而进行工厂化育苗，产品具有培育快、产量高、品质好等特点，在苗木市场上具有广阔的发展前景。

2.会计核算特点。（1）会计核算上相似于工业企业会计核算方式。组培工厂化育苗实质上是一个生产苗木的生物工厂，有一定的生产步骤和工序，各种物料消耗和人工成本基本可以可靠计量，可根据计划制定产量。（2）产品具有生物资产特性。林木组培工厂化的产品为苗木，是为出售而持有的消耗性生物资产，应按照《企业会计准则第5号——生物资产》进行确认和计量。（3）苗木未出售前培育费用持续发生，出售时间不会完全一致，成本费用的确认难以达到完全意义上的准确成本。（4）受林业造林工作的季节性影响，组培苗木生产大多集中在每年的10月份至下年的4月份进行，月产量不均衡。

二、组培工厂化育苗的会计确认和计量

组培苗木主要分为两个培育阶段：在组培车间生产的瓶子苗和移栽到温室大棚管理的营养袋苗，在日常核算中成本费用也按这两个阶段分苗木品格进行归集，并随工序分步结转。

1.瓶苗成本核算

瓶苗生产部分的主要工作是进行玻璃仪器及培养瓶洗涤、培养基配制及分装、培养基消毒、无菌操作、接种转移、扩大培养、苗情控制、炼苗等，发生的主要成本费用是工人工资、培养材料（含白糖、琼脂、化学药品）、水费、电费、固定资产折旧费等。

（1）生产技术部门要设有专人负责记录各种瓶苗所耗用的培养材料、所耗费人工，统计瓶苗继代天数，计算盘点瓶苗数量，对各项费用进行分类归集和分配，这是保证会计确认准确性的关键原始记录。

（2）核算时设置“生产成本”科目，按照苗木品种设置二级科目，再设置培养材料、工资、电费、水费、其他费用等三级科目分项核算。如对发生的可直接计入成本的材料、工资、其他费用会计处理如下：

借：生产成本—xx（树种）瓶苗—培养材料

或：生产成本—xx（树种）瓶苗—工资

贷：材料—琼脂（白糖、药品等）

或：应付工资等

培育过程发生的无法直接计入成本的间接费用如生产管理人员工资、杂工工资、水费、电费、设备折旧费等先计入“制造费用—瓶苗”归集，待瓶苗培育结束，可按各品种瓶苗培育株数进行分摊。分摊时借记“生产成本—xx（树种）瓶苗（水费、电费）”等，贷记“制造费用——瓶苗”。

（3）瓶苗培育结束或年度终了，生产部门应对各品种苗木生产有效株数进行实物盘点。对因技术原因导致瓶苗污染率、生根率超过正常损耗的，相对应的成本经批准后作为非正常损失转入“营业外支出”。对有少数瓶苗直接出售的，先按计划成本结转，待实际单位成本分摊后再调整销售成本。

2.营养袋苗成本核算

（1）炼苗结束后，瓶苗需移栽到营养袋中继续培育，主要工作是进行容器装填、小苗移栽、苗圃管理（淋水、施肥、病虫害防治）等，发生的主要成本是外购容器、基质土壤、肥料、药品、人工费等。核算时先将瓶苗归集的成本转入袋苗成本，借记“生产成本—xx（树种）袋苗”，贷记“生产成本—xx（树种）袋苗”，将外购容器（土壤）、药品、肥料、生产人工等直接费用计入袋苗生产成本，会计分录如下：

借：生产成本—xx（树种）袋苗—营养袋（工资、药品等）

或：生产成本—xx（树种）袋苗—肥料

贷：材料—营养袋（肥料、药品等）

或：应付工资等

（2）对发生的公共费用先在“制造费用—袋苗”归集，等苗木成长到可出售规格时按不同品种苗木数量分配方计入成本。会计分录为：

借：生产成本—xx（树种）袋苗（工资、药品等）

贷：制造费用—袋苗

（3）袋苗培育至可出售或年度终了时，生产部门应对各品种苗木进行实地盘点，对苗木自然损耗，不调整生产成本明细账金额；对培育不当或自然灾害原因形成的苗木损耗，其相应的生产成本应计入“营业外支出”。

3.苗木出售核算

苗木培育至可出售规格时，视为产品已完工，应将生产成本结转，会计分录为借记“消耗性生物资产—xx苗（树种）”，贷记“生产成本—生产成本—xx（树种）袋苗”。出售时根据苗木销售合同和出库单确认为主营业务收入，同时结转苗木销售成本，会计分录为借记“主营业务成本xx（树种）苗”，贷记“消耗性生物资产—xx苗（树种）”。

会计核算是为生产经营服务的。林木组培工厂化育苗是新兴行业，会计核算上有其自身的特点，但目前尚处于摸索阶段，笔者只是从实际工作出发谈谈自己的观点和经验以供探讨。

参考文献：

[1]李二波，等，主编.林木工厂化育苗技术[M].北京：中国林业出版社，2003.

[2]企业会计准则第5号——生物资产.2006.